Acórdão n.º 442/2007

Acórdão n.º 442/2007 Processo n.º 815/2007 Acordam, em plenário, no Tribunal Constitucional: I — Relatório 1 — O presidente da República requereu, em 30 de Julho de 2007, ao abrigo do n.º 1 do artigo 278.º da Constituição Portaria n.º 1145/2007 da República Portuguesa (CRP), do n.º 1 do artigo 51.º e do n.º 1 do artigo 57.º da Lei de Organização, Funcionamento de 11 de Setembro e Processo do Tribunal Constitucional, aprovada pela Lei Com fundamento no disposto no artigo 37.º e na alí- n.º 28/82, de 15 de Novembro, alterada, por último, pela nea a) do artigo 40.º do Decreto-Lei n.º 202/2004, de 18 de Lei n.º 13-A/98, de 26 de Fevereiro (lei geral tributária), Agosto, com as alterações introduzidas pelo Decreto-Lei que o Tribunal Constitucional aprecie a conformidade com n.º 201/2005, de 24 de Novembro; o disposto nos artigos 2.º, 13.º, 18.º, 20.º, 26.º, n.º 1, 52.º, Ouvido o Conselho Cinegético Municipal do Fundão: 266.º e 268.º da CRP das normas constantes dos artigos 2.º Manda o Governo, pelo Ministro da Agricultura, do e 3.º do Decreto n.º 139/X, da Assembleia da República, Desenvolvimento Rural e das Pescas, o seguinte: de 5 de Julho de 2007, que «Altera a lei geral tributária, 1.º Pela presente portaria é concessionada, pelo período o Código de Procedimento e de Processo Tributário e o de 12 anos, renovável automaticamente por um único e Regime Geral das Infracções Tributárias», recebido na igual período, à Olho Vivo Associação de Caça e Pesca, Presidência da República em 23 de Julho de 2007, para com o número de identificação fiscal 507336372 e sede ser promulgado como lei. na Estrada Municipal n.º 317, 13, 6230-140 Malhada O pedido assenta nos seguintes fundamentos: Velha, a zona de caça associativa de Olho Vivo (processo «1.º A parte final da norma do n.º 10 do artigo 89.º-A n.º 4738-DGRF), englobando vários prédios rústicos si- da lei geral tributária, agora acrescentada pelo ar- tos nas freguesias de Bogas de Cima e Janeiro de Cima, tigo 2.º do decreto em apreço, determina que as deci- município do Fundão, com a área de 2832 ha, conforme sões definitivas de determinação da matéria colectável planta anexa à presente portaria e que dela faz parte in- são comunicadas não apenas ao Ministério Público, tegrante. mas também, tratando-se de funcionário ou titular de 2.º A zona de caça concessionada pela presente portaria cargo sob tutela de entidade pública, à tutela deste produz efeitos, relativamente a terceiros, com a instalação para efeitos de averiguações no âmbito da respectiva da respectiva sinalização. competência. O Ministro da Agricultura, do Desenvolvimento Rural e 2.º Trata-se de uma disposição que suscita fundadas das Pescas, Jaime de Jesus Lopes Silva, em 29 de Agosto dúvidas de constitucionalidade, em face do artigo 13.º de 2007. da Lei Fundamental, uma vez que estabelece para os 6452 Diário da República, 1.ª série — N.º 175 — 11 de Setembro de 2007 funcionários ou titulares de cargos sob tutela de entidade 4 — Elaborado o memorando a que alude o artigo 58.º, pública, na sua mera qualidade de contribuintes, um n.º 2, da LTC e fixada a orientação do Tribunal, importa regime distinto do aplicável aos demais cidadãos, sem decidir conforme dispõe o artigo 59.º da mesma lei. que pareça existir um fundamento material bastante para tal diferenciação. II — Fundamentação 3.º O decreto ora submetido a promulgação procede 5 — São duas as questões que o Tribunal deve apre- ainda, no seu artigo 3.º, a duas alterações ao Código ciar. de Procedimento e de Processo Tributário surgindo, A primeira refere-se à apreciação da constitucionalidade também aqui, fundadas dúvidas de constitucionalidade da norma constante do artigo 2.º do Decreto n.º 139/X da quanto à redacção prevista para os n.os 2 dos artigos 69.º Assembleia da República. e 110.º daquele Código. A segunda concerne à apreciação da constitucionalidade 4.º Com efeito, as normas dos artigos 69.º, n.º 2, e das normas constantes do artigo 3.º do Decreto n.º 139/X 110.º, n.º 2, do Código de Procedimento e de Processo da Assembleia da República. Tributário vêm associar ao exercício de um direito de reclamação ou de impugnação contenciosa por parte A) Apreciação da constitucionalidade da norma constante de um administrado a consequência inelutável de, sem do artigo 2.º do Decreto n.º 139/X da Assembleia da República o seu consentimento, a administração fiscal aceder a informação e documentos bancários que integram a 6 — O artigo 2.º do Decreto n.º 139/X da Assembleia sua reserva de intimidade da vida privada (artigo 26.º, da República pretende adicionar um novo número ao ar- n.º 1, da CRP). tigo 89.º-A da lei geral tributária (LGT) que, na redacção 5.º Parece verificar-se, assim, uma restrição des- que lhe foi conferida pela Lei n.º 53-A/2006, de 29 de proporcionada não apenas do direito à reserva da in- Dezembro, estatui o seguinte: timidade da vida privada como também do princípio do acesso ao Direito e aos tribunais, acolhido no ar- «Artigo 89.º-A tigo 20.º da Constituição, enquanto corolário do prin- Manifestações de fortuna e outros acréscimos cípio do Estado de direito, consagrado no artigo 2.º, patrimoniais não justificados com consequente violação do artigo 18.º, ambos da Lei Fundamental. 1 — Há lugar a avaliação indirecta da matéria co- 6.º Ao ligarem o direito de reclamação ou impugna- lectável quando falte a declaração de rendimentos e ção contenciosa ao levantamento do sigilo bancário as o contribuinte evidencie as manifestações de fortuna normas sub judicio vêm pôr em causa, de uma forma constantes da tabela prevista no n.º 4 ou quando o ren- que parece destituída de fundamento, o direito que a dimento líquido declarado mostre uma desproporção todos os cidadãos assiste de reclamarem de decisões superior a 50 %, para menos, em relação ao rendimento das autoridades — artigo 52.º da Constituição — e, padrão resultante da referida tabela. bem assim, o direito que o artigo 268.º, n.º 4, da Lei 2 — Na aplicação da tabela prevista no n.º 4 tomam- Fundamental atribui aos administrados de impugnarem -se em consideração: quaisquer actos administrativos que os lesem, sendo a) Os bens adquiridos no ano em causa ou nos três ainda questionável se as citadas normas não afectam anos anteriores pelo sujeito passivo ou qualquer ele- o princípio da boa fé da administração contido no ar- mento do respectivo agregado familiar; tigo 266.º da CRP. b) Os bens de que frua no ano em causa o sujeito 7.º Afigura-se, por conseguinte, que a possibilidade passivo ou qualquer elemento do respectivo agregado de acesso a elementos de natureza bancária, aberta familiar, adquiridos, nesse ano ou nos três anos an- pelo simples facto de o particular ter reclamado ou teriores, por sociedade na qual detenham, directa ou impugnado uma dada situação tributária, não só não indirectamente, participação maioritária, ou por enti- surge rodeada de um conjunto necessário de garantias dade sediada em território de fiscalidade privilegiada ou e mecanismos de salvaguarda como configura, em si cujo regime não permita identificar o titular respectivo; mesma, uma restrição desproporcionada e irrazoável c) Os suprimentos e empréstimos efectuados pelo dos direitos conferidos pelas normas dos artigos 2.º, sócio à sociedade, no ano em causa, ou por qualquer 18.º, 20.º, 26.º, n.º 1, 52.º, 266.º e 268.º da Constitui- elemento do seu agregado familiar. ção.» 3 — Verificadas as situações previstas no n.º 1 deste Em anexo ao pedido foi remetido um memorando da artigo, bem como na alínea f) do artigo 87.º, cabe ao Assessoria para os Assuntos Jurídicos e Constitucionais sujeito passivo a comprovação de que correspondem à da Casa Civil da Presidência da República. realidade os rendimentos declarados e de que é outra a 2 — O requerimento deu entrada neste Tribunal no dia fonte das manifestações de fortuna ou o acréscimo de 30 de Julho de 2007 e o pedido foi admitido na mesma património ou o consumo evidenciados. data. 4 — Quando o sujeito passivo não faça a prova re- 3 — Notificado para o efeito previsto no artigo 54.º ferida no número anterior relativamente às situações da lei geral tributária (LTC), o presidente da Assembleia previstas no n.º 1 deste artigo, considera-se como ren- da República veio apresentar resposta na qual oferece o dimento tributável em sede de IRS, a enquadrar na ca- merecimento dos autos e junta cópia dos Diários da Assem- tegoria G, no ano em causa, e no caso das alíneas a) e bleia da República que contêm os trabalhos preparatórios b) do n.º 2, nos três anos seguintes, quando não existam relativos ao Decreto n.º 139/X. indícios fundados, de acordo com os critérios previstos Diário da República, 1.ª série — N.º 175 — 11 de Setembro de 2007 6453 no artigo 90.º, que permitam à administração tributária 4 —. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . fixar rendimento superior, o rendimento padrão apurado 5 —. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . nos termos da tabela seguinte: 6 —. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7 —. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Manifestações de fortuna Rendimento padrão 8 —. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 9 —. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1 — Imóveis de valor de aquisição 20 % do valor de aquisição. 10 — A decisão de avaliação da matéria colectável igual ou superior a € 250 000. com recurso ao método indirecto constante deste artigo, 2 — Automóveis ligeiros de passa- 50 % do valor no ano de ma- após tornar-se definitiva, deve ser comunicada pelo di- geiros de valor igual ou superior trícula, com o abatimento de rector de finanças ao Ministério Público e, tratando-se a € 50 000 e motociclos de valor 20 % por cada um dos anos igual ou superior a € 10 000. seguintes. de funcionário ou titular de cargo sob tutela de entidade 3 — Barcos de recreio de valor Valor no ano do registo, com pública, também à tutela deste para efeitos de averigua- igual ou superior a € 25 000. o abatimento de 20 % por ções no âmbito da respectiva competência.’» cada um dos anos seguin- tes. 4 — Aeronaves de turismo . . . . Valor no ano do registo, com 7 — Para bem se compreender o alcance do preceito o abatimento de 20 % por agora introduzido pelo Decreto n.º 139/X da Assembleia cada um dos anos seguin- da República e ajuizar da sua validade constitucional, há tes. que ter presente o sentido prescritivo do artigo 89.º-A, em 5 — Suprimentos e empréstimos 50 % do valor anual. feitos no ano de valor igual ou que o mesmo se insere. superior a € 50 000. Como da sua epígrafe logo transparece, esta norma dis- põe sobre situações tributárias em que «falte a declaração de rendimentos e o contribuinte evidencie as manifestações 5 — No caso da alínea f) do artigo 87.º, considera-se de fortuna constantes da tabela prevista no n.º 4 ou quando como rendimento tributável em sede de IRS, a enquadrar o rendimento líquido declarado mostre uma desproporção na categoria G, quando não existam indícios fundados, superior a 50 %, para menos, em relação ao rendimento de acordo com os critérios previstos no artigo 90.º, que padrão resultante da referida tabela». permitam à administração tributária fixar rendimento su- Em qualquer destas duas hipóteses, não se efectua a perior, a diferença entre o acréscimo de património ou o consumo evidenciados e os rendimentos declarados pelo avaliação directa, mas a avaliação indirecta da matéria sujeito passivo no mesmo período de tributação. colectável. O artigo 89.º-A concretiza, assim, a alínea d) 6 — A decisão de avaliação da matéria colectável pelo do artigo 87.º, dando corpo a uma das situações em que método indirecto constante deste artigo é da competência está legalmente prevista a realização daquela forma de do director de finanças da área do domicílio fiscal do avaliação. sujeito passivo, sem faculdade de delegação. Verificada a ocorrência de uma das duas previsões cons- 7 — Da decisão de avaliação da matéria colectável pelo tantes do n.º 1, ao contribuinte é dada oportunidade de se método indirecto constante deste artigo cabe recurso para o pronunciar, nos termos da alínea d) do n.º 1 do artigo 60.º tribunal tributário, com efeito suspensivo, a tramitar como da LGT. Mas inverte-se o ónus da prova, pois deixa de valer processo urgente, não sendo aplicável o procedimento a presunção de veracidade da sua declaração, se a tiver constante dos artigos 91.º e seguintes. efectuado [artigo 75.º, n.º 2, alínea d)]. Sobre ele recairá 8 — Ao recurso referido no número anterior aplica-se, então o ónus de provar que os rendimentos declarados com as necessárias adaptações, a tramitação prevista no correspondem à realidade e que é outra a fonte das mani- artigo 146.º-B do Código de Procedimento e de Processo festações de fortuna evidenciadas (n.º 3 do artigo 89.º-A), Tributário. não gerando rendimentos tributáveis em sede de IRS. 9 — Para a aplicação dos n.os 3 a 4 da tabela, atende- Não logrando o sujeito passivo efectuar essa prova, -se ao valor médio de mercado, considerando, sempre apurar-se-á a matéria colectável pelo método indirecto que exista, o indicado pelas associações dos sectores em constante do n.º 4 do artigo 89.º-A, a menos que a aplicação causa.» dos critérios do artigo 90.º permita à administração fixar rendimento superior. A alteração resultante do artigo em referência é do se- A decisão de avaliação da matéria colectável, por este guinte teor: método, é, hoje, da competência do director de finanças da área do domicílio fiscal do sujeito passivo, sem faculdade «Artigo 2.º de delegação (n.º 6 do artigo 89.º-A, na redacção dada pela Lei n.º 53-A/2006, de 29 de Dezembro). Da decisão cabe Aditamento à lei geral tributária recurso para o tribunal tributário, com efeito suspensivo, É aditado um n.º 10 ao artigo 89.º-A da lei geral a tramitar como processo urgente (n.º 7 do mesmo artigo). tributária, aprovada pelo Decreto-Lei n.º 398/98, de Deste regime resulta que ao interessado são facultadas 17 de Dezembro, na redacção actual, com a seguinte garantias bastantes de comprovação da situação fiscal real: redacção: a decisão de avaliação da matéria colectável com recurso ao método indirecto só é tomada e só se torna definitiva ‘Artigo 89.º-A quando ele não consegue contrariar os indícios de que dispõe de rendimentos tributáveis não declarados. […] 8 — O n.º 10 que se pretende aditar ao preceito vem 1 —. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . impor ao director de finanças que comunique a decisão 2 —. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . definitiva ao Ministério Público «e, tratando-se de fun- 3 —. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . cionário ou titular de cargo sob tutela da entidade pública, 6454 Diário da República, 1.ª série — N.º 175 — 11 de Setembro de 2007 também à tutela deste para efeitos de averiguações no Neste quadro situacional, tem cabimento a dúvida sobre âmbito da respectiva competência». a forma de aquisição de património por parte do contri- É este segmento da norma cuja conformidade à Consti- buinte. Nessa medida, é comunicada ao Ministério Público tuição é questionada, no pedido de fiscalização preventiva, a decisão. Sendo o contribuinte funcionário ou titular de nos seguintes termos: cargo sob tutela de entidade pública, pode legitimamente questionar-se se os bens de fortuna alardeados resultam «Trata-se de uma disposição que suscita fundadas ou não do exercício abusivo, em proveito pessoal, das dúvidas de constitucionalidade, em face do artigo 13.º funções desempenhadas, ou se ele terá ou não exercitado da Lei Fundamental, uma vez que estabelece para os outras actividades não permitidas ou não autorizadas. Por funcionários ou titulares de cargos sob tutela de entidade esse facto, a situação é presente à tutela, para que, quando pública, na sua mera qualidade de contribuintes, um justificado, esta possa proceder a averiguações que permi- regime distinto do aplicável aos demais cidadãos, sem tam esclarecer se houve ou não, por parte do funcionário que pareça existir um fundamento material bastante em causa, infracção aos seus deveres funcionais. para tal diferenciação.» Fica patente, por força deste enquadramento sistemático, a teleologia subjacente a esta exigência de comunicação. Há que averiguar, pois, se a lei tributária, com a introdu- Não se trata de retirar consequências desvantajosas para o ção do n.º 10 do artigo 89.