Informação vinculativa n.º 29192

INFORMAÇÃO VINCULATIVA FICHA DOUTRINÁRIA Diploma: Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado Artigo/Verba: Art.9º - Isenções nas operações internas . Assunto: Isenções-Sujeição a IVA da cessão/cedência de posição contratual de locatário,em contrato de locação financeira imobiliária Processo: 29192, com despacho de 2025-12-29, do Diretor de Serviços da DSIVA, por subdelegação Conteúdo: I - QUESTÃO COLOCADA 1. A Requerente "tem a posição de locatária num contrato de leasing imobiliário celebrado em mm/aaaa com o Banco A, SA, com a duração prevista de 10 anos, no qual não foi requerida a renúncia à isenção do IVA, tendo por objeto um prédio urbano composto de armazém para comércio e logradouros". 2. Sobre o divida atual, "faltam ainda cerca de €200.000,00 para a liquidação integral do contrato". 3. A sociedade "B, Unipessoal Lda. com o NIPC XXXXXXXXX", vai adquirir à Requerente, "a posição de locatária, por via da cessão da posição contratual (com a concordância do Banco), pelo valor de €600.000,00 para aí exercer a sua atividade principal, nomeadamente fabrico, comércio e representação de estores e seus acessórios". 4. "Em consequência, e após assumir a posição de locatária, a sociedade B (...), pagará ao Banco financiador os cerca de €200.000,00 ainda em falta até final do contrato, e pagará" à Requerente, "no ato da cessão, os restantes €400.000,00, valor este a ser titulado por uma fatura a emitir" pela Requerente "à B (...)". 5. "A sociedade B (...) é sujeito passivo que exerce exclusivamente operações tributáveis com direito à dedução, bem como pretende afetar o imóvel a essa atividade tributada com direito à dedução." 6. As dúvidas da Requerente são as seguintes: "- O valor de cerca de €400.000,00 a pagar pela sociedade cessionária diretamente à sociedade cedente (da posição de locatária, que sai do leasing) está sujeito a IVA? - Em caso afirmativo, esse IVA é dedutível pela sociedade cessionária (a B) na sua atividade comercial, uma vez que o imóvel a adquirir servirá exclusivamente para o exercício da sua atividade principal? - Qual o descritivo que deve constar da fatura a emitir pela sociedade cedente à sociedade cessionária?" 7. Entretanto, depois de solicitação a respeito, a Requerente disponibilizou: (i) o "CONTRATO DE LOCAÇÃO FINANCEIRA IMOBILIÁRIA (...)", celebrado em dd/mm/aaaa, entre a Requerente e o BANCO A SA (doravante designado "BANCO A"), e (ii) o "CONTRATO - PROMESSA DE CESSÃO DE POSIÇÃO CONTRATUAL", celebrado em dd/mm/aaaa, entre a Requerente, a B, UNIPESSOAL, LDA (doravante designada "B"), e a C, NIF XXXXXXXXX (adiante designada "C"). Processo: 29192 1  INFORMAÇÃO VINCULATIVA 8. Vejamos de seguida cada um destes contratos. I. 1 - "CONTRATO DE LOCAÇÃO FINANCEIRA IMOBILIÁRIA (...)", celebrado em dd/mm/aaaa 9. Os outorgantes deste contrato foram o BANCO A ("Primeiro Outorgante e/ou Locador"), a Requerente ("Segundo Outorgante e/ou Locatário"), e ainda uma pessoa singular ("Terceiro Outorgante e/ou Avalista"). I. 1.1 - "I - (...)" do contrato 10. O objeto do contrato foi "a locação financeira do imóvel descrito na Cláusula Primeira das Condições Particulares (o "Imóvel), por expressa solicitação do Locatário (...)" (cf. "(...)", 1.ª cláusula, n.º 2). 11. "(...) o Locador compromete-se a adquirir o lmóvel, a cedê-lo sob o regime de locação financeira ao locatário mediante o pagamento das rendas acordadas e ainda a vender o Imóvel ao Locatário. se este vier a exercer o direito de opção de compra" (cf. 1.ª cláusula, n.º 3). 