Informação vinculativa n.º 28889

INFORMAÇÃO VINCULATIVA FICHA DOUTRINÁRIA Diploma: Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado Artigo/Verba: Art.6º - Localização das operações . Assunto: Enquadramento de serviços prestados por via eletrónica e serviços de ensino através da internet Processo: 28889, com despacho de 2025-10-31, do Diretor de Serviços da DSIVA, por subdelegação Conteúdo: I. PEDIDO 1. O Requerente tem a natureza jurídica de Sociedade por Quotas e tem por objeto social a organização de feiras, congressos e outros eventos similares; desenvolvimento de concept art, ilustração, storyboards, criação de mascotes, pós-produção, efeitos especiais e animação para a indústria de videojogos e cinema, tal como variantes do mercado de entretenimento digital e interativo mais generalizado; a área de execução e desenvolvimento abrange todas as fases do produto, incluindo a distribuição nas áreas de merchandising, animação, multimédia e ilustração, funcionando também em regime de participação em projetos num sistema de outsourcing e gestão de talentos quando necessário; atua em áreas de especialidade como: conceito, videojogos, cinema, televisão, animação, visualização arqueológica, animação científica, ilustração, fotografia, iniciativas online, e-commerce e serviços de consultoria para a indústria. 2. Consultado o Sistema de Gestão e Registo de Contribuintes verifica-se que o Requerente está enquadrado, para efeitos de IVA, no regime normal com periodicidade mensal, como sujeito passivo que realiza operações que conferem o direito à dedução, pelo exercício da atividade principal de «Organização de feiras, congressos e similares» (CAE 082300) e das atividades secundárias de «Comércio a retalho em outros estabelecimentos não especializados, com predominância de produtos alimentares, bebidas ou tabaco» (CAE 047112), «Atividades de serviços de alimentação em meios móveis» (CAE 056120), «Atividades de programação informática» (CAE 062100), «Comércio a retalho não especializado em bancas, feiras, unidades móveis de venda, de têxteis, vestuário, calçado, malas e similares» (CAE 047123), «Comércio a retalho não especializado por correspondência ou via internet, sem predominância de produtos alimentares, bebidas e tabaco» (CAE 047125), «Outras atividades de serviços relacionados com as tecnologias de informação e informática» (CAE 062900), «Atividades de consultoria para os negócios e outra consultoria para a gestão» (CAE 070200) e «Atividades de serviços de intermediação de alojamento» (CAE 055400). 3. O Requerente, na sua exposição, refere que detém e opera uma plataforma online através da qual se realizam sessões de mentorias em direto (não gravadas), prestadas por profissionais inscritos na plataforma ("mentores") a utilizadores ("mentorados"), que contratam e pagam por estas sessões diretamente na plataforma. Dispõe ainda de outra funcionalidade que consiste em comprar o acesso a mentorias gravadas ou conteúdo escrito (artigos, vídeos, entre outros) sem que exista transferência de conteúdo/ficheiros. No caso das mentorias em direto (videochamada) decorrem exclusivamente online, em tempo real, sendo agendadas conforme a disponibilidade das partes envolvidas. 4. Indica também que as funcionalidades disponíveis têm como destinatários três tipos de clientes: i) consumidores finais e empresas com sede em Portugal; ii) consumidores finais e empresas sediadas noutros Estados-Membros da União Europeia; iii) consumidores finais e empresas sediadas em países terceiros. Processo: 28889 1  INFORMAÇÃO VINCULATIVA 5. O Requerente solicita esclarecimentos quanto aos seguintes aspetos: 5.1. Qualificação das operações realizadas - Se os serviços prestados se tratam de prestação de serviços por via eletrónica, serviços de ensino à distância ou produto digital. 5.2. Localização das operações nas diferentes situações: 5.2.1. Transações Business to Business (B2B) - clientes com sede em Portugal, em outros Estados-Membros e em países terceiros. 5.2.2. Transações Business to Consumer (B2C) - clientes com sede em Portugal, em outros Estados-Membros e em países terceiros. 5.3. Taxa de IVA aplicável por natureza do serviço. 5.4. Possibilidade de aplicabilidade do regime do Balcão Único - OSS (One Stop Shop). II. ENQUADRAMENTO JURÍDICO-TRIBUTÁRIO FACE AO CÓDIGO DO IVA (CIVA) i. Qualificação das operações realizadas 6. De acordo com a definição constante na Diretiva 2006/112/CE do Conselho de 28 de novembro de 2006 - Diretiva IVA - acolhida na alínea c) do n.º 1 do seu artigo 58.º, são considerados como serviços prestados por via eletrónica, nomeadamente os referidos no seu anexo II, salientando que, o facto de o prestador de serviços e o destinatário comunicarem por correio eletrónico não significa, por si só, que o serviço seja prestado por via eletrónica. 