º-A, estabelece, para os funcio- sujeito passivo, no plano da sua posição como funcionário nários ou titulares de cargos sob tutela de entidade pública, ou titular de cargo sob tutela pública, por mero facto da na sua mera qualidade de contribuintes, um regime distinto situação fiscal em que ele se colocou. Esta situação apenas do que vigora para a generalidade dos cidadãos. Em caso dá azo a que se deslinde se, por detrás dela, não haverá afirmativo, cumpre apreciar se essa diferenciação encon- irregularidades de conduta no exercício das funções públi- tra uma justificação razoável, de acordo com um critério cas em que o visado está investido. E, nesse outro plano materialmente fundado e constitucionalmente relevante. (que não o do relacionamento tributário), a terem lugar Ora, no estrito âmbito da relação tributária, o que se consequências sancionatórias, designadamente do foro constata é uma absoluta paridade de tratamento destes disciplinar, elas não têm como causa a situação tributária, sujeitos em relação aos demais contribuintes. Eles ficam em si, mas a forma de obtenção dos meios de fortuna que submetidos ao método de avaliação indirecta consagrado a originaram. no artigo 89.º-A apenas por aplicação da previsão, de âm- Por isso se colocam as averiguações a fazer, pela en- bito subjectivo universal, constante do n.º 1. O destinatário tidade de tutela, «no âmbito da respectiva competência». da norma é «o contribuinte», sem qualquer especificação Não uma competência do foro tributário, que não está aqui qualificativa de uma certa categoria de sujeitos. A aplica- em causa. Mas a competência resultante da tutela de um ção do regime está apenas situacionalmente condicionada, certo serviço ou organismo públicos, com um determinado pois depende exclusivamente de uma certa conduta do âmbito funcional de actuação. O que pode ser objecto de contribuinte (quem quer que ele seja). averiguações são actos do funcionário ou titular de cargo Pode concluir-se, assim, que os funcionários públicos sob tutela pública praticados no exercício das funções que ou titulares de cargos sob tutela pública detêm, em face lhe estão cometidas e não o seu relacionamento fiscal com da administração fiscal, em relação aos restantes sujeitos a administração. passivos, uma igual posição de direitos e deveres, quanto Não se trata de impor ao funcionário público ou titular aos métodos de determinação da matéria colectável. Estes de cargo sob tutela de entidade pública, pelo facto de o em nada são influenciados pelo seu particular vínculo à ser, deveres acrescidos de conduta fora do âmbito da sua Administração Pública. relação funcional com a administração, mas de averiguar É a jusante da relação tributária — findo o processo se, nesse âmbito, cumpriu, ou não, os deveres do cargo. de determinação da matéria colectável, com recurso ao A situação patrimonial detectada fiscalmente pode não método indirecto, e obtida uma decisão definitiva, admi- ser alheia à violação desses deveres. No interesse público, nistrativa ou judicial, a tal respeito — que efectivamente que à administração, em todas as suas dimensões, cumpre se introduz agora uma especialidade de regime: no que prosseguir, há que proceder a averiguações. toca à generalidade dos cidadãos, impõe-se a comunicação Não se vislumbra, na exigência de comunicação su- da decisão apenas ao Ministério Público, ao passo que, plementar, para esse efeito, qualquer discriminação dos tratando-se de um funcionário público ou titular de cargo sujeitos por ela abrangidos, atentatória do princípio da sob tutela de entidade pública, a comunicação deve ser igualdade, na sua dimensão de proibição de arbítrio e de endereçada também à tutela. Quanto a esta, esclarece-se diferenciações injustificadas. que a comunicação é «para efeitos de averiguações no Como se salientou no Acórdão n.º 409/99 deste Tri- âmbito da respectiva competência». bunal: Afrontará esta diferenciação de regimes o princípio da igualdade consagrado no artigo 13.º da Constituição da «Na verdade, o princípio da igualdade, entendido República? como limite objectivo da discricionariedade legislativa, Recordemos a situação de base que desencadeia a apli- não veda à lei a adopção de medidas que estabeleçam cação do artigo 89.º-A da LGT. A administração tributária distinções. Todavia, proíbe a criação de medidas que detectou indícios de uma infracção fiscal, resultante de estabeleçam distinções discriminatórias, isto é, desi- o contribuinte evidenciar manifestações de fortuna, sem gualdades de tratamento materialmente não fundadas que tenha apresentado declaração de rendimentos, ou, ou sem qualquer fundamentação razoável, objectiva e tendo-o feito, sem que dela constem rendimentos tribu- racional.» táveis proporcionais aos meios de fortuna aparentados. Sendo-lhe dada possibilidade de justificar essa situação, Ora, no caso sub judicio, só quem está na situação des- o contribuinte não consegue fazer prova da regularidade crita reúne condições objectivas para se aproveitar do da sua conduta fiscal. exercício de funções públicas para auferir ganhos pessoais Diário da República, 1.ª série — N.º 175 — 11 de Setembro de 2007 6455 ilícitos. A delimitação do âmbito subjectivo de aplicação dessa situação e desencadear as medidas que se entendam da norma, com a correspondente diferenciação de trata- apropriadas. mento dos sujeitos abrangidos, encontra cabal justificação Por outro lado, convém não esquecer que poderão ter na especificidade objectiva da situação contemplada, em que ser averiguadas práticas do foro exclusivamente dis- cotejo com a dos cidadãos que não desempenham aquele ciplinar. Será o caso, por exemplo, do exercício cumula- tipo de funções. tivo de outras funções remuneradas ou lucrativas, quando 9 — De acordo com doutrina credenciada, «as diferen- proibidas ou não autorizadas. ciações de tratamento podem ser legítimas quando: a) se No que diz respeito ao critério da justa medida, poderá baseiem numa distinção objectiva de situações; b) não se dizer-se que a simples abertura de averiguações é de molde fundamentem em qualquer dos motivos indicados no n.º 2; a causar incómodos, sendo certo que pode ficar suficien- c) tenham um fim legítimo segundo o ordenamento cons- temente comprovada a total licitude da situação. Mas esse titucional positivo; d) se revelem necessárias, adequadas é um ónus que não se afigura excessivo, tendo também e proporcionadas à satisfação do seu objectivo» (Gomes em conta que ele resulta da atitude omissiva do próprio Canotilho e Vital Moreira, Constituição da República Por- sujeito, ao não fornecer à administração tributária prova tuguesa Anotada, I, 4.ª ed., Coimbra, 2007, p. 340). bastante da fonte dos seus meios de fortuna, nos termos Todos estes quatro requisitos se encontram aqui preen- do n.º 3 do artigo 89.º-A da LGT. chidos. 10 — Em face do exposto, considera-se que existe fun- A distinção objectiva de situações não oferece dúvidas, damento material bastante para a exigência de comuni- de acordo com o acima exposto. O mesmo se diga da não ocorrência de qualquer dos cação, pelo director de finanças, da decisão de avaliação motivos ilegítimos de discriminação, enunciados no n.º 2 da matéria colectável com recurso ao método indirecto do artigo 13.º da Constituição da República. também à tutela de funcionário ou titular de cargo sob tutela O fim prosseguido com esta medida é também consti- de entidade pública, para efeitos de averiguações no âmbito tucionalmente relevante. Para além do objectivo genérico da sua competência. A situação em que se encontram estes de combate à corrupção, está em causa a salvaguarda do sujeitos, comparativamente aos restantes contribuintes, atendimento exclusivo do interesse e da utilidade públi- diferencia-se sob um ponto de vista que não é arbitrário cos por parte da Administração Pública, de acordo com nem irrazoavelmente discriminatório, pelo que a medida os parâmetros que a Constituição da República lhe traça legislativa tem suporte material adequado. (artigo 266.º). Conclui-se, assim, que não há qualquer violação do Ao prescrever uma comunicação da situação fiscal à princípio da igualdade, mesmo na formulação exigente tutela, para que esta possa proceder a averiguações, o acima enunciada. n.º 10 do artigo 89.º-A da LGT aditado pelo Decreto em apreço mais não visa do que propiciar um controlo da B) Apreciação da constitucionalidade das normas constantes observância deste princípio fundamental de toda a nossa do artigo 3.º do Decreto n.º 139/X da Assembleia da República arquitectura constitucional. Subordinados à Constituição e 11 — O artigo 3.º do Decreto n.º 139/X altera os arti- à lei (artigo 266.º, n.º 2, da CRP), os órgãos e agentes admi- gos 69.º e 110.º do Código de Procedimento e de Processo nistrativos «estão exclusivamente ao serviço do interesse Tributário (CPPT), aprovado pelo Decreto-Lei n.º 433/99, público», como enfaticamente acentua o artigo 269.º, n.º 1. de 26 de Outubro, nos termos seguintes: No âmbito da sua competência, a entidade de tutela (aqui entendida em sentido amplo, por forma a abranger todas «Artigo 3.º as formas de direcção e controlo funcionais, independen- temente da natureza jurídica do vínculo que liga o visado Alteração ao Código de Procedimento e de Processo Tributário à Administração Pública) deve assegurar, como imperativo Os artigos 69.º e 110.º do Código de Procedimento primário, o efectivo cumprimento destas injunções cons- e de Processo Tributário, aprovado pelo Decreto-Lei titucionais. Em conformidade, devem-lhe ser presentes n.º 433/99, de 26 de Outubro, na redacção actual, pas- situações anómalas, que um órgão estadual detectou, ainda sam a ter a seguinte redacção: que a outro nível de funcionamento do aparelho do Estado (mas dentro do exercício do mesmo tipo de poder — o poder executivo do Estado) e que podem ter a ver com ‘Artigo 69.º irregularidades do serviço pelo qual responde. […] Já oferece maior problematicidade a apreciação do res- peito pelo princípio da proporcionalidade, nas suas três 1 —. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . projecções. Se a observância da adequação não levanta 2 — O direito de o órgão instrutor ordenar as di- dúvidas legítimas, poderá questionar-se se a medida é ligências referidas na alínea e) do número anterior necessária e proporcionada, em sentido estrito. pode compreender, sempre que fundamentadamente Quanto ao primeiro aspecto, dir-se-á que a comunica- se justifique face aos factos alegados pelo reclamante ção ao Ministério Público, sempre exigível, já assegura e independentemente do seu consentimento, o acesso à suficientemente a prossecução dos fins visados, tornando informação e documentos bancários relativos à situação dispensável a comunicação também ao órgão de tutela. tributária objecto de reclamação. E é, na verdade, certo que, estando em causa eventuais 3 — Para efeitos do número anterior, o órgão ins- ilícitos criminais, a intervenção do Ministério Público é trutor procede à notificação das instituições de crédito, ou torna-se sempre necessária, por ele devendo decorrer as sociedades financeiras e demais entidades, instruída com averiguações a levar a cabo. Mas, a participação do órgão a decisão de acesso à informação e documentos bancá- de tutela pode justificar-se por uma razão diferente: tirar, no rios, as quais devem facultar os elementos solicitados plano da organização interna dos serviços, consequências no prazo de 10 dias úteis. 6456 Diário da República, 1.ª série — N.º 175 — 11 de Setembro de 2007 Artigo 110.º o processo administrativo que lhe tenha sido enviado […] pelos serviços. 5 — O juiz pode, a todo o tempo, ordenar ao serviço 1 —. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . periférico local a remessa do processo administrativo, 2 — A prova adicional a que se refere o número an- mesmo na falta de contestação do representante da Fa- terior pode compreender, sempre que se justifique face zenda Pública. aos factos alegados pelo impugnante e independente- 6 — A falta de contestação não representa a confissão mente do seu consentimento, o acesso à informação e dos factos articulados pelo impugnante. documentos bancários relativos à situação tributária 7 — O juiz aprecia livremente a falta de contestação objecto da impugnação. especificada dos factos.» 3 — Para efeitos do disposto no número anterior as instituições de crédito, sociedades financeiras e demais 12 — Vem pedida a apreciação da conformidade das entidades devem facultar os elementos no prazo de normas constantes daquele artigo 3.º com o disposto nos 10 dias úteis, sendo o prazo de 90 dias do n.º 1 ampliado artigos 2.º, 18.º, 20.º, 26.º, n.º 1, 52.º, 266.º e 268.º da nessa medida. CRP. 4 — (Anterior n.º 2.) O pedido convoca, pois, como parâmetros constitucio- 5 — (Anterior n.º 3.) nais de apreciação, os seguintes: 6 — (Anterior n.º 4.) i) Direito à reserva da intimidade da vida privada (ar- 7 — (Anterior n.º 5.) tigo 26.º, n.º 1, da CRP); 8 — (Anterior n.º 6.) ii) Direito à tutela jurisdicional efectiva, uma das di- 9 — (Anterior n.º 7.)» mensões do conteúdo do artigo 20.º da Constituição, en- tendido como corolário do princípio do Estado de direito, A redacção actual dos citados artigos 69.º e 110.º do consagrado no artigo 2.º; CPPT é a seguinte: iii) Direito de reclamação (artigo 52.º da CRP) e direito de os administrados impugnarem judicialmente quaisquer «Artigo 69.º actos administrativos que os lesem (artigo 268.º, n.º 4, da Regras fundamentais Lei Fundamental); iv) Princípio da proporcionalidade (artigos 2.º e 18.º, São regras fundamentais do procedimento de recla- n.º 2, da CRP); mação graciosa: v) Princípio da boa fé da administração, contido no a) Simplicidade de termos e brevidade das resolu- artigo 266.º da CRP. ções; b) Dispensa de formalidades essenciais; 13 — O artigo 3.º do Decreto sob escrutínio altera os artigos 69.º e 110.º do CPPT no sentido de permitir o le- c) Inexistência do caso decidido ou resolvido; vantamento do sigilo bancário em caso, respectivamente, d) Isenção de custas; de reclamação graciosa ou de impugnação judicial pelos e) Limitação dos meios probatórios à forma docu- contribuintes, desde que fundadamente tal se justifique, mental e aos elementos oficiais de que os serviços dis- nos termos que a seguir melhor se explicitará. ponham, sem prejuízo do direito de o órgão instrutor Para sua apreciação, impõe-se começar por uma breve ordenar outras diligências complementares manifesta- análise do actual regime de acesso, pela administração mente indispensáveis à descoberta da verdade material; fiscal, à informação protegida por sigilo bancário. f) Inexistência do efeito suspensivo, salvo quando O sigilo bancário encontra-se contemplado, como dever for prestada garantia adequada nos termos do presente de segredo profissional, nos artigos 78.º a 84.º do Regime Código, a requerimento do contribuinte a apresentar Geral das Instituições de Crédito e Sociedades Financeiras com a petição, no prazo de 10 dias após a notificação (RGICSF), aprovado pelo Decreto-Lei n.º 298/92, de 31 para o efeito pelo órgão periférico local competente. de Dezembro. Prescreve o artigo 84.º do RGICSF que a violação do Artigo 110.º dever de sigilo bancário é punível nos termos do Código Contestação Penal (artigo 195.º), sem prejuízo de outras sanções apli- cáveis. 1 — Recebida a petição, o juiz ordena a notificação A primeira excepção ao dever de observância do sigilo do representante da Fazenda Pública para, no prazo bancário é a dispensa voluntária desse dever mediante de 90 dias, contestar e solicitar a produção de prova autorização do cliente transmitida à instituição bancá- adicional, sem prejuízo do disposto na parte final do ria (artigo 79.º, n.º 1 do RGICSF). Para além disso, a lei n.º 5 do artigo 112.º prevê um conjunto de situações de dispensa legal do dever 2 — O juiz pode convidar o impugnante a suprir, de sigilo e até de imposição do dever legal de informar. no prazo que designar, qualquer deficiência ou irregu- Verifica-se que, ao longo do tempo, houve uma evolução laridade. extensiva do âmbito das derrogações ao sigilo bancário: 3 — O representante da Fazenda Pública deve soli- primeiro, em benefício do Banco de Portugal e da Comissão citar, no prazo de três dias, o processo administrativo do Mercado de Valores Mobiliários, enquanto autoridades ao órgão periférico local da situação dos bens ou da de supervisão (Decreto-Lei n.º 298/92, que estabeleceu o liquidação, mas esse expediente não interfere no prazo Regime Geral das Instituições de Crédito e Sociedades Fi- da contestação previsto no n.º 1. nanceiras); mais tarde, em prol da administração tributária, 4 — Com a contestação, o representante da Fazenda embora circunscrito ao necessário para preparar o relatório Pública remete ao tribunal, para todos os efeitos legais, de inspecção tributária, quando pedida por iniciativa do con- Diário da República, 1.ª série — N.º 175 — 11 de Setembro de 2007 6457 tribuinte (Decreto-Lei n.º 6/99, de 8 de Janeiro); depois, em bancário, no âmbito do procedimento administrativo de benefício das autoridades judiciárias, no âmbito do combate apreciação de reclamação graciosa, assim como no âmbito ao branqueamento de capitais (Decreto-Lei n.