12. "O Locatário toma, com a assinatura do presente contrato, posse do Imóvel, declarando, neste ato, ter o imóvel as características adequadas à utilização para os fins a que se destina" (cf. 6.ª cláusula, n.º 1). 13. "O Locatário não pode (...) transmitir a sua posição contratual, ceder a utilização do Imóvel ou sublocá-lo, parcial ou totalmente, sem prévia e expressa autorização do Locador" (cf. 7.ª cláusula, n.º 1). 14. "Em caso de consentimento da transmissão da posição contratual do Locatário, fica este obrigado a dar conhecimento do presente contrato ao cessionário e a comprovar, perante o Locador, que cumpriu esta obrigação de informação, ficando o Locatário solidariamente com o Cessionário obrigado perante o Locador pelo cumprimento de todas as obrigações para si decorrentes do presente contrato" (cf. 7.ª cláusula, n.º 2). I. 1.2 - "II - (...)" do contrato 15. Conforme "CLÁUSULA PRIMEIRA - (...)": "Prédio Urbano, situado em (...), correspondente a Pavilhão para armazém e atividade industrial composto de rés-do- chão, 1.º Andar e logradouro, da freguesia de (...)". 16. Nos termos da "CLÁUSULA SEGUNDA - (...)": "O Imóvel destina-se a ser afeto ao fim a que legalmente se destina (...)". 17. Segundo a "CLÁUSULA TERCEIRA - PRAZO CONTRATUAL": "120 (cento e vinte) Meses. (...) Inicio do prazo: DD de MM de AAAA.". 18. Estabelece a "CLÁUSULA QUARTA - RENDAS / COMISSÕES": "4.3. Montante da 1.ª renda: EUR 83.600,00. 4.4. Montante das demais rendas: 119 rendas de EUR 2.250,22." 19. Dispõe a "CLÁUSULA SÉTIMA - VALOR DO INVESTIMENTO": "7.1. Valor da aquisição: EUR 300.000,00 (...). 7.2. IMT: EUR 19.500,00 (...) 7.4. Valor total do investimento: EUR 319.500,00". Processo: 29192 2  INFORMAÇÃO VINCULATIVA I. 2 - "CONTRATO-PROMESSA DE CESSÃO DE POSIÇÃO CONTRATUAL", celebrado em dd/mm/aaaa I. 2.1 - "I Da Identificação das Partes" do contrato 20. Dispõe o capítulo "I - Da Identificação das Partes" o seguinte: "Entre: 1- (A Requerente) "(...) enquanto primeira outorgante e doravante meramente designada por Promitente Cedente; E, 2- B (...) enquanto segunda outorgante e doravante meramente designada por Promitente Cessionária; 3- C, com o NIPC XXXXXXXXX e sede em (...), enquanto terceira outorgante e doravante meramente designada por Terceira Ocupante; É livremente celebrado o presente contrato-promessa de cessão de posição contratual, com os seguintes termos:". I. 2.2 - "II Dos Considerandos" do contrato 21. "Entre as partes é reconhecido e acordado o seguinte: A. Que a Promitente Cedente é parte num contrato de locação financeira imobiliária celebrado com o Banco A, S.A., tendo por objeto um imóvel afeto a uma atividade industrial; B. Que uma participada da Promitente Cedente, designada C, Lda (...), exerce, no referido imóvel, uma atividade industrial através de unidade fabril ali instalada; C. Que o presente contrato-promessa de cessão de posição contratual visa a transmissão da posição contratual da Promitente Cedente no contrato de leasing sobre o referido imóvel; D. Que a realização do negócio prometido depende, por um lado, da obtenção de autorização (...) do Banco A, S.A. para a cessão da posição contratual e, por outro, da identificação, pela Promitente Cedente, de um espaço alternativo adequado à instalação da unidade fabril atualmente em funcionamento no imóvel objeto do presente contrato; E. Que as partes acordam em sujeitar a eficácia do presente contrato-promessa à verificação cumulativa das referidas condições (...) na Cláusula Quarta (Condições do Negócio)". I. 2.3 - "III Das Cláusulas" do contrato 22. "Pelo presente contrato, a Promitente Cedente promete ceder condicionalmente à Promitente Cessionária a sua posição no referido contrato de leasing, com todos os direitos e deveres que lhe estão associados" [cf. n.