7. Esta norma foi vertida na legislação nacional, no Anexo D do CIVA, que contém uma lista meramente exemplificativa dos serviços prestados por via eletrónica, grosso modo similar ao anexo II da Diretiva IVA, e que são os seguintes: «1 - Fornecimento de sítios informáticos, domiciliação de páginas web, manutenção à distância de programas e equipamentos. 2 - Fornecimento de programas e respectiva actualização. 3 - Fornecimento de imagens, textos e informações e disponibilização de bases de dados. 4 - Fornecimento de música, filmes e jogos, incluindo jogos de azar e a dinheiro, e de emissões ou manifestações políticas, culturais, artísticas, desportivas, científicas ou de lazer. 5 - Prestação de serviços de ensino à distância.» 8. O Regulamento de Execução (UE) n.º 282/2011 do Conselho, de 15 de março de 2011, detalha a definição apresentada na Diretiva IVA, estabelecendo, no n.º 1 do artigo 7.º, que se consideram serviços prestados por via eletrónica aqueles que são fornecidos através da internet ou de uma rede eletrónica, cuja natureza torna a sua prestação essencialmente automatizada, requerendo uma intervenção humana mínima, e que são impossíveis de assegurar na ausência de tecnologias de informação. 9. O supracitado Regulamento de Execução, no n.º 2 do artigo 7.º, apresenta uma definição exaustiva do que se considera e do que não se considera como serviço prestado por via eletrónica, elencando de forma expressa exemplos positivos e negativos, a fim de delimitar com precisão o respetivo âmbito de aplicação. 10. Para o caso em apreço, importa destacar os seguintes exemplos: «2. O n.º 1 abrange, em especial, o seguinte: a) «Fornecimento de produtos digitalizados em geral, nomeadamente os programas informáticos e respetivas alterações e atualizações.» «3. O n.º 1 não abrange o seguinte: j) «Serviços de ensino, em que o conteúdo do curso é fornecido pelo docente através da Internet ou de uma rede eletrónica (ou seja, por conexão remota).» 11. Por sua vez, no anexo I do suprarreferido Regulamento de Execução encontram-se Processo: 28889 2  INFORMAÇÃO VINCULATIVA elencados, de forma exaustiva, os serviços prestados por via eletrónica correspondentes a cada um dos pontos constantes do anexo II da Diretiva IVA, cumprindo destacar, para a situação em análise, os seguintes: «Ponto 3 do anexo II da Diretiva 2006/112/CE c) Conteúdo digitalizado de livros e outras publicações electrónicas;» Ponto 5 do anexo II da Diretiva 2006/112/CE: a) Ensino automatizado à distância cujo funcionamento depende da Internet ou de uma rede electrónica semelhante e cuja prestação exige uma intervenção humana limitada, ou mesmo nula, incluindo salas de aula virtuais, excepto no caso de a Internet ou rede electrónica semelhante ser usada apenas como simples meio de comunicação entre o professor e o aluno;» 12. Consultado o sítio de internet do Requerente [], verifica-se que a plataforma [] tem como objetivo ser um ecossistema digital onde empreendedores, empresas e investidores se reúnem para se conectarem, colaborarem e procurarem a inovação. 13. É apresentado um «Programa de Mentoria» que se transcreve, procedendo-se à respetiva tradução de Inglês para Português: «Programa de Mentoria []: Um programa de mentoria online dedicado a aspirantes a criadores de jogos que planeiam conseguir o seu primeiro emprego na indústria dos videojogos. Com um cronograma de aulas cuidadosamente planeado e linear, complementado por sessões adicionais orientadas para pequenos grupos, a [] e a [] conseguiram proporcionar aprendizagem, orientação e planeamento dos próximos passos para criadores que querem entrar no setor ou adquirir novas competências.» 14. Considerando o exposto, procede-se, nos pontos seguintes, à qualificação das operações em análise realizadas pelo Requerente, sendo estas as operações estabelecidas entre o Requerente e os respetivos «mentorados», cujo objeto consiste na transmissão de conhecimento no âmbito das suas atividades de «programação informática» ou de «Outras atividades de serviços relacionados com as tecnologias de informação e informática». 14.1. Mentorias gravadas - Atendendo a que o Requerente refere que é seu objetivo proporcionar aprendizagem, orientação e planeamento para criadores de videojogos que querem entrar no setor ou adquirir novas competências, está-se perante serviços que se enquadram no conceito de «Ensino à distância». 14.2. Conteúdo escrito (artigos, vídeos, entre outros) sem que exista transferência de conteúdos/ficheiros - Tratando-se do acesso a conteúdo escrito na plataforma, está-se perante serviços que se enquadram no conceito de «Conteúdo digitalizado de livros e outras publicações eletrónicas». 