º 313/93, de do processo judicial de impugnação de acto tributário. 15 de Setembro), ao tráfico e ao consumo de estupefacien- Vejamos em que termos, num caso e noutro. tes e substâncias psicotrópicas (Decreto-Lei n.º 15/93, de No procedimento administrativo de reclamação gra- 22 de Janeiro), à criminalidade organizada e à criminalidade ciosa, que se caracteriza por ser um procedimento simples económica (Lei n.º 5/2002, de 11 de Janeiro). e breve [artigo 69.º, alínea a), na redacção actual], o órgão Com as alterações decorrentes da Lei n.º 30-G/2000, instrutor pode ordenar «outras diligências complementares foram introduzidas novas possibilidades de acesso a in- manifestamente indispensáveis à descoberta da verdade formações protegidas pelo segredo bancário, por determi- material» [alínea e) do mesmo artigo]. nação directa da administração tributária. Note-se que a reclamação graciosa desencadeada pelo Concretamente, o artigo 63.º-B da LGT (com alterações, contribuinte destina-se a obter uma reanálise de uma certa por último, pela Lei n.º 55-B/2004, de 30 de Dezembro), situação pela administração fiscal e é uma via normal de admite as seguintes derrogações ao sigilo bancário: resolução de um litígio entre esta e o sujeito passivo do im- posto. Ou seja, através deste procedimento, o contribuinte a) Acesso sem prévia autorização judicial e sem soli- pretende obter a anulação (extrajudicial) de actos tributá- citar previamente a colaboração do contribuinte, quando rios, maxime, do acto de liquidação do imposto (artigo 68.º, existam: i) indícios da prática de crime em matéria tribu- n.º 1, do CPPT), com fundamento, nomeadamente, na tária; ii) factos concretamente identificados, indiciadores errónea qualificação e quantificação dos rendimentos, lu- da falta de veracidade do declarado (n.º 1 do artigo 63.º-B cros, valores patrimoniais e outros factos tributários; na da LGT); incompetência; na ausência ou vício da fundamentação b) Acesso sem prévia autorização judicial, após recusa legalmente exigida; na preterição de outras formalidades de exibição ou de autorização para consulta e após au- legais (artigo 99.º, aplicável por força do artigo 70.º, n.º 1, diência prévia do contribuinte, nos casos tipificados nas do CPPT). alíneas dos n.os 2 e 3 do artigo 63.º-B (artigo 63.º-B, n.os 2, Além disso, há casos em que impugnação judicial é 3 e 5, da LGT); obrigatoriamente precedida de reclamação graciosa. É o c) Acesso com prévia autorização judicial no caso de que se passa, designadamente, nas situações previstas nos informação bancária relativa a familiares ou terceiros que artigos 131.º, n.º 1, 132.º, n.º 3, 133.º, n.º 2, e 134.º, n.os 3 e se encontrem numa relação especial com o contribuinte 7, do CPPT, e no artigo 86.º, n.os 2 e 5, da LGT. (n.º 8 do artigo 63.º-B). O acesso à informação bancária seria permitido nos termos que constam do n.º 1, alínea e), e do n.º 2 do ar- Nos casos acima referidos nas alíneas a) e b), estabelece- tigo 69.º, na redacção do artigo 3.º do Decreto n.º 139/X: -se o acesso directo da administração à informação (isto é, sem dependência de autorização judicial prévia), mas i) Sem prévio consentimento do contribuinte e sem apenas para as situações aí expressamente enumeradas, prévia autorização judicial; mediante o preenchimento de determinados requisitos e ii) Desde que «fundamentadamente se justifique face aos assegurando algumas garantias ao contribuinte (v. Paula factos alegados pelo reclamante» e se apresente como uma Barbosa, «Do valor do sigilo — o sigilo bancário, sua diligência complementar manifestamente indispensável à evolução, limites: em especial o sigilo bancário no domínio descoberta da verdade material; fiscal — a reforma fiscal», in RFDUL, 2005, vol. XLVI, iii) Desde que a informação e documentos bancários n.º 2, p. 1265). cujo acesso se pretende sejam relativos à «situação tribu- Essas garantias e requisitos são os seguintes: tária objecto de reclamação». Necessidade de fundamentação da decisão, «com Nos termos do disposto no artigo 73.º, n.os 1 e 2, do expressa menção dos motivos concretos que as justi- CPPT, a competência para a instrução da reclamação gra- ficam» — n.º 4 do artigo 63.º-B; ciosa, incluindo a decisão de ordenar o acesso à informa- Audiência prévia do contribuinte visado (com excep- ção e documentos bancários relativos à situação tributária ção dos casos previstos no n.º 1 do artigo 63.º-B em que objecto de reclamação, cabe, em princípio, ao serviço se permite um acesso directo e imediato) — n.º 5 do ar- periférico local, ou seja, em regra, ao serviço de finanças tigo 63.º-B; da área do domicílio do contribuinte, da situação dos bens Competência exclusiva do director-geral dos Impostos ou da liquidação. ou do director-geral das Alfândegas e dos Impostos Es- A situação descrita aplica-se mutatis mutandis ao caso peciais sobre o Consumo ou dos seus substitutos legais de levantamento do sigilo bancário pela administração para tomarem este tipo de decisão (sem possibilidade de fiscal em sede de processo judicial de impugnação. delegação) — n.º 4 do artigo 63.º-B; No processo de impugnação judicial — que visa a elimi- Possibilidade de recurso judicial da decisão, através nação (anulação, declaração de nulidade ou de inexistência) do meio processual urgente previsto no artigo 146.º-B do de actos tributários, com os fundamentos acima referidos CPPT que, embora só tenha efeito suspensivo nos casos (cf. artigos 99.º e seguintes do CPPT) — a Fazenda Pública do n.º 3 do artigo 63.º-B, conduz, nos casos de deferi- pode, em sede de contestação, solicitar a produção de prova mento do recurso, à impossibilidade de utilização dos adicional (n.º 1 do artigo 110.º). elementos de prova entretanto obtidos em desfavor do A nova redacção do n.º 2 do artigo 110.º, vem permi- contribuinte — n.os 5 e 6 do artigo 63.º-B. tir que essa prova adicional compreenda, «sempre que se justifique face aos factos alegados pelo impugnante 14 — As normas constantes do artigo 3.º do decreto sob e independentemente do seu consentimento, o acesso à escrutínio vêm estabelecer ex novo que a administração informação e documentos bancários relativos à situação tributária pode suscitar a derrogação do dever de sigilo tributária objecto da impugnação». 6458 Diário da República, 1.ª série — N.º 175 — 11 de Setembro de 2007 À semelhança do que dispõe o novo n.º 3 do artigo 69.º, decreto em apreço, da qual agora resulta que, uma vez o n.º 3 do artigo 110.º (na redacção do artigo 3.º do Decreto tomada a decisão de aceder à informação, a administração n.º 139/X) esclarece que, para efeitos do acesso a essa in- procede à notificação das instituições bancárias, que devem formação «as instituições de crédito, sociedades financeiras facultar os elementos no prazo de 10 dias. e demais entidades devem facultar os elementos no prazo Por outro lado, a fase do procedimento de reclamação de 10 dias úteis», sendo o prazo para contestar ampliado em que se insere o problema do acesso à informação ban- nessa medida. cária é a fase da instrução, pelo que não é ainda aplicável Em suma, tanto na situação de reclamação graciosa o princípio geral de audição do interessado consagrado no como na de impugnação judicial de actos tributários, artigo 60.º da LGT. Na verdade, só após a conclusão da prevê-se a possibilidade de a administração fiscal ace- instrução e tendo a administração formado um projecto der directamente, isto é, sem o consentimento prévio do de decisão (decisão essa que, em certos casos, nem é da interessado e sem necessidade de autorização judicial, a competência do órgão que instruiu a reclamação — cf. o informação coberta pelo sigilo bancário, desde que esse artigo 73.º do CPPT), será o reclamante notificado para acesso se mostre justificado perante os factos alegados pelo exercer o seu direito de audição previsto no artigo 60.º reclamante/impugnante e desde que a informação bancária da LGT. esteja relacionada com a situação tributária objecto da Não há um dever geral de prévia audição do reclamante reclamação/impugnação. quanto às diligências de prova que a administração con- 15 — Descrito o regime vigente e apontadas as altera- sidera necessárias para a instrução da reclamação. Por ções contidas no artigo 3.º do Decreto n.º 139/X, é altura isso mesmo é que o artigo 63.º-B da LGT, nos casos em de estabelecer o confronto entre ambos. que a quis assegurar, veio dizê-lo expressamente (n.º 5). As novas normas apresentam diferenças assinaláveis Ao invés, a nova previsão é totalmente omissa quanto a relativamente ao regime do artigo 63.º-B da LGT, acima essa garantia. descrito. A primeira e mais saliente inovação prende-se com o A inexistência de uma previsão que contemple a au- facto de a derrogação ser desencadeada por uma iniciativa diência do interessado antes da decisão de aceder à in- do contribuinte, em defesa dos seus direitos. Na verdade, formação bancária é ainda mais óbvia quando esteja em prevê-se o acesso à informação bancária na sequência de causa a impugnação judicial do acto tributário. Pois aqui um procedimento administrativo de segundo grau ini- a administração tributária tomará essa decisão em sede ciado pelo contribuinte (reclamação) ou na sequência de de contestação do processo, pela Fazenda Pública. Ora, impugnação judicial do acto tributário. Em qualquer caso, como expressamente resulta do disposto no novo n.º 3 do a actividade da administração e os poderes inquisitórios artigo 110.º, uma vez tomada a decisão, a administração que lhe compete exercer estarão conformados pelo objecto solicita as informações às instituições de crédito, que as da reclamação ou da impugnação, decorrentes do pedido devem facultar no prazo de 10 dias, sendo do seu interesse formulado (neste sentido, v., em anotação ao artigo 58.º comunicar tais diligências ao tribunal, para efeitos de obter da LGT, Leite de Campos, Benjamim Rodrigues e Lopes a ampliação do prazo para a contestação. de Sousa, Lei Geral Tributária, Comentada e Anotada, Em terceiro lugar, e também ao contrário do que expres- 3.ª ed., 2003, Lisboa, p. 269). samente resulta do n.º 5 do artigo 63.º-B da LGT, não se Em segundo lugar, na redacção dada pelo Decreto prevê especificamente a possibilidade de recurso judicial n.º 139/X aos n.os 2 e 3 do artigo 69.º e aos n.os 2 e 3 do ar- da decisão de aceder à informação bancária tomada no tigo 110.º, não se prevê a audiência prévia do contribuinte, âmbito do artigo 69.º ou do artigo 110.º do CPPT. nem se prevê que a informação bancária seja solicitada, Essa omissão não pode evidentemente significar a inim- em primeiro lugar, ao seu titular. pugnabilidade judicial daquela decisão da administração, Esta conclusão resulta, desde logo, da inexistência de pois, além do mais, tal solução brigaria com o direito de previsão expressa dessa audiência prévia, sendo de sa- acesso à justiça administrativa que o artigo 268.º, n.º 4, da lientar que a primeira versão da proposta de lei n.º 85/X, CRP, consagra, como concretização da garantia de acesso que esteve na génese do Decreto n.º 139/X, propunha uma aos tribunais (artigo 20.º). redacção diferente do artigo 69.º da LGT, que a seguir se Na falta de indicação normativa específica, o intérprete transcreve: sente-se levado a lançar mão do recurso urgente previsto «3 — Para efeitos do número anterior, o órgão ins- no artigo 146.º-A do CPPT. Na verdade, no seu n.º 1, esta trutor solicita ao reclamante, por simples via postal, norma refere genericamente as «situações legalmente pre- para no prazo de 10 dias úteis fornecer a informação e vistas de acesso da administração tributária à informação os documentos bancários relevantes para a apreciação bancária para fins fiscais», pelo que abrange formalmente da reclamação. as hipóteses em apreço. 4 — Caso a informação solicitada não seja fornecida Simplesmente, não se vislumbra como será possível no prazo indicado, ou seja considerada insuficiente, o articular o procedimento de reclamação e, principalmente, órgão instrutor procede à notificação das instituições o processo de impugnação judicial com um processo judi- de crédito, sociedades financeiras e demais entidades, cial autónomo de apreciação da legalidade da decisão de instruída com a decisão de acesso à informação e do- acesso à informação bancária, sem norma expressa que, cumentos bancários, as quais devem facultar os elemen- nomeadamente, fixe os efeitos desse recurso judicial. Es- tos solicitados no prazo de 10 dias úteis. [V. proposta tando a decorrer uma impugnação judicial, seria inusitado de lei n.º 85/X, publicada no Diário da Assembleia da e verdadeiramente anómalo abrir um novo processo para República, 2.ª série-A, de 29 de Julho de 2006.]» decisão sobre um meio de prova a utilizar naquela. Parece, por isso, de concluir que o meio judicial urgente Esta solicitação prévia ao contribuinte foi abandonada de impugnação da decisão de acesso à informação bancá- na redacção final que veio a ser aprovada e que consta do ria, a que eventualmente se poderia recorrer, dificilmente Diário da República, 1.ª série — N.º 175 — 11 de Setembro de 2007 6459 poderá ser exercitado, muito menos em tempo útil, nos comportamentos reveladores do modo de ser do sujeito casos aqui em apreço. na condução da sua vida privada. Compete a cada um Em quarto lugar, não pode deixar de se assinalar a dife- decidir livremente quando e de que modo pode ser cap- rença entre os órgãos competentes para decidir a necessi- tada e posta a circular informação respeitante à sua vida dade de acesso à informação bancária. Enquanto que, no privada e familiar. artigo 63.º-B, essa competência é reservada aos directores- Mas a determinação do domínio de reserva do sujeito, -gerais ou seus substitutos legais, no caso da reclamação como objecto desse direito, não é tarefa fácil, dada a di- graciosa, a competência para decisão idêntica é atribuída ficuldade de delimitação precisa do que seja a «vida pri- ao órgão periférico local (em regra, serviço de finanças), a vada». quem incumbe a instrução da reclamação. A atribuição de Indicativamente poderá dizer-se que o conceito cobre competência a órgãos superiores da administração fiscal a esfera de vida de cada um que deve ser resguardada do oferece, à partida, maiores garantias, do ponto de vista «público», como condição de plena realização da identi- competencial, e diminui fortemente o risco de proliferação dade própria e de salvaguarda da integridade e da dignidade de decisões desencontradas, quanto à interpretação dos pessoais. pressupostos relevantes. Independentemente da posição perfilhada quanto a cer- Estas assinaláveis diferenças de regime não podem tas teorias que — em termos, aliás, não unívocos — di- deixar de ser ponderadas na avaliação da conformidade ferenciam várias esferas concêntricas da vida privada, constitucional das medidas em apreço. adere-se à posição de que, quer no artigo 26.º, n.º 1, da É essa conformidade que vamos passar a analisar, co- Constituição da República, quer no artigo 80.º do Código meçando pela afectação, ou não, do direito à reserva da Civil, se consagra um direito genérico à reserva, cobrindo vida privada. todo o âmbito da vida privada. A fórmula «reserva so- 16 — O segredo bancário não esperou pela moderna bre a intimidade da vida privada», em ambas as normas consagração dos direitos de personalidade e dos direitos utilizadas, não pode, pois, ser interpretada no sentido de fundamentais para vigorar na prática bancária. Pode dizer- circunscrever o domínio de protecção a uma certa parte -se que desde sempre esteve institucionalmente presente na da vida privada — a vida íntima, como núcleo central da actividade deste sector económico, como factor e garantia vida privada. do funcionamento eficiente do sistema. Um pouco redundante, aquela fórmula normativa terá Mas é incontroverso que a fundamentação jurídica desse querido denotar o interesse protegido, demarcando-o do regime ganhou um novo respaldo com a sua recondução, interesse coberto pela liberdade de condução de vida, e por largos sectores doutrinais e jurisprudenciais, à tutela em particular da vida privada, de acordo com as opções da privacidade. Com isso, o instituto rompeu as fronteiras próprias (nesse sentido, P. Mota Pinto, «O direito à reserva da relação contratual banqueiro-cliente, para assumir uma sobre a intimidade da vida privada», Boletim da Faculdade dimensão e implicações jurídico-constitucionais. de Direito, LXIX (1993), pp. 479 e seguinte e pp. 530-531, A confirmar-se o acerto deste enquadramento, o direito referenciando T. Auletta). Sendo ambos os direitos serven- ao sigilo fica dotado de uma reforçada força de resistência tuários de valores de liberdade, e estando eles unificados a intrusões no âmbito protegido. De facto, se o direito no muito genérico conceito norte-americano de privacy, fundamental à reserva da intimidade da vida privada (ar- são entre nós tratados distintamente — o livre desenvolvi- tigo 26.