º 2 da "Cláusula Primeira (...)"]. 23. "O valor global do negócio prometido é de €600.000,00 (...), acrescido de IVA à taxa legal em vigor, quando aplicável" [cf. n.º 1 da "Cláusula Segunda (...)"]. 24. "À data da celebração do contrato definitivo, a Promitente Cessionária assumirá, junto do Banco A, S.A., o pagamento do montante em dívida no âmbito do contrato de leasing financeiro relativo ao imóvel (...), obrigando-se a liquidar, simultaneamente, à Promitente Cedente, o valor remanescente até perfazer o montante global €600.000,00 Processo: 29192 3  INFORMAÇÃO VINCULATIVA (...), acrescido do respetivo IVA" (cf. n.º 2 da "Cláusula Segunda"). 25. "Com a celebração do presente contrato-promessa, a Promitente Cessionária entrega à Promitente Cedente, a título de sinal e princípio de pagamento, a quantia de €90.000,00 (...), acrescida de IVA à taxa legal em vigor" [cf. n.º 1 da "Cláusula Terceira (...)"]. 26. "A eficácia do presente contrato-promessa fica dependente da verificação cumulativa das seguintes condições: 1. Autorização expressa do Banco A, S.A., para a cessão da posição contratual; 2. Celebração, por parte da Promitente Cedente, de contrato de compra e venda com uma terceira entidade, tendo por objeto um outro imóvel adequado à instalação da atividade industrial atualmente exercida no imóvel objeto do presente contrato." [cf. "Cláusula Quarta (...)"]. 27. Nos termos da "Cláusula Sétima (...)": "1. A Primeira Outorgante obriga-se a apresentar um pedido de informação vinculativa à Autoridade Tributária, considerando os termos que a Segunda Outorgante lhe vier a transmitir, no sentido de esclarecer se o negócio de cedência de posição contratual aqui prometido é ou não acrescido de IVA e se tal imposto é ou não dedutível. 2. Caso a informação vinculativa da Autoridade Tributária determine que o IVA a suportar pela Segunda Outorgante não é dedutível, ou caso a Autoridade Tributária não se pronuncie no prazo de oito meses contados desde a celebração do presente instrumento, cessam as obrigações de cedência de posição contratual aqui assumidas, obrigando-se contudo as partes a adotarem todas as medidas necessárias à transmissão da propriedade sobre o imóvel referido supra, a favor da promitente cessionária. 3. Para efeitos do previsto no número anterior, a Primeira Outorgante obriga-se a adquirir a propriedade do imóvel referido supra para o revender à Segunda Outorgante, que por seu turno se obriga a comprar, pelo preço de €581.300,00 (...), devendo tal negócio ser realizado no prazo máximo de 10 (dez) meses contados da assinatura do presente instrumento. 4. Verificando-se qualquer das condições previstas no número dois da presente cláusula, designadamente a não dedutibilidade do IVA ou a ausência de resposta da Autoridade Tributária no prazo de oito meses, a Primeira Outorgante obriga-se a emitir e a Segunda Outorgante obriga-se a aceitar a correspondente nota de crédito relativa à fatura emitida aquando da celebração do presente instrumento, devendo o montante integral entregue, no valor de €110.700,00 (correspondente a €90.000,00 acrescidos de IVA), ser considerado como sinal e princípio de pagamento do contrato supletivo aqui prometido." 28. Dispõe a "Cláusula Décima (...)": "1. O imóvel será entregue à Promitente Cessionária na data da celebração do contrato definitivo. 