14.3. Em ambos os casos, sendo necessária a utilização de uma tecnologia de informação que possibilita o acesso e a prestação automatizada dos serviços, com intervenção humana mínima, está fundamentado o seu enquadramento no conceito de serviços prestados por via eletrónica. 14.4. Mentorias em direto - Tratando-se da difusão de conteúdos, por meio de videochamadas em tempo real, isto é, com a presença de intervenção humana, fica afastado o seu enquadramento no conceito de serviços prestados por via eletrónica. 14.5. Neste caso, está-se perante uma «Prestação de serviços de ensino através da internet ou de uma rede eletrónica (ou seja, por conexão remota)». ii. Localização das prestações de serviços 15. O n.º 6 do artigo 6.º do CIVA consagra duas regras gerais de localização das prestações de serviços, consoante as operações se efetuem entre sujeitos passivos (B2B) ou entre sujeitos passivos e não sujeitos passivos, comummente designados de particulares (B2C). 16. Assim, a alínea a) do n.º 6 do citado artigo determina que, quando o adquirente dos Processo: 28889 3  INFORMAÇÃO VINCULATIVA serviços for sujeito passivo de IVA as operações são tributadas no local onde esse adquirente estiver estabelecido (sede, estabelecimento estável ou domicílio do prestador); e a alínea b) do n.º 6 do mesmo artigo determina que, quando o adquirente dos serviços for não sujeito passivo de IVA as operações são tributadas no local onde o prestador dos serviços estiver estabelecido. 17. Considerando estas regras gerais de localização, conclui-se que a disponibilização de mentorias gravadas, conteúdo escrito em formato digital e mentorias em direto a sujeitos passivos ou a particulares com sede, estabelecimento estável ou domicílio em Portugal, são localizadas em território nacional, sendo, por conseguinte, sujeitas a tributação em Portugal. 18. Caso os adquirentes das mentorias gravadas, do conteúdo escrito em formato digital e das mentorias em direto sejam sujeitos passivos estabelecidos em outros Estados- Membros da União Europeia, ou sujeitos passivos estabelecidos em países terceiros, tais serviços configuram operações que não são localizadas em território nacional, e, portanto, não são tributadas em Portugal, por leitura a contrário do disposto na alínea a) do n.º 6 do artigo 6.º do CIVA. 19. No que concerne às mentorias gravadas e ao conteúdo escrito em formato digital, isto é, aos serviços prestados por via eletrónica, a particulares, com domicílio em outros Estados-Membros da União Europeia ou em países terceiros, deve ter-se em consideração a regra específica do artigo 6.º do CIVA que se encontra prevista na alínea h) do n.º 9 deste artigo, segundo a qual não são tributadas em Portugal as «Prestações de serviços de telecomunicações, de radiodifusão ou televisão e serviços por via eletrónica, nomeadamente os descritos no anexo D, quando o destinatário for uma pessoa estabelecida ou domiciliada fora do território nacional.» 20. Daqui resulta, que os serviços prestados por via eletrónica a particulares domiciliados em outros Estados-Membros da União Europeia ou em países terceiros não se consideram localizados em território nacional e, portanto, não são tributados em Portugal. 21. Contudo, no que respeita aos serviços prestados por via eletrónica a particulares de outros Estados-Membros da União Europeia, cumpre fazer referência ao artigo 6.º- A do CIVA, que derroga a regra de localização no Estado-Membro do adquirente. 22. Deste modo, os serviços prestados por via eletrónica serão tributados em Portugal quando estejam reunidas as seguintes condições: « a) O prestador ou transmitente tenha sede, estabelecimento estável ou, na sua falta, o domicílio em território nacional e não esteja sediado, estabelecido ou domiciliado noutro Estado-Membro; b) As prestações de serviços sejam efetuadas a destinatários estabelecidos ou domiciliados em outros Estados-Membros ou os bens sejam expedidos ou transportados para outros Estados-Membros; e c) O valor total, líquido do IVA, das operações referidas na alínea anterior não seja superior, no ano civil anterior ou no ano civil em curso, a 10 000 €. » 23. Sendo ultrapassado o montante de 10.000 € existe a obrigação de liquidação de IVA à taxa em vigor no país do adquirente com a consequente obrigação de registo no Estado-Membro da União Europeia em que o adquirente esteja domiciliado. 24. Em alternativa, poderá ser efetuado o registo no Balcão Único - OSS, que foi transposto para a ordem jurídica interna pela Lei 47/2020, de 24 de agosto, e cujo regime é explicado no ofício-circulado n.