º, n.º 1, da Constituição da República) puder ser mento da personalidade (artigo 26.º, n.º 1, da Constituição visto como integrando o direito ao segredo sobre os dados da República e artigo 70.º do Código Civil), como liber- bancários respeitantes ao sujeito titular, a este direito será dade comportamental, de livre conformação e expressão aplicável o regime dos direitos, liberdades e garantias da personalidade, e o direito à reserva, facultando o livre constitucionalmente consagrado. controlo da informação sobre aquilo que, em decorrência Esse regime contém, como nota saliente, a vinculação dessa liberdade de conduta, cada um faz na sua esfera das entidades públicas e privadas aos preceitos constitu- privada (artigo 26.º, n.º 1, da Constituição da República e cionais respeitantes aos direitos, liberdades e garantias (ar- artigo 80.º do Código Civil). tigo 18.º, n.º 1, da Constituição da República), bem como a No plano constitucional, esta interpretação no sentido salvaguarda de certos limites a respeitar nas intervenções de que toda a vida privada é objecto de reserva obtém um que os restrinjam (n.os 2 e 3 do mesmo artigo). claro apoio no disposto no artigo 12.º da Declaração Uni- Deste modo, a questão de saber se o segredo bancário versal dos Direitos do Homem. Aí se proclama que «nin- recai no âmbito de protecção do direito à reserva sobre guém sofrerá intromissões na sua vida privada [...]», sem a intimidade da vida privada é uma verdadeira questão qualquer especificação restritiva. Ora, nos termos do n.º 2 prévia, cuja solução marca decisivamente a oponibilidade do artigo 16.º da Constituição da República, «os preceitos à Administração Pública, e seus termos, da proibição de constitucionais e legais relativos aos direitos fundamentais acesso aos dados bancários dos particulares. devem ser interpretados e integrados de harmonia com a É pela resposta a essa questão que começaremos o nosso Declaração Universal dos Direitos do Homem». percurso argumentativo. Sem embargo do que fica dito, e sem prejuízo da uni- 16.1 — Das três manifestações em que se fracciona o dade do valor co-envolvido no dever de reserva enquanto conteúdo do direito à reserva da intimidade da vida privada autodeterminação informativa, reconhece-se, todavia, que e familiar — direito à solidão, direito ao anonimato e auto- é possível e justificado estabelecer graduações diferencia- determinação informativa — é esta última a sua expressão doras entre zonas da vida privada, consoante a sua maior ou cimeira e mais relevante, e aquela que particularmente nos menor ligação aos atributos constitutivos da personalidade. interessa quando está em causa o estatuto constitucional Ainda que se deva evitar as sectorizações rigidamente do sigilo bancário. tipificadoras, é forçoso admitir que as exigências de invio- Por autodeterminação informativa poderá entender-se labilidade da esfera privada não se fazem sentir de forma o direito de subtrair ao conhecimento público factos e «plana» e uniforme, no interior da área de tutela. O que 6460 Diário da República, 1.ª série — N.º 175 — 11 de Setembro de 2007 tem reflexos de regime, sobretudo no que diz respeito ao dos seus gostos e propensões, numa palavra, do seu perfil apuramento da gravidade da lesão e dos seus efeitos da- concreto enquanto ser humano. O conhecimento de dados nosos, para fixação de montantes indemnizatórios e para económicos permite, afinal, a invasão da esfera pessoal do a realização adequada da tarefa de ponderação com outros sujeito, com revelação de facetas da sua individualidade interesses constitucionalmente protegidos. própria — daquilo que ele é e não apenas daquilo que ele Sendo este o âmbito objectivo do direito à reserva sobre tem. Conhecimento que, por sua vez, e para além de tudo a intimidade da vida privada, é altura de perguntar: cabe o mais, é susceptível de exploração económica (veja-se o nele o sigilo bancário? florescente mercado de informações sobre dados dos con- 16.2 — A integração no âmbito normativo de protecção sumidores), propiciando afinadas estratégias de marketing, do direito à reserva da intimidade da vida privada dos frequentemente violadoras do direito à reserva, agora na dados relativos à situação económica de uma pessoa em sua veste de direito a estar só. poder de uma instituição bancária é de molde a provocar Conclui-se, assim, que o bem protegido pelo sigilo ban- alguma perplexidade, se tivermos em conta a natureza e o cário cabe no âmbito de protecção do direito à reserva da sentido tutelador dos direitos da personalidade, que, neste vida privada consagrado no artigo 26.º, n.º 1, da Consti- ponto, constituem a matriz do imperativo constitucional. tuição da República. Poderá, na verdade, pensar-se que, estando em causa a Essa inclusão só é problemática em relação às pessoas protecção dos atributos da pessoa, dos bens constitutivos colectivas, muito particularmente as sociedades comer- e expressivos da sua personalidade, só podem ser abran- ciais, pelo facto de não valerem (ou, pelo menos, de não gidas situações subjectivas existenciais, sendo de rejeitar, valerem de igual modo), em relação a elas, as considera- à partida, a inclusão de aspectos patrimoniais, respeitantes ções fundamentadoras acima aduzidas, que se apoiam na ao ter da pessoa. possibilidade de acesso à esfera mais pessoal. A isso há a contrapor que não é possível estabelecer, 16.3 — Mas uma coisa é o âmbito de protecção, prima sobretudo nas sociedades dos nossos dias, uma separação facie, de uma previsão de um direito fundamental, outra é estanque entre a esfera pessoal e a patrimonial. A posição o seu âmbito de garantia efectiva (cf. Gomes Canotilho, económica de cada um não deixa de ser uma projecção «Dogmática de direitos fundamentais e direito privado», externa da pessoa, constituindo um dado individualizador in Ingo Sarlet (org.), Constituição, Direitos Fundamentais da sua identidade. E o sujeito pode ter, também no plano e Direito Privado, 2.ª ed., Porto Alegre, 2006, pp. 341 e pessoal, um interesse tutelável, e tutelável constitucio- segs., especialmente pp. 346 e segs.). nalmente, a que, não só o montante e o conteúdo do seu Este só se recorta, neste caso, em resultado de um balan- património, mas também certas vicissitudes, favoráveis ceamento entre os interesses e valores ligados à tutela da e desfavoráveis, que ele pode experimentar (saída de um privacidade e os interesses, também constitucionalmente prémio de um jogo, recebimento de uma herança, encargos protegidos, com eles conflituantes. com uma determinada opção de vida, por exemplo) sejam Nessa ponderação, e na lição de Canaris (a propósito mantidos fora do conhecimento dos outros. dos imperativos constitucionais de protecção, mas com Não custa, assim, admitir «uma esfera privada de ordem considerações transponíveis, ao que julgamos, para uma económica, também merecedora de tutela» (Alberto Luís, metodologia geral da ponderação), há que levar em conta, Direito Bancário, Coimbra, 1985, p. 88), como compo- não só a relação hierárquica abstracta entre os bens em nente da mais geral esfera da privacidade. conflito, mas também «o peso concreto dos bens e inte- No caso particular dos dados e documentos na posse de resses envolvidos» — cf. Direitos Fundamentais e Direito instituições bancárias, concernentes às suas relações com Privado, tradução portuguesa de Ingo Sarlet e P. Mota os clientes, há um argumento suplementar, que cremos Pinto, Coimbra, 2003, pp. 112 e segs. E, nesta ponderação decisivo, nesse sentido. Mormente no que respeita às ope- contextualizada de interesses, não pode deixar de se dar rações passivas de movimentação da conta, não é apenas, relevo decisivo ao «nível do direito fundamental afectado» nem é tanto, o conhecimento da situação patrimonial, em e ao grau da sua lesão. si mesma, que pode ser intrusivo da privacidade. O que Ora, o segredo bancário localiza-se no âmbito da vida sobremaneira importa é o facto de esse conhecimento, de relação, à partida fora da esfera mais estrita da vida numa época em que se vulgarizou e massificou a reali- pessoal, a que requer maior intensidade de tutela. Ainda que zação de transacções através dos movimentos em conta, compreendido no âmbito de protecção, ocupa uma zona designadamente pela utilização de cartões de crédito e de de periferia, mais complacente com restrições advindas débito — o chamado «dinheiro de plástico» — propiciar da necessidade de acolhimento de princípios e valores um retrato fiel e acabado da forma de condução de vida, contrastantes. na esfera privada, do respectivo titular. Posição esta defendida no recente Acórdão n.º 42/2007 É sobretudo como instrumento de garantia de dados deste Tribunal, onde expressamente se afirma: «O segredo referentes à vida pessoal, de natureza não patrimonial, bancário não é abrangido pela tutela constitucional de re- que, de outra forma, seriam indirectamente revelados, que serva da vida privada nos mesmos termos de outras áreas o sigilo bancário deve ser constitucionalmente tutelado. da vida pessoal.» Na verdade, como se disse no processo decidido pelo A susceptibilidade de «restrições [ao segredo bancário] Tribunal Constitucional Espanhol, pelo Acórdão n.º 110/84, impostas pela necessidade de salvaguardar outros direitos de 26 de Novembro, «uma conta-corrente pode constituir ou interesses constitucionalmente protegidos» foi, tam- ‘a biografia pessoal em números’ do contribuinte» (apud bém, amplamente admitida pelo Acórdão n.º 278/95 deste Pisón Cavero, El derecho a la intimidade en la jurispru- Tribunal, logo após se ter considerado o sigilo bancário dencia constitucional, Madrid, 1993, p. 179). Através da integrado no âmbito de protecção do direito à reserva da análise do destino das importâncias pagas na aquisição de intimidade da vida privada. bens ou serviços, pode facilmente ter-se uma percepção Por outro lado, quando a quebra do sigilo bancário pro- clara das escolhas e do estilo de vida do titular da conta, mana da administração fiscal, não pode olvidar-se que ela Diário da República, 1.ª série — N.º 175 — 11 de Setembro de 2007 6461 não implica a abertura desses dados ao conhecimento geral, dade. Sucede que a adequada distribuição dos encargos não tendo o impacte de abrir a porta a uma devassa pública. tributários, tendo em vista a consecução de um ou de Na verdade, os conhecimentos obtidos pelo exercício da todos aqueles objectivos de interesse público, só pode função tributária estão sujeitos ao dever de confidencia- alcançar-se através da atribuição à administração Fis- lidade (artigo 64.º da lei geral tributária) e a sua violação cal de meios efectivos de controlo. Não será aceitável está tipificada de forma mais gravosa, face ao crime de que o direito à privacidade tenha de ser protegido nos violação do sigilo profissional (cf. o artigo 91.º, n.º 1, do casos em que esteja a ser invocado para que algumas Regime Geral das Infracções Tributárias e o artigo 195.º pessoas singulares ou colectivas possam escapar às do Código Penal, por um lado, e artigo 383.º deste Código obrigações fiscais cumpridas por outros contribuintes e os n.os 2 e 3 daquele artigo 91.º, por outro). em situação semelhante. [Apud Paula Barbosa, ob. cit., Nessa medida, o levantamento do sigilo bancário man- p. 1255, n. 43.]» tém a reserva quanto aos dados que dele são objecto, atra- vés da sua cobertura pelo sigilo fiscal, o que permitiu que Estamos, pois, perante um relevantíssimo interesse se afirmasse que «a tutela dos legítimos interesses dos público e, o que é mais, perante um interesse público a contribuintes que seria propiciada pelo sigilo bancário satisfazer de acordo com parâmetros constitucionalmente continua a estar garantida ainda que noutra sede e com fixados. Em face da exigência primária de obtenção de menos condições» (Benjamim Rodrigues, «O sigilo ban- receitas para suporte das despesas públicas e a realização cário e o sigilo fiscal», in AAVV, Sigilo Bancário, Lisboa, dos fins do Estado social de direito, aos cidadãos é imposto, 1997, pp. 103 e segs. e 112). como encargo de cidadania, «o dever fundamental de pagar Só não é inteiramente assim porque o conteúdo do di- impostos». O modo de cumprimento desse dever e a estru- reito à reserva, contrariamente ao que o termo inculca, turação do sistema fiscal que o enquadra estão submetidos a abrange não só a não difusão de dados, mas também a princípios, de tributação segundo a capacidade contributiva própria tomada de conhecimento. O acesso, em si mesmo e de distribuição equitativa da carga fiscal, que visam, em e para prevenir a posterior divulgação, também está pro- último termo, assegurar a justiça fiscal. tegido (cf., por todos, Paulo Mota Pinto, «A protecção da No âmbito da tributação do rendimento, aceita-se hoje vida privada e a Constituição», Boletim da Faculdade de pacificamente, nas «sociedades bem ordenadas», que o Direito, LXXVI (2000), pp. 153 e segs. e 169). modo eficiente de realizar estes objectivos assenta em Ora, com a derrogação do sigilo bancário por parte da que a matéria colectável seja determinada com base na administração fiscal, verifica-se o alargamento do círculo declaração tributária do contribuinte (nas sociedades co- de pessoas que tomam conhecimento dos dados protegidos merciais, com base no lucro apurado através da sua con- (ainda que se trate de pessoas obrigadas a guardar segredo), tabilidade). com «o inerente risco de este mais facilmente poder vir Ora, na lógica do sistema de uma administração fiscal a ser violado». Mas, não obstante, é absolutamente certo de cunho predominantemente fiscalizador e de controlo, que, em caso de levantamento do sigilo bancário pela e na prossecução dos valores de justiça e equidade que administração fiscal, o sigilo fiscal «deixa salvaguardado informam a constituição fiscal, essa posição do contribuinte o conteúdo essencial tanto do direito à privacidade da não pode deixar de ter como contrapartida o seu dever de vida privada e familiar dos contribuintes como da dinâ- cooperação, traduzido na apresentação, nos prazos fixados, mica da actividade bancária» (Casalta Nabais, O Dever da declaração de rendimentos e na sujeição do seu conte- Fundamental de Pagar Impostos, Coimbra, 1997, p. 619; údo à verdade material (cf. Saldanha Sanches, «Segredo para uma qualificação do sigilo fiscal como «instrumento bancário, segredo fiscal: uma perspectiva funcional», Fis- jurídico privilegiado» de garantia do direito à reserva da calidade, 21 (2005), pp. 33 e segs. e 37-40). vida privada e familiar, cf. o Acórdão n.º 256/2002 do O princípio da tributação segundo a declaração do con- Tribunal Constitucional). tribuinte tem, pois, como natural corolário, a possibilidade Constata-se, pois, que, não só o sigilo bancário cobre de controlo por parte da administração, sob pena de resulta- uma zona de segredo francamente susceptível de limita- rem irremediavelmente frustrados aqueles objectivos e va- ções, como a sua quebra por iniciativa da administração lores que moldam a «estrutura básica» (para empregarmos tributária representa uma lesão diminuta do bem prote- um conceito de John Rawls) da sociedade politicamente gido. organizada. 16.4 — Se é assim do lado do direito à reserva, o que A esse controlo não podem subtrair-se, de plano e sem é que pode dizer-se do lado dos interesses ligados à ad- mais, os elementos sobre o património e rendimentos do ministração fiscal que poderão justificar o seu sacrifício? contribuinte em poder das instituições bancárias com quem Leia-se o que, neste contexto de confronto com o sigilo ele está em relação, em particular os saldos e movimenta- bancário, se escreveu sobre os fins do sistema fiscal, no ções referentes a depósitos bancários. Atendendo ao peso relatório apresentado, em 1996, pela comissão para o de- relativo dos interesses aqui ligados à tutela da privacidade senvolvimento da reforma fiscal (Comissão Silva Lopes): e ao diminuto grau da sua afectação, em concreto, pelo «Trata-se de prosseguir, não um, mas vários objecti- levantamento do sigilo bancário, por um lado, e à inten- vos de interesse público, tantos quantas são as funções sidade da exigência de efectivação da justiça fiscal, por reconhecidas ao imposto: a da obtenção das receitas ne- outro, pode concluir-se que, em certas condições, é cons- cessárias à efectivação das despesas públicas, de acordo titucionalmente legítima a restrição, com este fundamento, com a qual cada indivíduo deverá pagar segundo a sua do direito à privacidade. capacidade contributiva; a da regulação da actividade O princípio da distribuição equitativa da carga fiscal económica, sempre que o imposto seja utilizado como capacita a administração para realizar uma investigação instrumento de políticas económicas conjunturais; e, por tributária que não pode ser limitada, em absoluto, pelo último, a de repartição da carga fiscal em harmonia com sigilo bancário. Mesmo num sistema, como o nosso, for- os princípios da equidade horizontal e da progressivi- temente garantístico, em termos de direito comparado, 6462 Diário da República, 1.