2. Caso se verifique um atraso na conclusão das obras, aquisição ou disponibilização do imóvel para o qual a Promitente Cedente pretende deslocar a atividade industrial atualmente em exercício no locado, a Promitente Cessionária concede à Promitente Cedente um prazo adicional de até seis (6) meses contados desde a outorga do contrato definitivo para permanência no imóvel locado. Processo: 29192 4  INFORMAÇÃO VINCULATIVA 3. Verificada a condição prevista no número anterior (...), a Promitente Cedente obriga- se ao pagamento à Promitente Cessionária de uma compensação mensal no montante de € 2.000 (...), até efetiva desocupação e entrega do imóvel.". 29. Conforme "Cláusula Décima Segunda (...)": "A sociedade C (...), enquanto ocupante efetiva e a título legítimo, do imóvel objeto do presente contrato, na data da sua assinatura, declara conhecer os termos do presente contrato, aos quais nada tem a opor, mais declarando que procederá à desocupação do imóvel, deixando-o livre de todos os seus pertences, no prazo de 30 dias após ser interpelada para o efeito pela Promitente Cessionária (...)". II - ELEMENTOS FACTUAIS II. 1. Em sede de IVA 30. A Requerente exerce as atividades correspondentes aos Códigos de Atividade Económica (CAE): 68110 - "COMPRA E VENDA DE BENS IMOBILIÁRIOS" (Principal); 74992 - "OUTRAS ATIVIDADES DE CONSULTORIA, CIENTIFICAS, TÉCNICAS E..." (Secundário 1); 79900 - "OUTROS SERVIÇOS DE RESERVAS E ATIVIDADES RELACIONADAS" (Secundário 2); 55201 - "ALOJAMENTO MOBILADO PARA TURISTAS" (Secundário 3), e 68200 - "ARRENDAMENTO E EXPLORAÇÃO DE BENS IMOBILIÁRIOS PRÓPRIOS O..." (Secundário 4). 31. Em sede de Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA), a Requerente encontra-se enquadrada no regime normal de periodicidade trimestral, registada como praticando operações que conferem o direito à dedução do IVA suportado nas suas aquisições, e operações que não conferem esse direito, sendo um sujeito passivo misto com afetação real de todos bens. II. 2. Em sede de IMT 32. Constata-se que em aaaa-mm-dd foi feita a Liquidação de Imposto Municipal sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis (IMT) n.º xxxxxxx, valor de 19.500,00 €, ao sujeito passivo com o NIF XXXXXXXXX (Banco A, S.A.), referente à "Aquisição do direito de propriedade plena sobre imóveis", localizado na "(...)", e consta como "Presente Destino: Armazéns e atividade industrial". II. 3. Na aplicação do e-fatura 33. Constata-se na fatura n.º XX, emitida em aaaa/mm/dd, pelo BANCO A, que foi aplicada a isenção de IVA nos termos do artigo 9.º do CIVA, ao valor da 1.ª renda, de 83.600 € [referida no "CONTRATO DE LOCAÇÃO FINANCEIRA IMOBILIÁRIA" - "CLÁUSULA QUARTA - RENDAS / COMISSÕES" - "4.3. Montante da 1.ª renda: EUR 83.600,00"]. 34. A mesma isenção foi aplicada às rendas de novembro e dezembro de 2022, valores de 2.250,22 [referidas no "CONTRATO DE LOCAÇÃO FINANCEIRA IMOBILIÁRIA" - "CLÁUSULA QUARTA - RENDAS / COMISSÕES" - "4.4. Montante das demais rendas: 119 rendas de EUR 2.250,22"], conforme faturas n.ºs YY e ZZ, emitidas pelo BANCO A nos referidos meses. 35. Quanto à fatura do "Sinal" de 90.000 €, previsto no n.º 1 da "Cláusula Terceira (...)" do "CONTRATO-PROMESSA DE CESSÃO DE POSIÇÃO CONTRATUAL", verifica-se Processo: 29192 5  INFORMAÇÃO VINCULATIVA ter sido liquidado imposto à taxa normal em vigor (23%), conforme fatura n.º WW, emitida em aaaa/mm/dd, pela Requerente à B. II. 4. Na aplicação do e-balcão 36. Em aaaa/mm/dd, a Requerente submeteu na aplicação do e-balcão o pedido de informação n.