ª série — N.º 175 — 11 de Setembro de 2007 não existe base constitucional para que os dados que, em Nesta matéria, o princípio primário é o do Estado de princípio, estão cobertos pelo segredo constituam uma direito democrático, consagrado no artigo 2.º, particular- espécie de «reduto inacessível» ao poder inspectivo da mente no segmento que baseia a República Portuguesa administração fiscal. Ainda quando perspectivado como «no respeito e na garantia de efectivação dos direitos e representando uma restrição a um direito fundamental, o liberdades fundamentais». Esse princípio projecta-se no acesso a esses dados está legitimado, em certas condições, direito do acesso ao direito e à tutela jurisdicional efectiva pela vinculação das entidades públicas à preservação de (artigo 20.º da CRP), o qual, por sua vez, no que respeita à outros bens constitucionalmente consagrados. relação cidadão-Administração, encontra uma concretiza- 16.5 — Ponto é que, na modelação concreta do regime ção particularizadora no artigo 268.º, n.º 4, da CRP. legal, se prevejam resguardos e se consagrem mecanis- Todos estes preceitos formam um bloco normativo, mos que, na medida do compatível com o essencial dos pelo que os trataremos conjunta e articuladamente. Antes, objectivos que estão por detrás do levantamento do sigilo porém, de entrarmos no fundo da questão, importa fazer bancário, acautelem ainda, de certa maneira, os interesses uma curta alusão ao enquadramento constitucional do cobertos pela tutela constitucional da privacidade. direito a reclamar. Nos seus pressupostos e na sua forma processual e 17.1 — Não é uniforme, entre nós, o entendimento so- procedimental de exercício, a derrogação do sigilo deve bre qual o suporte normativo da tutela constitucional do obedecer a critérios que evitem uma pouco condicionada ou direito de reclamação, enquanto direito no âmbito de um excessiva intromissão, para além do necessário à satisfação específico procedimento administrativo. dos fins constitucionais que a ela presidem. No sentido de que essa tutela não se inclui no disposto Como se escreveu no Acórdão n.º 602/2005 deste Tri- no artigo 52.º da CRP, já se pronunciou este Tribunal, no bunal: Acórdão n.º 198/2003, defendendo que nessa norma se «Sendo o controlo administrativo das movimentações trata de «um direito que comporta os direitos de represen- bancárias dos contribuintes, como método de avaliação tação, reclamação ou queixa, que se desenvolvem em para- da sua situação fiscal, uma realidade recente [...], e lelo com os direitos que se desenvolvem no procedimento postando-se como necessário — e, quantas vezes para administrativo ou na acção jurisdicional formais». tanto como imprescindível — o conhecimento das res- Na doutrina, aparentemente, admite-se a posição con- pectivas operações, não se poderá deixar de concluir trária (cf. Jorge Miranda e Rui Medeiros, Constituição que se torna justificada, para proteger o bem consti- Portuguesa Anotada, I, Coimbra, 2005, pp. 495-496; Go- tucionalmente protegido da distribuição equitativa da mes Canotilho e Vital Moreira, ob. cit., 696, e M. Rebelo contribuição para os gastos públicos e do dever funda- de Sousa e A. Salgado de Matos, Direito Administrativo mental de pagar impostos, a procura da consagração de Geral, III, Lisboa, 2007, pp. 207-208). uma articulação ponderada e harmoniosa da reserva (se De todo o modo, aquela primeira posição não põe em não da intimidade da vida privada, ao menos da reserva causa a dignidade constitucional de um «direito à actuação de uma parte do acervo patrimonial) acarretada pelo administrativa perspectivado na dimensão de um direito à sigilo bancário e dos interesses decorrentes dos citados decisão», no qual não pode deixar de se incluir o direito à direito e dever». reclamação. Como se escreve no acórdão citado: «[...] tal direito considerar-se-ia implícito nos grandes O que implica uma cuidada ponderação de eventuais princípios constitucionais, sejam eles o direito a uma meios alternativos, menos intrusivos, susceptíveis de con- resposta da administração, conforme resulta do citado jugar harmonicamente ambas as exigências: as de tutela artigo 52.º, n.º 1, da CR, seja o princípio da legalidade da privacidade e as de justiça e igualdade fiscais (cf. San- a que a Constituição, no seu artigo 266.º, subordina a tamaria Pastor, «Derecho a la intimidad, secretos y otras Administração Pública (ou de constituir uma decorrên- cuestiones innombrables», Revista española de derecho cia deles, se não mesmo do próprio princípio do Estado constitucional, n.º 15, 1985, pp. 159 e segs. e 171. de direito, conjugado com o ‘monopólio da autoridade’ Para esse efeito, tendo as normas contidas no artigo 3.º do Estado), seja ele ainda o dos ‘direitos dos adminis- do Decreto n.º 139/X da Assembleia da República co- trados’, de que se trata no artigo 268.º daquela.» nexionado a perda da reserva da privacidade com uma iniciativa procedimental ou processual do contribuinte, Independentemente da posição a tomar nesta matéria, em defesa dos seus interesses, há que ajuizar se os princí- o que cumpre, neste contexto, sobremodo salientar, até pios constitucionais que asseguram o acesso ao direito e pelas atinências com pontos que posteriormente teremos à tutela jurisdicional efectiva, com garantias de equidade que tratar, é que, como diz Gomes Canotilho, «a exigência procedimental e processual, foram ou não suficientemente de um procedimento juridicamente adequado para o de- acautelados. Eles próprios, em si mesmos, direitos funda- senvolvimento da actividade administrativa considera-se mentais, com o estatuto dos direitos, liberdades e garantias, como dimensão insubstituível da administração do Estado gozando portanto, de valência autónoma, esses direitos de direito democrático», Direito Constitucional e Teoria servem à protecção de outros direitos, entre os quais o de da Constituição, 7.ª ed., Coimbra, pp. 274-275. reserva da privacidade. Daí que o legislador, ao consagrar soluções, mesmo Temos, pois, que fazer entrar, no campo valorativo, esses quando não forçosas constitucionalmente, esteja obrigado direitos e princípios, para apreciar se eles são afectados a fazê-lo de modo consentâneo com aquelas exigências. pela disciplina legal em concreto estabelecida. Como se diz no Acórdão n.º 628/2005, a propósito da 17 — Na óptica do que fica dito, há que ajuizar se o garantia constitucional do direito ao recurso: regime que o n.º 3 do Decreto 139/X da Assembleia da República visa introduzir satisfaz ou não as exigências «Na verdade, tal garantia, conjugada com outros pa- constitucionais garantísticas, quanto ao procedimento e râmetros constitucionais, pressupõe, igualmente, que na ao processo administrativos. regulação o legislador não adopte soluções arbitrárias Diário da República, 1.ª série — N.º 175 — 11 de Setembro de 2007 6463 e desproporcionadas, limitativas das possibilidades de democrático, o contribuinte tem que estar disposto a pagar recorrer — mesmo quando se trate de recursos apenas o preço elevado de perder o segredo sobre os dados em legalmente previstos e não constitucionalmente obriga- poder de entidades bancárias. tórios (assim, v. os Acórdãos do Tribunal Constitucional Só por si, no puro plano do princípio da efectividade das n.os 1229/96 e 462/2003 [...]» posições constitucionalmente protegidas e do direito a um procedimento e a um processo equitativos, a colocação do Reportando estas considerações ao direito de reclamar, é contribuinte nesta situação dilemática faz propender para inteiramente seguro que, onde previsto este mecanismo de um juízo de desvalor constitucional. defesa do administrado, a sua conformação deve obedecer Mas, também aqui, não nos podemos ficar por um juízo às exigências do procedimento equitativo. Até porque, em em abstracto, fortemente apoiado numa pré-compreensão muitos casos, quer no domínio fiscal, como já referido, e desligado da consideração dos fins prosseguidos e dos quer fora dele, a reclamação é um passo obrigatório para meios concretamente fixados para os atingir. Para se alcan- acesso à impugnação judicial. çar, em definitivo, uma avaliação segura da conformidade E mesmo quando assim não é, não pode esquecer-se a constitucional da extensão do poder administrativo de complementaridade entre ambos os meios de defesa, como derrogação do sigilo bancário que se pretende introduzir salienta Pedro Machete, acrescentando: teremos, pois, que valorar, do ponto de vista daquelas ga- «Os direitos e interesses dos particulares devem ser rantias, as condições e os termos que a regem. Tarefa esta satisfeitos logo no procedimento, de modo a que o re- que, atenta a possibilidade de violação frontal dos prin- curso ao tribunal funcione apenas como uma ultima cípios constitucionais referidos, deve ser conduzida com ratio [v. A Audiência dos Interessados no Procedimento a consciência de que só uma conformação severamente Administrativo, Lisboa, 1995, p. 86.]» restritiva e particularmente garantidora permitirá «salvar» a constitucionalidade daquela medida legislativa. Por tudo, deve entender-se que o direito ao processo Obedecerão a essas exigências as condições de exercício equitativo, consagrado no n.º 4 do artigo 20.º da CRP, tem daquele poder administrativo, tal como fixadas nas normas uma extensão necessária, com as devidas adaptações, ao constantes do artigo 3.º do Decreto n.º 139/X? A resposta a procedimento administrativo. dar remete-nos para uma análise concreta do regime legal 17.2 — A primeira questão que urge apreciar é a de sa- e para a sua correlação com os fins que ele prossegue. ber se o pressuposto base da derrogação do sigilo bancário 17.3 — Ora, o que, desde logo, se constata é que, tendo prevista no artigo 3.º do Decreto n.º 139/X da Assembleia que ser fundamentada e notificada, a decisão administrativa da República — a iniciativa do contribuinte em apresentar de levantamento do sigilo bancário não sofre, aparente- reclamação graciosa ou impugnação judicial do acto tributá- mente, qualquer outro condicionamento. rio — só por si, e independentemente dos demais contornos Faculta um acesso directo à informação, sem depen- do regime legal, fere ou não de morte a conformidade cons- dência de autorização judicial prévia e do consentimento titucional das disposições constantes daquele artigo. do visado, como já foi referido. O que, pondo de lado as Na verdade, se a abertura do sigilo bancário é um mal situações particulares do n.º 2 do artigo 63.º-B da LGT, para o titular da posição atingida (até, eventualmente, por só tem paralelo nas duas hipóteses do n.º 1 do mesmo razões alheias à relação tributária), pode dizer-se que a artigo. Mas aí estão em causa indícios da prática de crime ligação dessa consequência prejudicial àquelas iniciativas em matéria tributária [alínea a) do preceito] ou de falta de defesa tem um efeito desincentivador à sua prática. Para de veracidade do declarado [alínea b) do mesmo artigo]. evitar a provável perda do sigilo, o contribuinte retrair-se-á E lembre-se que, em processo executivo, a penhora de de accionar essas garantias impugnatórias, por mais fun- depósitos bancários (artigo 861.º-A do Código de Processo dadas que, a seus olhos, sejam as razões que lhe assistem. Civil) é um dos raros casos em que, após a reforma de Deste modo, é a própria lei que cria um contra-motivo 2003, subsiste o despacho judicial ordenatório. E, nesse ao exercício de direitos básicos do administrado, também âmbito, para além do interesse particular do exequente, está eles direitos fundamentais: no que se refere à impugnação também em causa o interesse público — o da realização administrativa, o de apresentar reclamações para defesa da justiça, conexionado com o princípio da efectividade dos seus direitos; no que toca à impugnação judicial, o de da tutela jurisdicional. tutela jurisdicional efectiva (artigo 20.º), a implicar, além Em segundo lugar, a derrogação administrativa não é do mais, a conformação do processo de forma equitativa um último recurso, de aplicação subsidiária, só actuante (n.º 4 do mesmo artigo). Como garantia de defesa dos na falta de cooperação do interessado. Este não é chamado direitos e interesses do administrado, essa tutela abrange, a exibir os documentos ou a autorizar a sua consulta. As nos termos do n.º 4 do artigo 268.º, «[...] a impugnação de entidades inspectivas podem, de imediato, notificar as ins- quaisquer actos administrativos que os lesem [...]», pelo tituições bancárias, pelo que o contribuinte não é chamado que também esta garantia é afectada. a uma participação voluntária no processo de decisão. Do ponto de vista da garantia da efectividade, designa- Em terceiro lugar, não estando especificamente previsto damente da tutela jurisdicional, é difícil não encarar com o direito de audição, também não parece, como já referido, reserva medidas deste tipo que, deixando formalmente que o seu reconhecimento, para este fim e nesta fase, possa intocada uma via de acção ou de defesa, criam indirecta- ser integrado numa das previsões do artigo 60.º, n.º 1, da mente entraves fortes à sua real utilização. Se reclama ou LGT. Sendo assim, parece que ao contribuinte fica vedado impugna, o administrado arrisca-se seriamente a sacrificar qualquer exercício de contraditório prévio, o que, por sua o direito à reserva da privacidade; se, para evitar essa con- vez, faz perder grande parte do sentido útil do dever de sequência, o não faz, então está, com essa atitude, a abrir fundamentação adequada. mão de um instrumento fundamental de tutela dos direitos Por último, não estando especificamente previsto o con- que a decisão administrativa pode lesar. Para exercitar trolo judicial, não se afigura, na prática, viável o recurso um direito verdadeiramente nuclear do Estado de direito ao processo urgente previsto no artigo 146.º-A do CPPT. 6464 Diário da República, 1.ª série — N.º 175 — 11 de Setembro de 2007 O que é particularmente notório quando a questão se decisão administrativa cuja validade já está a ser sindicada coloque no âmbito da contestação a impugnação judicial. por um tribunal. E o que se verifica é que, em sede de con- Na verdade, se tivesse sido intenção legislativa possibilitar, testação aos vícios que o requerente imputa a essa decisão, de forma célere e eficaz, o recurso judicial da decisão de a administração ganha novos poderes administrativos, que acesso aos dados bancários, então muito mais facilmente depois pode fazer frutificar, a seu ganho, no processo judi- teria sido prevista a possibilidade de o interessado pedir cial a decorrer. Para isso, é-lhe inclusivamente concedido ao tribunal onde corre esse processo a apreciação da le- um prazo suplementar de contestação (n.º 3, in fine, do galidade da decisão de acesso. Assim se permitiria que a artigo 110.º do CPPT, na redacção dada pelo artigo 3.º do questão fosse enxertada no próprio processo de impug- Decreto n.º 139/X). nação judicial regulado nos artigos 99.º e seguintes do Numa espécie de reposição do procedimento tributário CPPT. O que, repete-se, sem norma expressa não parece cuja decisão está a ser apreciada, os poderes adminis- possível. trativos, agora reforçados com uma nova prerrogativa, 17.4 — Persistem, assim, em pontos decisivos, fundadas prolongar-se-iam, assim, na fase judicial. dúvidas quanto aos direitos do contribuinte de participação Decorrendo à margem do processo de impugnação ju- no procedimento de decisão do acesso ao sigilo bancário dicial, a derrogação do sigilo tem repercussão no seu resul- e de impugnação judicial dessa decisão. tado, sem que se mostre devidamente satisfeito, nem antes, Esta falta de certeza e segurança jurídicas, só por si, nem após a prolação da decisão, o princípio fundamental vulnerabiliza a posição defensiva do contribuinte, em ter- do contraditório. mos constitucionalmente censuráveis, por violadores do Assim, a violação do princípio do procedimento e do princípio do Estado de direito e do direito fundamental de processo equitativo, quanto ao regime de derrogação do acesso ao direito e à via judiciária (v. Gomes Canotilho, sigilo bancário na hipótese em apreço, vai conduzir a um ob. cit., p. 497). condicionamento substancial do exercício, pelo contri- Como diz impressivamente o Tribunal Constitucional buinte, das suas garantias impugnatórias de actos tribu- espanhol, a propósito de garantia similar à do artigo 20.