º (...), com a seguinte questão: "A nossa empresa vai ceder a posição num contrato de leasing imobiliário. O preço da transação irá ser superior ao montante que a empresa deve atualmente ao banco, pelo que o valor do excedente terá de ser efetuado ao comprador com IVA (operação assume a natureza de prestação de serviços). Podem enviar uma informação vinculativa que justifique isto por favor?" 37. Em aaaa/mm/dd, foi dada a seguinte resposta: "A cessão de posição num contrato, seja este de locação financeira ou outro, configura a transmissão de um direito. Tal operação, em sede de IVA, consubstancia-se como uma prestação de serviços, de acordo com o conceito residual definido no n.º 1 do art. 4.º do CIVA. A cessão da posição contratual não reveste a mesma natureza de uma locação, por isso, é entendimento destes serviços que não se aplica a isenção prevista na citada alínea 29) do art. 9.º do CIVA. Não obstante, se o contrato de cedência de posição contratual reunir as condições de sujeição a tributação em sede de IMT, esta operação é sujeita a IVA nos termos conjugados da alínea a) do n.º 1 do art. 4.º do CIVA, mas dele isenta, nos termos da alínea 30) do art. 9.º do mesmo Código. Por outro lado, se a cedência de posição contratual não reunir as condições de sujeição a IMT, então a referida operação é sujeita a IVA e dele não isenta. Neste caso, o valor tributável é calculado nos termos do n.º 1 do art. 16.º do CIVA, isto é, o valor tributário corresponde ao valor da contraprestação obtida ou a obter do destinatário dos serviços (regra geral corresponde ao valor que o cedente recebe do cessionário). Ou seja, é devido IVA sobre a totalidade da operação e não sobre o remanescente." III - ANÁLISE DA QUESTÃO III.1. Sobre a cessão de posição contratual de locatário, em contrato de locação financeira imobiliária 38. A cessão de posição num contrato, seja este de locação financeira ou outro, configura a transmissão de um direito. Tal operação, em sede de IVA, consubstancia-se como uma prestação de serviços, de acordo com o conceito residual definido no n.º 1 do artigo 4.º do CIVA. 39. A cessão da posição contratual não reveste a mesma natureza de uma locação, por isso, tem sido entendimento destes serviços que não se aplica a isenção da alínea 29) do artigo 9.º do CIVA, nos termos da qual é isenta de imposto a locação de bens imóveis, com exceção das seguintes operações: "a) As prestações de serviços de alojamento, efetuadas no âmbito da atividade hoteleira ou de outras com funções análogas, incluindo parques de campismo; b) A locação de áreas para recolha ou estacionamento coletivo de veículos; c) A locação de máquinas e outros equipamentos de instalação fixa, bem como qualquer outra locação de bens imóveis de que resulte a transferência onerosa da exploração de estabelecimento comercial ou industrial; d) A locação de cofres-fortes; Processo: 29192 6  INFORMAÇÃO VINCULATIVA e) A locação de espaços para exposições ou publicidade". 40. Não obstante, se o contrato de cedência de posição contratual reunir as condições de sujeição a tributação, em sede de Imposto Municipal sobre as Transações Onerosas de Imóveis (IMT), esta operação é sujeita a IVA nos termos conjugados do n.º 1 do artigo 4.º do CIVA, embora dele isenta, nos termos da alínea 30) do artigo 9.º do mesmo Código. 41. Por outro lado, se a cedência de posição contratual não reunir as condições de sujeição a IMT, então a referida operação é sujeita a IVA e dele não isenta. Neste caso, o valor tributável é calculado nos termos do n.º 1 do artigo 16.º do CIVA, isto é, o valor tributário corresponde ao valor da contraprestação obtida ou a obter do destinatário dos serviços (em regra corresponde ao valor que o cedente recebe do cessionário). À cedência de posição contratual é aplicável a taxa normal de imposto definida na alínea c) do n.