º tários. Não sendo directa e frontalmente restringido o da CRP, consagrada no artigo 24.1 da Constituição do direito de reclamar ou impugnar judicialmente, a verdade país vizinho: Esta tutela para ser «efectiva», como exige é que a forma não equitativa como está prevista a perda el artículo 24.1 da Constitución, ha de ser expedita y do sigilo e o factor causal que a determina esvaziam, em fácilmente determinable y no se puede obligar a un liti- grande medida, aqueles direitos da sua efectividade prática. gante a que averigüe y, casi adivine, en el conjunto del Deste modo, mostram-se violados os artigos 2.º e os complejo ordenamiento procesal, qué medios tiene para seus corolários: artigo 20.º, n.os 1 e 4, e 268.º, n.º 4, da obtener la protección de sus derechos e intereses legíti- Constituição da República. mos (STC 30/1984, de 6 de Março, apud Sánchez-Cruzat, 18 — Se passarmos de uma análise mais concentrada Derecho fundamental al proceso debido y el Tribunal nos direitos fundamentais de natureza adjectiva para le- Constitucional, Pamplona, 1992, p. 213). varmos a cabo uma ponderação de bens, também no plano 17.5 — Para além de impreciso quanto às garantias substantivo, somos levados a concretizar e desenvolver de defesa que oferece, o regime em análise dá-nos, no reflexões já feitas sobre as restrições à reserva da privaci- seu desenho global, uma nova previsão de derrogação dade, à luz do princípio da proporcionalidade. administrativa do sigilo bancário excessivamente aberta Recordemos que, na exposição de motivos da proposta e pouco condicionada. de lei n.º 85/X, que está na génese do Decreto n.º 139/X Precisamente numa situação em que essa medida, para da Assembleia da República, se apresentam duas razões além da afectação do direito à reserva da privacidade, para as alterações legislativas. como inevitavelmente acontece em todos os casos de le- Numa fase do processo em que se previa ainda que elas vantamento que não passem pelo consentimento do titular, tivessem incidência apenas na reclamação graciosa, é-lhes põe em causa também o direito à reclamação e à tutela apontado como fim, em primeiro lugar, «possibilitar à ad- jurisdicional efectiva, o legislador não predispõe medi- ministração tributária, em estrita execução do princípio do das cautelares e atenuadoras, possíveis sem sacrifício do inquisitório a que está subordinado o seu procedimento nos objectivo visado. Isto é, naquele caso em que a efectivi- termos do artigo 58.º da lei geral tributária, a averiguação dade e consistência das garantias ao contribuinte mais se plena dos factos alegados pelo contribuinte em sede de justificavam, é precisamente aquele em que elas são mais reclamação graciosa, designadamente mediante o acesso descuradas. aos elementos pertinentes protegidos pelo sigilo bancário, Ao dizermos que essas garantias, e a sua efectividade de modo a que se obtenha do modo mais completo possível prática, eram aqui particularmente requeridas, estamos a verdade dos factos». A este objectivo adiciona-se o de sobretudo a pensar no contexto e na fase procedimental «impedir que, por dificuldades conhecidas nos poderes ou processual em que se faculta o acesso. Note-se que a instrutórios, a contestação de factos tributários perante a administração fiscal, durante a instrução que deu origem ao administração seja utilizada como meio dilatório do pa- acto agora impugnado, não dispunha, salvo nas hipóteses gamento da dívida tributária» (Diário da Assembleia da do artigo 63.º-B da LGT, do poder de acesso directo a dados República, 2.ª série-A, n.º 132, de 29 de Julho de 2006, bancários. Quando o contribuinte se apresenta a exercer p. 60). o seu direito de reclamação ou impugnação, ela, por esse Estas medidas são expressamente relacionadas com facto, passa a deter um poder de acesso que anteriormente as conclusões do Relatório sobre o Combate à Evasão e Fraude Fiscais, apresentado na Assembleia da República, lhe estava negado, a pretexto da prossecução da verdade em Janeiro de 2006. Conclusões que, na parte que agora material a que já anteriormente estava vinculada. interessa, foram do seguinte teor: No caso da impugnação judicial, é particularmente ní- tida a desconformidade ao princípio do processo equitativo «O exposto não nos impede, no entanto, de admitir (n.º 4 do artigo 20.º da CRP). Na verdade, houve uma que, à semelhança do regime belga, se possa associar a Diário da República, 1.ª série — N.º 175 — 11 de Setembro de 2007 6465 contestação administrativa de actos tributários ao neces- será o regime em apreciação adequado, necessário e pro- sário acesso à informação protegida pelo sigilo bancário, porcionado? na exacta medida em que seja essencial para a decisão 18.2 — A adequação parece evidente, em relação ao administrativa. Tal seria, também, um meio de dissuadir fim imediato de obtenção da verdade material que, estando a litigância menos sustentada [relatório da proposta relacionada com o objecto da reclamação ou impugnação, de lei n.º 85/X, Diário da Assembleia da República, possa estar oculta pelo sigilo bancário. Permitindo o acesso 2.ª série-A, n.º 5, de 6 de Outubro de 2006, p. 22].» a dados até aí sigilosos, as novas disposições legislativas permitem uma certificação segura das alegações com eles É em função destes objectivos que temos que ajuizar relacionados. da observância das três exigências em que analiticamente Pode dizer-se até que, nessa medida, ela é a que mais se desdobra o princípio da proporcionalidade: adequação, se adequa ao sentido ínsito na iniciativa do contribuinte. necessidade e proibição do excesso. Esta estrutura de va- Impugnando este, judicial ou extrajudicialmente, um acto loração, verdadeiro postulado normativo de correlação tributário, na determinação de cujo conteúdo já esteve pre- de meios a fins, encontra-se hoje consolidada na juris- sente o princípio do inquisitório, pelo que a administração prudência portuguesa, tendo sido enunciada no Acórdão já terá esgotado os meios de conhecimento ao seu dispor, n.º 634/93 deste Tribunal, da seguinte forma: justifica-se então que a atenção recaia sobre os dados cujo conhecimento lhe estava até aí vedado. Se o procedimento «O princípio da proporcionalidade desdobra-se em anterior tiver sido correctamente executado, a discrepân- três subprincípios: princípio da adequação (as medidas cia, a existir, resultará da impossibilidade de acesso aos restritivas de direitos, liberdades e garantias devem elementos cobertos pelo sigilo bancário. Sendo assim, revelar-se como um meio adequado para a prossecução e na própria lógica do sentido útil da impugnação (que, dos fins visados, com salvaguarda de outros direitos naturalmente, é instaurada para ser atendida), é adequado ou bens constitucionalmente protegidos); princípio da o levantamento do sigilo. exigibilidade (essas medidas restritivas têm de ser exi- Já quanto ao objectivo mediato de combate à evasão e gidas para alcançar os fins em vista, por o legislador à fraude fiscal, que, confessadamente, constitui o pano de não dispor de outros meios menos restritivos para al- fundo e a teleologia última da medida legislativa, o vere- cançar o mesmo desiderato); princípio da justa medida, dicto tem que ser o oposto. Não se descortina uma conexão ou proporcionalidade em sentido estrito (não poderão plausível entre situações de sonegação fiscal e iniciativas adoptar-se medidas excessivas, desproporcionadas para de reclamação por parte daqueles que a elas dão azo. Pelo alcançar os fins pretendidos.» contrário, plausível é que os infractores se preocupem em não suscitar a mínima atenção da máquina fiscal, pelo que 18.1 — Consideremos inicialmente o fim primeiramente serão esses, precisamente, os contribuintes menos dispostos enunciado. a desencadear um procedimento de investigação suplemen- A busca da verdade material, em execução do princípio tar. Não se vê, pois, que a medida possa contribuir para do inquisitório, corresponde a um relevante princípio cons- atingir o objectivo proclamado. Sendo, nesta perspectiva, titucional da tributação — o da igualdade fiscal, pautada ineficaz, a sua inadequação é manifesta. pela capacidade contributiva, como expressão concreta do 18.3 — Quanto à necessidade ou exigibilidade, por falta princípio da igualdade material. Não previsto num espe- de soluções alternativas menos gravosas, adensam-se as cífico e directo preceito, o seu fundamento constitucional dúvidas quanto à conformidade constitucional, deste ponto obtém-se do princípio da igualdade articulado com os de vista, das medidas em análise. demais princípios e preceitos da respectiva «constitui- Relembre-se a fase do relacionamento tributário em que ção fiscal» (nesse sentido, Casalta Nabais, Direito Fiscal, a questão se coloca. Como referido, a administração fiscal 4.ª ed., Coimbra, 2006, p. 154). já tomou uma decisão, para a qual pôde, de acordo com o Saliente-se, no entanto, que esta apreciação tem de ser princípio do inquisitório (artigo 58.º da lei geral tributária) relativizada quando estamos situados num procedimento e do princípio da legalidade fiscal (artigo 55.º do mesmo administrativo de segundo grau iniciado por acção do con- diploma), ordenar oficiosamente as diligências probatórias tribuinte ou quando a administração é chamada a contestar indispensáveis ao apuramento da verdade material, mesmo uma impugnação judicial. que elas se tenham destinado a provar os factos alegados No procedimento que conduziu à decisão ora objecto pelo sujeito passivo. de reclamação ou impugnação, a administração já teve Este reclama ou impugna. A partir daqui o que cumpre oportunidade de lançar mão de todas as diligências instru- sobremaneira assegurar é que uma obstaculização abusiva tórias previstas na lei. E recorde-se que, quanto ao acesso a do acesso às informações bancárias faça permanecer uma dados bancários, essas diligências estão restringidas pelos situação, sob o ponto de vista probatório, desfavorável à pressupostos e garantias previstos no artigo 63.º-B da LGT, administração fiscal, nomeadamente por força das regras acima sumariamente enunciados. do ónus da prova aplicáveis. A questão a pôr, em termos precisos, é portanto a de Na verdade, se a resolução de tais dúvidas for incon- saber se, quando a actividade instrutória a desenvolver troversamente possível mediante o acesso às informações pela administração é apenas a necessária para decidir a bancárias, parece pouco justificado que o contribuinte se reclamação ou para contestar a impugnação, se justifica possa prevalecer de uma atitude obstativa para alcançar a facilitação da possibilidade de acesso a dados cobertos ganho de causa. Seria premiar um venire contra factum por sigilo bancário. Isto é, se, por força dessa reacção im- proprium, uma conduta oportunista de manipulação de pugnatória, a administração deve ser dotada de um poder um direito da esfera pessoal para obter vantagens ilícitas inspectivo que anteriormente não detinha. de ordem patrimonial. Sendo nesta fase a actividade instrutória delimitada Evitar essa consequência de todo injustificada, não só pelo pedido formulado na reclamação ou na impugnação, é um objectivo constitucionalmente legítimo, como pode 6466 Diário da República, 1.ª série — N.º 175 — 11 de Setembro de 2007 dizer-se que corresponde ao imperativo de justiça e igual- contrários ao imposto pelo princípio da proporcionalidade, dade fiscais. Mas, para o atingir, outras soluções menos em sentido amplo. As condições de exercício do poder gravosas, designadamente um regime de ónus da prova de derrogação ferem excessivamente, segundo cremos, a adequado, são facilmente representáveis. Sem perda assi- garantia de tutela jurisdicional efectiva e o direito à reserva nalável de eficácia, elas deixariam intocadas as exigências da privacidade. do processo justo e conduziriam a uma menor afectação É certo que a derrogação não é automática, nem ime- do direito ao sigilo. diata, dependendo de uma decisão da administração fiscal, Para isso bastaria que, onde fundadamente se demons- vinculada a três parâmetros. Por expressa remissão do n.º 2, trasse a pertinência do conhecimento dos dados bancários que se intenta acrescentar ao artigo 69.º do CPPT, essa para a decisão da reclamação ou impugnação, ficasse na medida integra-se nas diligências suplementares previstas disponibilidade do contribuinte (e não, imediata e directa- na actual alínea e) do mesmo artigo, e estas só devem ser mente, na esfera de poder da administração) a preservação ordenadas quando se revelem «manifestamente indispen- ou não do segredo. Uma decisão impeditiva infundada sáveis à descoberta da verdade material». Por outro lado, o teria sempre consequências processuais desfavoráveis, novo n.º 2 precisa que o acesso aos documentos bancários em termos probatórios. deve circunscrever-se aos «relativos à situação tributária É nesta medida que a expressa dispensa de consenti- objecto de reclamação» e só pode ser determinado «sempre mento do contribuinte é particularmente penalizadora, de que fundadamente se justifique face aos factos alegados forma desmesurada e injustificada, para o bem jurídico pelo reclamante». Indicações análogas às duas últimas tutelado pelo direito à reserva da privacidade. De facto, foram introduzidas no artigo 110.º, quando se alargou à em face deste regime, embora não se possa dizer que o impugnação judicial o regime de derrogação. levantamento do sigilo bancário é uma consequência ine- Simplesmente, a efectiva consistência prática destes lutável da reclamação, pois a administração pode sempre resguardos só pode ser valorada tendo em conta a sua considerar que não há fundamento para tal, a verdade é exequibilidade e em articulação com os restantes aspectos que, com a sua iniciativa, o contribuinte perde, de ime- do regime legal. diato, e em bloco, aquilo que, ao fim e ao cabo, aquele Quanto à primeira, é manifesto que a limitação do acesso direito lhe visava assegurar: o controlo sobre o fluxo in- aos dados bancários que tenham a ver com a situação tri- formativo concernente a dados da sua esfera pessoal. Com butária corresponde a um simples «voto pio», tendendo a isso, verifica-se o aniquilamento da posição e do valor de ficar irremediavelmente letra morta, na «praxis» corrente liberdade que o direito à reserva garante, não só quanto da actividade da administração tributária. De facto, a se- ao quando (neste aspecto, inevitavelmente, a partir da lecção, de entre a massa dos documentos disponíveis, das reclamação), mas também quanto ao modus faciendi de informações que interessam à decisão da reclamação ou levar ao conhecimento da administração tributária e ao da impugnação judicial, implica uma consulta e análise conteúdo da informação a prestar. de todos os elementos respeitantes à relação ou relações E, mesmo que a administração decida não derrogar o bancárias do contribuinte. Se este tiver contactos nego- sigilo, a verdade é que, pelo simples facto de ter reclamado, ciais com mais de uma instituição, todos os documentos a o contribuinte fica completamente desinvestido de qualquer eles referidos terão que ser inspeccionados, para se poder poder de decisão, transferido, in toto, para a esfera de poder identificar os que interessam à comprovação da situação da entidade administrativa. Só com isso é excessivamente em litígio. afectada, de forma arbitrária, a autodeterminação informa- Para a delimitação do acesso, com solicitação apenas das tiva da pessoa do contribuinte. informações atinentes ao caso, seria necessário que a admi- Uma solução alternativa, dentro destes limites, estaria, nistração fiscal dispusesse de conhecimento antecipado, de em termos de direito substantivo, em sintonia com a natu- forma precisa, da localização dos dados relevantes. O que, reza da prerrogativa que o direito à reserva lhe reconhece na maioria dos casos, não acontecerá, sobretudo quando o (um direito de liberdade, perfeitamente susceptível de regime prescinde da audiência prévia do interessado, como limitações voluntárias). acima se explicitou. Pelo que o critério da justa medida Com a vantagem suplementar de, ao prestar o seu con- (aqui, a medida dos fundamentos alegados), que aquelas sentimento, o contribuinte ter a possibilidade de indicar indicações normativas visam salvaguardar, não poderá, com precisão, ou mesmo, apresentar comprovadamente, em muitíssimas situações, ser respeitado. os dados relevantes, evitando uma extensão da inspecção É certo que a decisão tem que ser fundamentada (o que a outras informações sob sigilo. Mas isso já tem a ver com já resultaria do artigo 268.º, n.º 3, da CRP, do artigo 77.º a proibição do excesso, que abaixo trataremos. da LGT e do artigo 123.º do Código do Procedimento Dir-se-á que uma solução deste tipo não satisfaz as Administrativo) e notificada ao contribuinte (artigo 268.º, exigências de verdade material, pois pode subtrair as in- n.º 3, da CRP, e artigo 77.º, n.º 6, da LGT). Tendo este formações sob reserva ao poder inquisitório das autori- conhecimento da diligência, poderá vir espontaneamente dades fiscais. Mas a verdade material não é uma verdade fornecer informações que permitam a identificação precisa absoluta, é a verdade alcançável pelos meios processuais dos dados relevantes. adequados, de acordo com o princípio do processo devido. Mas, por um lado, é o próprio princípio do inquisitório As directrizes do due process of law são um claro limite que não permitirá à administração dar como certo que são ao poder inquisitório. apenas esses os elementos comprovativos, pelo que ela não Recorde-se que, de acordo com o atrás expendido, é ficará dispensada, em princípio, de alargar a investigação, apenas o abuso do direito à reserva que se justifica im- de modo a obter uma certificação segura. Por outro lado, pedir. Ora, a medida em apreço ultrapassa em muito esse nada na lei impede que, simultaneamente com a notificação objectivo, pelo que não satisfaz o critério da necessidade. ao contribuinte, a administração faça seguir a notificação à 18.4 — Mas é no plano da proporcionalidade em sen- entidade bancária, não esperando por uma eventual reacção tido estrito que mais se evidenciam aspectos de regime de cooperação do visado. E então dependerá da atitude Diário da República, 1.ª série — N.º 175 — 11 de Setembro de 2007 6467 desta entidade a possibilidade de uma participação auxiliar Constituição da República), tendo um carácter despro- do contribuinte. porcionado. 18.5 — Se é assim quanto ao primeiro objectivo enun- 19 — Em face de tudo o que fica dito, podemos concluir ciado, o de prossecução da verdade fiscal, o que dizer do que, tal como vem concretamente regulada, a solução sub segundo, o de «impedir que [...] a contestação de actos judice não garante um procedimento e um processo justos tributários perante a administração seja utilizada como no que diz respeito às condições de derrogação do sigilo meio dilatório do pagamento da dívida tributária», ou, bancário. Só por si, tal constituiria fundamento bastante como vem expresso no relatório sobre o combate à evasão para uma decisão de inconstitucionalidade. e à fraude fiscais, reproduzido na exposição de motivos da Mas aquele vício, traduzido na falha de efectivação do proposta de lei, como «um meio de dissuadir a litigância «direito à normação procedimental», de forma precisa e menos sustentada»? adequada, repercute-se agravadamente no processo em Trata-se, em primeira linha, de uma razão de conve- que se reclama ou impugna, fundamentalmente na medida niência ou de utilidade, de uma policy, não de um prin- em que coloca o cidadão-contribuinte perante um dilema ciple, como diria Dworkin, ainda que, indirectamente, o constitucionalmente inaceitável: ou corre o risco forte de funcionamento eficiente do sistema fiscal se repercuta na perder a reserva sobre a sua privacidade, ou perde um realização da justiça fiscal. instrumento importante de defesa dos seus direitos e inte- Ora, razões de utilidade não podem ser invocadas para resses. Em vez de uma limitação harmónica e equilibrada restringir direitos com estatuto dos direitos, liberdades e das duas posições, permitindo a preservação simultânea garantias. do essencial das vantagens que elas propiciam, aquelas De todo o modo, mesmo que a valoração se concentre alterações «forçam» o contribuinte a uma opção entre no objectivo último de assegurar, a nível sistémico e ma- uma ou outra. crojurídico, o funcionamento adequado da máquina admi- O que não pode deixar de se considerar constitucional- nistrativa e do aparelho judiciário fiscais, como condição mente inadmissível. de realização da justiça, sempre se dirá que, no regime em III — Decisão apreço, esse objectivo é levado a cabo por meios que vão para além do estritamente necessário. Pelo exposto, ao abrigo do artigo 278.º da Constituição Na realidade, não custa representar meios alternativos da República, o Tribunal Constitucional decide: menos gravosos, designadamente por não acarretarem o sacrifício de bens da esfera pessoal, nem o abandono a) Não se pronunciar pela inconstitucionalidade da parte de garantias judiciárias nucleares para a efectividade do final da norma do n.º 10 do artigo 89.º-A da lei geral tribu- acesso à justiça. tária, na redacção dada pelo artigo 2.º do Decreto n.º 139/X da Assembleia da República; Eles já estão presentes, aliás, no nosso ordenamento b) Pronunciar-se pela inconstitucionalidade dos n.os 2 jurídico. Refira-se, antes de mais, o regime geral da liti- e 3 do artigo 69.º e dos n.os 2 e 3 do artigo 110.º, ambos gância de má fé, aplicável no processo fiscal (artigos 104.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, na da LGT e 122.º, n.º 2, do CPPT). No próprio procedimento redacção dada pelo artigo 3.º do Decreto n.º 139/X da As- fiscal, está previsto que, em caso de pedido de revisão da sembleia da República, por violação dos artigos 2.º, 18.º, matéria colectável fixada por métodos indirectos, possa ser n.º 2, 20.º, n.os 1 e 4, 26.º, n.º 1, e 268.º, n.º 4, da Consti- aplicado ao sujeito passivo «um agravamento até 5 % da tuição da República Portuguesa. colecta reclamada quando se verificarem cumulativamente as seguintes circunstâncias: a) provar-se que lhe é imputá- Lisboa, 14 de Agosto de 2007. — Joaquim Sousa Ribei- vel a aplicação de métodos indirectos; b) a reclamação ser ro — Maria Lúcia Amaral — José Borges Soeiro — Ma- destituída de qualquer fundamento; c) tendo sido deduzida ria João Antunes — Vítor Gomes (com declaração de impugnação judicial, esta ser considerada improcedente» voto anexa) — Benjamim Rodrigues (com declaração (artigo 91.º, n.º 9, da LGT). anexa) — Ana Maria Guerra Martins (com declaração Se o legislador, dentro da margem da sua livre apreciação de voto anexa) — Mário José de Araújo Torres [vencido e conformação, for de entendimento que os meios existen- quanto à alínea a) da decisão, pelas razões constantes da tes são insuficientes, tem sempre a possibilidade de alargar declaração de voto do Ex.mo Conselheiro Carlos Cadi- o âmbito aplicativo de medidas deste tipo. Tratando-se de lha, que inteiramente subscrevo, e ainda pela intolerável sanções de natureza pecuniária, sem efeitos colaterais em indeterminabilidade da menção a «titular de cargo sob bens de outra ordem, elas, sem perda da eficácia pretendida, tutela de entidade pública») — Carlos Fernandes Cadi- estão, à partida, em boas condições para superarem o test lha [vencido quanto à alínea a) da decisão pelas razões da proporcionalidade, desde que se contenham, em termos constantes da declaração de voto junta] — João Cura quantitativos, dentro de limites razoáveis. Mariano [vencido quanto à alínea a) da decisão, pelas Nos moldes em que vêm formuladas, as alterações ope- razões constantes da declaração de voto do Ex.mo Conse- radas aos artigos 69.º e 110.º do CPPT, pelo artigo 3.º do lheiro Carlos Cadilha, que inteiramente subscrevo] — Gil Decreto n.º 139/X, independentemente do que esteve pre- Galvão [vencido quanto à alínea b) da decisão, conforme sente na mens legislatoris, têm objectivamente por efeito declaração anexa] — Carlos Pamplona de Oliveira (ven- obstaculizar, não apenas as reclamações notoriamente in- cido conforme declaração) — Rui Manuel Moura Ramos. fundadas, de propósitos meramente dilatórios, mas, pura Declaração de voto e simplesmente, em geral, a faculdade de reclamar e de impugnar judicialmente actos da administração fiscal. Considero que a inclusão do sigilo bancário de que se- Por isso, e em conclusão, elas não se limitam «ao ne- jam titulares pessoas colectivas no âmbito de protecção do cessário para salvaguardar outros direitos e interesses direito à reserva da intimidade da vida privada, consagrado constitucionalmente protegidos» (n.º 2 do artigo 18.º da no n.º 1 do artigo 26.º da Constituição, não será apenas 6468 Diário da República, 1.ª série — N.º 175 — 11 de Setembro de 2007 problemática, como o acórdão concede (n.º 16.2, último Declaração de voto parágrafo), mas é, mais radicalmente, de afastar. E, como só Votando, embora, ambas as pronúncias do Tribunal, na medida em que constitui refracção deste direito à reserva restam-me, porém, algumas dúvidas sobre a fundamenta- da privacidade se me afigura possível dar guarida ao sigilo ção da decisão construída em torno da violação do direito bancário no elenco dos direitos fundamentais, entendo que constitucional de reserva à intimidade da vida pessoal e o legislador não está subordinado, no reconhecimento e familiar, consagrado no artigo 26.º, n.º 1, da CRP. conformação do sigilo bancário relativamente a pessoas É que já defendemos que o sigilo bancário, consubs- colectivas (e entes equiparados), ao regime constitucional tanciando, essencialmente e na sua matriz originária, um dos direitos, liberdades e garantias. dever de sigilo profissional, não valia na direcção da admi- Efectivamente, os direitos fundamentais são primor- nistração fiscal (Benjamim Rodrigues, «O sigilo bancário dialmente direitos de indivíduos, de pessoas singulares. As e o sigilo fiscal», op. cit.). pessoas colectivas somente são titulares daqueles direitos Mas desde a altura em que sustentámos essa posição — e fundamentais que sejam compatíveis com a sua natureza já lá vai uma década — muita coisa mudou quer no do- (artigo 12.º, n.º 2, da CRP), o que coloca um problema de mínio do risco objectivo de uma cada vez mais difícil determinação que só casuisticamente pode ser resolvido. gestão controlada da informação obtida, aqui incluída a É certo que ser ou não compatível com a natureza das informação bancária, quer no da possibilidade e facilidade pessoas colectivas depende da própria natureza de cada de identificação, no seio da administração tributária e dos um dos direitos fundamentais e que, em si mesmo, no media, dos autores da violação do dever de sigilo fiscal, conteúdo de protecção e poderes em que se analisa, as que nos infunde fundadas dúvidas sobre se, hoje, o sigilo pessoas colectivas podem gozar do direito ao segredo bancário não deve ser entendido como integrando a reserva bancário, como o direito ordinário torna evidente. Mas de privacidade económica, constitucionalmente tutelada. o que aqui se pondera é a cobertura do sigilo bancário Na verdade, os meios tecnológicos de que o homem, pelo direito fundamental à reserva da intimidade da vida hoje, dispõe, associados à extensão dos dados que puderam privada. Ora, mesmo quando seja concebível a conexão de passar a constar dos registos bancários por força do acesso certo direito fundamental com a personalidade colectiva, directo e quase universal dos cidadãos ao sistema bancário daí não se segue que a sua aplicabilidade nesse domínio e à possibilidade e facilidade da sua descodificação, per- opere nos mesmos termos e com a mesma amplitude com mitem desnudar verdadeiramente o cidadão-contribuinte. que decorre relativamente às pessoas singulares (cf. Jorge Os registos bancários permitem hoje, em relação aos Miranda e Rui Medeiros, Constituição da República Por- utilizadores do sistema — e é preciso registar que são tuguesa Anotada, t. I, p. 113). quase a totalidade dos cidadãos-contribuintes — identificar Como o acórdão bem salienta, o que pode justificar que não só os movimentos de crédito, de débito e de finan- aspectos do «segredo do ter» da pessoa, patentes na conta ciamento, como a generalidade das pessoas com quem e noutros dados da situação económica do titular em poder foram efectuadas essas operações, e até o tipo de bens a de uma instituição bancária, sejam assimilados ao «segredo que elas respeitam, e, com eles, o estilo de vida pessoal do ser» protegido pela reserva da intimidade da vida pri- que se tem. vada é o que esses elementos podem revelar das escolhas Por seu lado, a facilidade de análise de todos esses dados ou contingências de vida do indivíduo, dos seus gostos e quase permite afirmar que o tempo da obtenção da informa- propensões, do seu perfil concreto enquanto ser humano, ção digital é quase coetâneo do tempo do acesso ao sistema que cada um deve ser livre de resguardar do conhecimento e que aquela pode abranger o passado histórico quase com e juízo moral de terceiros. Esta teleologia intrínseca surge a mesma visibilidade do presente, por força da amplitude eminentemente ligada à protecção da dignidade da pessoa arquivística que o registo histórico pode abranger. humana, não sendo extensível a entes que apenas têm uma A tudo isto acresce a desmaterialização dos meios de capacidade jurídica funcional, limitada pelo princípio da registo, as dificuldades em identificar não só a pessoa que especialidade do fim que estatutariamente prosseguem, que lança a informação como aquela que a distrai do sistema não têm projecto de vida livremente determinado, pelo que e a torna pública, com o facilitismo que os mesmos meios o direito ao segredo bancário que contratual e legalmente tecnológicos permitem, e a extensíssima amplitude do se lhes reconheça não goza da protecção constitucional conhecimento sobre a pessoa que o cruzamento de dados especificamente conferida pela inclusão do bem protegido e das bases de dados faculta. pelo sigilo no âmbito do direito à reserva da intimidade O acesso em si mesmo à informação transporta, hoje, da vida privada, consagrado no n.º 1 do artigo 26.º da por isso, um elevadíssimo risco de apreensão de factos Constituição. que podem nada ter a ver com a razão desse acesso, bem Aliás, não deve olvidar-se que a potenciação da capa- como de uma posterior divulgação, feita de forma precisa, cidade de agir a coberto da personalidade colectiva é um extensa, anónima ou dificilmente identificável. dos mais poderosos factores de exponenciação do risco Ora, numa altura em que cada vez mais as pessoas são que o sigilo bancário comporta para outros interesses ou também o que têm, deve questionar-se se este bem não cabe valores constitucionais, designadamente para aqueles que na reserva constitucionalmente recortada no artigo 26.º, à administração fiscal compete prosseguir. n.º 1, da CRP. Todavia, a negação da fundamentalidade do direito E estas dúvidas não se me esfumam, mesmo considerada quando esteja em causa a situação de pessoas colectivas (e a especial vinculação constitucional e legal da adminis- entes equiparados) não obsta a que acompanhe a pronúncia tração fiscal. É que, dentro da actual estrutura orgânica pela inconstitucionalidade da solução normativa a que se administrativa, cada vez mais se perde a relação entre refere a alínea b) da decisão, pelas mais razões que levam o facto e o agente-pessoa e com isso os elementos des- o acórdão a concluir que ela não garante um procedimento veladores de quem ilicitamente deixou sair para fora do e um processo justos no que diz respeito às condições de seu foro funcional informação nele obtida. — Benjamim derrogação do sigilo bancário. — Vítor Gomes. Rodrigues. Diário da República, 1.ª série — N.º 175 — 11 de Setembro de 2007 6469 Declaração de voto É claro que a Administração Pública e os seus funcioná- Não acompanhei a fundamentação do n.º 16, por con- rios e agentes, quando no exercício da suas funções, estão siderar que não é pacífica a inclusão do sigilo bancário no vinculados a um princípio de legalidade (artigo 266.º da direito à reserva da intimidade da vida privada (no mesmo CRP). Porém, a principal consequência que daí decorre é a sentido, Gomes Canotilho/Vital Moreira, Anotação ao ar- de que os cidadãos poderão reagir jurisdicionalmente con- tigo 26.º, Constituição da República Portuguesa Anotada, tra quaisquer actuações materiais ilícitas ou decisões admi- Coimbra, 2007, p. 469). nistrativas ilegais que lesem os seus direitos ou interesses Em meu entender — tal como o próprio acórdão admite legalmente protegidos (artigo 268.º, n.os 4 e 5, da CRP); e, no n.º 19 — a violação do direito a um procedimento e a no plano das relações internas, o Estado e as demais enti- um processo justos, só por si, afigura-se como fundamento dades públicas poderão ainda accionar a responsabilidade bastante para justificar a pronúncia pela inconstituciona- civil, criminal e disciplinar dos seus funcionários e agentes lidade das normas constantes dos n.os 2 e 3 do artigo 69.º pelas acções e omissões praticadas no exercício das suas e dos n.os 2 e 3 do artigo 110.º, ambos do Código de Pro- funções e por causa desse exercício (artigo 271.º, n.º 1, cedimento e de Processo Tributário, na redacção dada da CRP). Nestes termos, a responsabilidade específica do pelo artigo 3.º do Decreto n.º 139/X da Assembleia da funcionário e agente público pressupõe uma conexão fun- República. — Ana Maria Guerra Martins. cional com o serviço, não podendo estar em causa simples comportamentos privados, nem bastando uma relação indi- Declaração de voto recta ou ocasional com o serviço (Gomes Canotilho/Vital Moreira, Constituição da República Portuguesa Anotada, A possibilidade consagrada no n.