º 1 do artigo 18.º do referido Código. 42. Em resumo, a cessão da posição contratual no contrato de locação financeira: i. Se o contrato de cessão da posição contratual reunir as condições de sujeição a tributação em IMT, a operação, no âmbito do IVA, encontra-se isenta nos termos da alínea 30) do artigo 9.º do CIVA. ii. Se não reunir as condições de sujeição a IMT, a operação é sujeita a liquidação de IVA, à taxa normal de imposto, em vigor na data em que ocorrer a cedência, que incidirá sobre o valor tributável, determinado em conformidade com o estabelecido no n.º 1 do artigo 16.º do CIVA. 43. A sujeição a IMT ocorre quando o locador adquire o bem imóvel, sendo que, enquanto adquirente deve pagar este imposto, ou seja, a sujeição a IMT por parte do locatário ocorre quando este exerce a opção de compra sobre o bem. O locatário não é o titular do direito de propriedade do imóvel, pelo que, pela celebração do contrato de locação financeira imobiliária, não há sujeição a este imposto. III.2. Sobre a incidência em sede de IVA da cessão de posição contratual de "Locatário" no "CONTRATO DE LOCAÇÃO FINANCEIRA IMOBILIÁRIA (...)", celebrado em dd/mm/aaaa 44. No que diz respeito ao caso concreto, conforme "CONTRATO - PROMESSA DE CESSÃO DE POSIÇÃO CONTRATUAL" junto pela Requerente, afigura-se não existir sujeição a IMT pela transmissão onerosa do direito de propriedade do imóvel, uma vez que nesta cessão de posição contratual do leasing imobiliário, a propriedade do imóvel mantem-se na esfera da locadora. 45. Por outro lado, não existe evidência que venha a ocorrer, por parte do locador, a renúncia à isenção do IVA, nos termos do n.º 4 do artigo 12.º do CIVA, referente ao novo locatário, quando tenha lugar a efetiva cedência de posição contratual do contrato de leasing imobiliário. 46. Nestes termos, a efetiva cedência de posição contratual do leasing imobiliário, é sujeita a IVA e dele não isenta, tributável à taxa prevista na alínea c) do n.º 1 do artigo 18.º do CIVA (23%). 47. Quanto ao valor tributável, estabelece o n.º 1 do artigo 16.º do CIVA, que o mesmo "(...) é o valor da contraprestação obtida ou a obter do adquirente, do destinatário ou de um terceiro", ou seja, é o valor total recebido pelo cedente (a Requerente), como Processo: 29192 7  INFORMAÇÃO VINCULATIVA contraprestação pela cessão da posição contratual. 48. Ou seja, no caso concreto o valor em causa sujeito a imposto será de 600.000 € [cf. "Cláusula Segunda (...)" do "CONTRATO - PROMESSA DE CESSÃO DE POSIÇÃO CONTRATUAL"]. 49. Relativamente à questão da Requerente sobre "o descritivo que deve constar da fatura a emitir pela sociedade cedente à sociedade cessionária", deve ser identificada a operação, designadamente, "Cessão / cedência da posição contratual de Locatário no Contrato de Locação Financeira Imobiliária n.º xxxx". 50. Em relação à possibilidade de dedução do imposto por parte da sociedade cessionária (B), este não é o meio próprio para esclarecimento, porque se trata de um sujeito passivo diferente da Requerente do presente pedido de informação, pelo que esta não tem legitimidade legal para o efeito, ainda que os dois intervenientes o tenham contratualizado [(...)]. 51. Mais se informa que o eventual esclarecimento, por esta via da questão acima, seria violador do disposto no n.º 1 do artigo 68.º ("Informações vinculativas"), no n.º 1 do artigo 64.º ("Confidencialidade"), e no artigo 65.º ("Legitimidade"), todos da Lei Geral Tributária (LGT). Processo: 29192 8