º 10 do artigo 89.º-A da 3.ª ed., revista, Coimbra, p. 952). lei geral tributária, na redacção introduzida pelo Decreto Assim se compreende que, contrariamente ao que re- n.º 139/X da Assembleia da República, de comunicação da sultava do antigo estatuto disciplinar de 1943, o actual decisão de avaliação da matéria colectável através de métodos regime legal tenha passado a definir a infracção discipli- indiciários à entidade da tutela, para efeitos de averiguações, nar como o facto praticado «com violação de algum dos quando essa decisão se reporte a funcionário ou titular de deveres gerais ou especiais decorrentes da função», tendo cargo, é susceptível de violar o princípio da igualdade no deixado de a caracterizar como uma infracção desse tipo a ponto em que a diferenciação que assim se estabelece em violação de deveres sociais e, portanto, a simples contra- relação a qualquer outro cidadão contribuinte não se encontra venção de deveres inerentes à vida privada do funcionário justificada por um qualquer fundamento material válido. (cf. artigo 3.º, n.º 1, do Estatuto Disciplinar, aprovado pelo A aludida norma não poderá deixar de ser interpretada Decreto-Lei n.º 24/84, de 16 de Janeiro, no confronto com como impondo à administração tributária a obrigação de o artigo 2.º do Estatuto Disciplinar, aprovado pelo Decreto- comunicar a um órgão administrativo (que detenha pode- -Lei n.º 32 659, de 9 de Fevereiro de 1943). res de inspecção sobre o funcionário ou titular de cargo) No caso vertente, o que está em causa é a prolação pela a simples decisão de submeter esse funcionário ou agente administração tributária de uma decisão procedimental que a um procedimento de avaliação indirecta para efeitos da implica a sujeição do contribuinte a uma avaliação indirecta determinação da matéria tributável. A comunicação deverá da matéria tributável, quando se considerem verificados os conduzir, como necessária decorrência da imposição legal, pressupostos previstos no n.º 1 do artigo 89.º-A da lei geral à abertura de um processo de averiguações que, dentro do tributária, e que se traduzem na possível divergência entre quadro jurídico definido pelo artigo 88.º do Estatuto Dis- a situação declarada pelo interessado, para efeitos tribu- ciplinar, implica a realização de diligências destinadas a tários, e os meios de fortuna que externamente evidencie. detectar a eventual existência de faltas ou irregularidades Essa decisão, de natureza administrativa, é susceptível de no funcionamento dos serviços, e que poderão culminar recurso para o tribunal tributário, por parte do contribuinte com a subsequente instauração de um processo de inquérito (artigo 89.º-A, n.º 6), que poderá desde logo discutir, por ou um processo disciplinar. essa via, a validade dos indicadores que serviram de base Embora se reconheça, em tese geral, a existência de à avaliação indirecta. Por outro lado, a decisão, para além um princípio de cooperação entre as entidades adminis- de poder ser revista jurisdicionalmente, não indicia em trativas relativamente à notícia e participação de factos si mesma a prática de qualquer comportamento discipli- praticados por um qualquer funcionário ou agente que narmente censurável. Isto é, o que se pretende que seja sejam susceptíveis de integrarem uma infracção disciplinar comunicado ao serviço ou entidade administrativa com (artigo 46.º do Estatuto Disciplinar), o que sobreleva no competência disciplinar sobre o contribuinte-funcionário dever de comunicação previsto na citada norma do n.º 10 não é a ocorrência de quaisquer factos indiciários de fal- do artigo 89.º-A da lei geral tributária, é a circunstância de tas ou irregularidades cometidas no âmbito da relação de a administração tributária se aproveitar do conhecimento serviço de que se tenha tomado conhecimento no âmbito privilegiado de que dispõe relativamente à situação fiscal de um procedimento tributário, mas unicamente a decisão de um funcionário para despoletar a realização de averi- (adoptada nesse procedimento) de que resulta para o inte- guações sobre eventuais comportamentos disciplinarmente ressado uma certa consequência fiscal. puníveis, quando é certo que, por um lado, os dados re- E o que é importante notar é que essa comunicação é colhidos sobre a situação tributária dos contribuintes está impulsionada por uma situação da vida particular do fun- sujeita, em princípio, a uma reserva de confidencialidade cionário, como é o facto de este, enquanto mero cidadão, (artigo 64.º da lei geral tributária), e, por outro lado, o se ter relacionado com a administração no âmbito de uma que está na origem do dever de comunicação é uma mera relação jurídica tributária. decisão de procedimento tributário, e, por isso, uma de- O comando contido na referenciada norma do n.º 10 do cisão administrativa que em si mesma não é indiciária do artigo 89.º-A da lei geral tributária evidencia, como bem cometimento de qualquer falta ou irregularidade que deva se vê, uma injustificável permeabilidade entre a relação ser valorada disciplinarmente. jurídica tributária e a relação de serviço, e coloca o funcio- 6470 Diário da República, 1.ª série — N.º 175 — 11 de Setembro de 2007 nário ou agente administrativo numa situação mais gravosa fundamental ao sigilo bancário para os clientes das insti- de qualquer outro cidadão contribuinte, sem que para isso tuições financeiras sujeitas ao dever de segredo. subsista um fundamento material válido. Desde logo, porque um tal direito não consta de dis- É patente que não há uma qualquer equivalência entre a posição expressa da Constituição, mas também porque sujeição comum de qualquer cidadão de vir a ser objecto, considero que o sigilo bancário resultante do dever de fundada ou infundadamente, de uma denúncia que envolva segredo imposto às instituições financeiras se não encontra a eventual instauração de um processo sancionatório, e a coberto pela reserva de intimidade da vida privada consa- situação particular do funcionário que, apenas pelo facto grada no artigo 26.º, n.º 1, da Constituição. Na verdade, os de o ser, passa a ter um tratamento diferenciado em relação elementos constantes dos ficheiros e documentos sujeitos a qualquer outro cidadão contribuinte, a ponto de a sua ao dever de segredo por parte das instituições financeiras, inclusão numa certa situação fiscal vir a desencadear, não além de dizerem respeito a transacções em que a própria apenas as consequências que estão definidas, em geral, instituição financeira é parte, não fazem naturalmente parte para todos os contribuintes, mas também a suspeição do da esfera íntima do cliente e, em última instância, contêm envolvimento em irregularidades em termos de justificar apenas informação voluntariamente cedida às instituições a abertura de um processo de averiguações. financeiras, no decurso de transacções financeiras comuns, É claro que um tal processo de averiguações, tendo por sem que daí decorra que, de cada vez que uma tal transac- base uma decisão de procedimento tributário que prefigura ção acontece, o cliente esteja a expor a intimidade da sua uma divergência entre os meios de fortuna que o funcioná- vida privada a todos os empregados bancários com acesso rio ostenta na sua vida privada e a declaração de rendimen- às respectivas contas ou ao tratamento dos elementos da tos para efeitos fiscais, apenas pode ter como objectivo a respectiva transacção. indagação de factos que possam indiciar a obtenção de ga- 2 — Em segundo lugar, consequentemente, porque, nhos ilícitos — e que, por isso, se relaciona directamente, não sendo o sigilo bancário um direito fundamental dos não com quaisquer considerações de interesse público que clientes das instituições financeiras, estamos fora do âm- possam justificar uma reorganização dos serviços ou uma bito de direitos, liberdades e garantias, o que implica que modificação do seu funcionamento, mas com a própria a liberdade de conformação do legislador não está ne- posição jurídica do funcionário. E neste plano de análise, cessariamente sujeita aos estritos limites constantes dos o que interessa reter — conforme se deixou já esclare- n.os 2 e 3 do artigo 18.º da Constituição. E, sendo assim, cido — é que não é uma simples decisão administrativa como iniludivelmente me parece que é, a criação pelo incidente sobre a situação fiscal do contribuinte, desligada legislador, dentro da sua liberdade de conformação, de um de factos indiciários da prática de infracção disciplinar sistema em que a administração Tributária — incumbida (que, a existirem, justificariam a instauração de processo da liquidação e cobrança da tributação que, constitucio- disciplinar e não de mero processo de averiguações), que nalmente, visa a satisfação das necessidades financeiras pode vir a interferir ao nível na relação de serviço, quando do Estado e de outras entidades públicas, bem como uma o contribuinte detenha também a qualidade de funcionário. repartição justa dos rendimentos e da riqueza e, também Isso porque, como também se anotou, não é o presuntivo ela, sujeita ao dever de segredo — tem acesso a dados incumprimento de um dever fiscal (por não correspon- protegidos pelo sigilo bancário legalmente estabelecido, dência entre os rendimentos declarados e os rendimentos não afronta, em si mesmo, o Estado de direito democrático, efectivamente existentes) que pode constituir, por si, uma nem quaisquer preceitos ou princípios constitucionais. infracção disciplinar. Sendo ainda certo que, não valendo o actual artigo 63.º-B De outro modo, a aceitar-se uma diferença específica da lei geral tributária como parâmetro de aferição da va- com base no estatuto profissional dos contribuintes, sempre lidade de quaisquer medidas legislativas respeitantes ao se poderia perguntar por que é que idêntico regime não levantamento do referido sigilo, as diferenças de regime é tornado extensivo a qualquer trabalhador activo, que, eventualmente existentes, além de se poderem incluir na mesmo que inserido numa relação de trabalho de direito já mencionada liberdade de conformação, não têm de «ser privado, está igualmente sujeito ao poder disciplinar da ponderadas na avaliação de conformidade constitucional entidade empregadora. das medidas em apreço». Por tudo, entende-se que a parte final da norma do n.º 10 3 — Finalmente, porque entendo, ao contrário da maio- do artigo 89.º-A da lei geral tributária, na redacção introdu- ria que fez vencimento, que o acesso por parte da admi- zida pelo Decreto n.º 139/X da Assembleia da República, nistração tributária a dados cobertos pelo sigilo bancário, viola o princípio da igualdade, consagrado no artigo 13.º, quando, face a factos alegados pelo contribuinte, que pre- n.º 1, da Constituição da República, enquanto determina tende a anulação de actos tributários, tal se apresente como uma diferenciação entre cidadãos, com base em condições uma diligência manifestamente indispensável (e, conse- meramente subjectivas, e potencia, nesses termos, uma quentemente, em absoluto, fundadamente se justifique) desigualdade na aplicação do direito. Pelo que, também para concretizar a justiça fiscal e a igualdade contributiva constitucionalmente exigidas e menos consideradas na tese nessa parte, ter-me-ia pronunciado pela inconstitucionali- vencedora (conferindo ou negando razão ao reclamante/ dade do referido segmento normativo. — Carlos Alberto impugnante), não afecta, em nada, quaisquer direitos de Fernandes Cadilha. reclamação ou de impugnação. Aliás, nos casos em análise, Declaração de voto constatando-se que, na ausência de um tal acesso, é consa- bido que é a administração Tributária quem tem «o braço Votei vencido quanto à alínea b) da decisão, no essencial mais curto», tal acesso, ao invés de constituir um «contra pelas razões que, dadas as circunstâncias, muito sumaria- motivo ao exercício de direitos básicos do administrado» e mente, passo a expor: de pôr em causa a tutela jurisdicional efectiva e o direito a 1 — Em primeiro lugar, porque considero que a Cons- um processo equitativo, constituirá, porventura, condição tituição da República Portuguesa não consagra um direito essencial para que este último tenha efectivamente lugar. Diário da República, 1.ª série — N.º 175 — 11 de Setembro de 2007 6471 Sendo ainda certo que, em última instância, caberá sempre totalmente coincidente com a avaliação da administração a um tribunal apreciar a prova adicional produzida e o fiscal, mesmo nos casos em que, na determinação final, respectivo valor. não ocorre a intermediação de um órgão independente, 4 — Neste contexto, pronunciei-me pela não declaração como é um tribunal. de inconstitucionalidade dos n.os 2 e 3 do artigo 69.º e dos Nesta óptica, a norma não terá outra utilidade que não a n.os 2 e 3 do artigo 110.º, ambos do Código de Procedimento de exercer uma clara função intimidadora do contribuinte, e de Processo Tributário, na redacção dada pelo artigo 3.º especialmente quando este é funcionário ou agente público do Decreto n.º 139/X da Assembleia da República. — Gil que, por esta via, vê ligar-se a estabilidade do seu emprego Galvão. e a reserva da intimidade da sua vida privada e familiar à Declaração de voto docilidade com que aceita as prescrições administrativas da autoridade fiscal. 1 — Devo começar por dizer, quanto à alínea b) da É que as regras legais em vigor — retiradas, por exem- decisão — que todavia subscrevo —, que, na minha opi- plo, do estatuto do Ministério Público, do processo penal nião, o Acórdão n.º 198/2003 pretendeu não tomar posição e do estatuto da Função Pública –, já impõem o dever de sobre se «o direito de reclamação» se inclui, ou não inclui, denúncia de crimes, ou de ilícitos disciplinares, às autorida- «no disposto no artigo 52.º da Constituição», diferente- des com competência para a investigação criminal, ou para mente do que se afirma no n.º 17.1 — do presente aresto, o procedimento disciplinar, conforme os casos, quando a onde se diz que o Tribunal, no referido acórdão, optou notícia de qualquer uma destas infracções é conhecida no por entender que «essa tutela não se inclui no disposto no decorrer da actividade das autoridades públicas. artigo 52.º da CRP». Mas não é isto — por evidente desnecessidade — que a 2 — E votei vencido quanto à alínea a) da decisão pelas norma pretende reafirmar: o que se pretende é que, mesmo razões que, em síntese, são as seguintes: não ocorrendo nenhuma infracção, quer de natureza crimi- A norma impugnada determina que, no caso de a avalia- nal, quer de natureza disciplinar, a administração passe a ção da matéria colectável ocorrer com recurso ao método denunciar a situação fiscal do contribuinte, comunicando indirecto, a respectiva decisão da administração fiscal ao serviço onde presta funções o funcionário ou o agente deverá ser comunicada ao Ministério Público e, no caso a «decisão de avaliação da matéria colectável», decisão de o contribuinte ser funcionário público ou agente de onde necessariamente constam dados sobre a vida pri- entidade pública, também «à tutela deste», «para efeitos vada do cidadão, permitindo ainda — dada a imprecisão de averiguações no âmbito da respectiva competência». normativa — que, de um modo totalmente abusivo, se Esta técnica (seja qual for o real alcance da norma, possa entender que a incorrecta declaração fiscal signifique que não foi averiguado) radica no entendimento — que o autonomamente ilícito disciplinar. acórdão subscreve mas que, salvo o devido respeito, não A meu ver, a norma provoca, sem justificação suficiente, acompanho — de que a divergência entre a declaração a violação do sigilo fiscal, garantia que este Tribunal já de rendimentos do contribuinte e aquilo que o legislador reconheceu assumir «um carácter instrumental de protec- entende ser o padrão médio de vida do cidadão com tais ção do direito à reserva da intimidade da vida privada» rendimentos, conduz irrecusavelmente a um juízo de cen- (Acórdão n.º 256/2002). sura social do contribuinte, não dando margem a que se Votei, portanto, no sentido da inconstitucionalidade da tenha por não ilegítimo um comportamento (leia-se, decla- norma, por desconformidade com o artigo 26.º, n.os 1 e 2, ração de rendimento para efeitos fiscais) que se revele não da Constituição. — Carlos Pamplona de Oliveira. 6472 Diário da República, 1.ª série — N.º 175 — 11 de Setembro de 2007 I SÉRIE Preço deste número (IVA incluído 5%) DIÁRIO € 1,96 DA REPÚBLICA Depósito legal n.º 8814/85 ISSN 0870-9963 Diário da República Electrónico: Endereço Internet: http://dre.pt Correio electrónico: dre@incm.pt • Linha azul: 808 200 110 • Fax: 21 394 5750 Toda a correspondência sobre assinaturas deverá ser dirigida para a Imprensa Nacional-Casa da Moeda, S. 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