º 30240 de 25 de junho de 2021. Este regime possibilita a centralização do cumprimento das obrigações em sede de IVA, permitindo aos sujeitos passivos declararem e pagarem, num único Estado-Membro, o imposto devido em qualquer dos Estados-Membros da União Europeia. 25. Relativamente às mentorias em direto, quando os seus adquirentes sejam particulares, com domicílio em outros Estados-Membros da União Europeia ou em países terceiros, importa fazer referência à alínea i) do n.º 9 do artigo 6.º do CIVA que afasta a regra geral de localização estabelecida na alínea b) do n.º 6 do mesmo artigo. 26. Assim, não são sujeitas a tributação em Portugal as « i) Prestações de serviços de Processo: 28889 4  INFORMAÇÃO VINCULATIVA carácter cultural, artístico, científico, desportivo, recreativo, de ensino e similares, incluindo feiras e exposições, compreendendo as dos organizadores daquelas atividades e as prestações de serviços que lhes sejam acessórias, cujo acesso seja virtual ou que digam respeito a atividades transmitidas em fluxo contínuo (streaming) ou por outras formas de disponibilização virtual, quando o destinatário for uma pessoa estabelecida ou domiciliada fora do território nacional.» 27. Deste modo, quando os adquirentes das mentorias em direto sejam particulares com domicílio em outros Estados-Membros da União Europeia e considerando que: - Tais serviços não configuram uma prestação de serviços por via eletrónica, implicando que os mesmos não estão sujeitos à derrogação da regra de localização no Estado- Membro do adquirente estabelecida no artigo 6.º - A do CIVA; e - Tais serviços são sujeitos a tributação onde o adquirente esteja estabelecido ou domiciliado; Existe a obrigação de liquidação de IVA à taxa em vigor no país do adquirente com a consequente obrigação de registo no Estado-Membro em que o adquirente esteja domiciliado. 28. Em alternativa, poderá ser efetuado o registo no Balcão Único - OSS, cuja funcionalidade foi explicada no ponto 24 da presente informação. 29. Quando as mentorias em direto forem prestadas a particulares domiciliados em países terceiros, não se consideram localizadas em território nacional, e, portanto, não são tributadas em Portugal. iii. Taxas de IVA aplicáveis 30. As mentorias gravadas e as mentorias em direto prestadas a sujeitos passivos ou a particulares com sede ou domicílio em Portugal, uma vez que não merecem acolhimento em nenhuma das Listas anexas ao CIVA, são sujeitas a tributação à taxa normal de 23% prevista na alínea c) do n.º 1 do artigo 18.º do CIVA. 31. Relativamente ao conteúdo escrito em formato digital, refere o Requerente que o mesmo se materializa em «artigos, vídeos, entre outros». 32. Consagra a verba 2.1 da Lista I anexa ao CIVA que está sujeita à taxa reduzida a transmissão de «Livros, jornais, revistas de informação geral e outras publicações periódicas que se ocupem predominantemente de matérias de caráter científico, educativo, literário, artístico, cultural, recreativo ou desportivo, em todos os suportes físicos ou por via eletrónica, ou em ambos, com exceção das publicações que consistam total ou predominantemente em conteúdos vídeo ou música. Excetuam-se igualmente as publicações ou livros de caráter obsceno ou pornográfico, como tal considerados na legislação sobre a matéria, e as obras encadernadas em peles, tecidos de seda, ou semelhante.» 33. Importa salientar, que esta verba resulta da faculdade concedida aos Estados- Membros pelo artigo 98.º da Diretiva IVA de poderem aplicar uma ou duas taxas reduzidas às transmissões de bens e prestações de serviços das categorias constantes no seu Anexo III, designadamente: «6) Fornecimento, incluindo o empréstimo por bibliotecas, de livros, jornais e publicações periódicas, em suporte físico ou por via eletrónica, ou ambos (incluindo brochuras, desdobráveis e outros impressos do mesmo tipo, álbuns ou livros de ilustrações e álbuns para desenhar ou colorir para crianças, pautas de música impressas ou manuscritas, mapas e cartas hidrográficas ou outras do mesmo tipo), com exceção das publicações total ou predominantemente destinadas a publicidade e das publicações que consistam total ou predominantemente em conteúdos vídeo ou música; produção de publicações de associações sem fins lucrativos e serviços relacionados com essa produção;» 34. Assim, fica excluído do enquadramento na referida verba, todo o conteúdo que seja difundido, total ou parcialmente através de vídeo, ficando este sujeito à taxa normal de 23% prevista na alínea c) do n.º 1 do artigo 18.º do CIVA. 35. As publicações escritas na plataforma que se ocupem predominantemente de Processo: 28889 5  INFORMAÇÃO VINCULATIVA matérias de caráter educativo, beneficiam da aplicação da verba 2.1 da Lista I anexa ao CIVA, sendo tributada à taxa reduzida de IVA de 6% prevista na alínea a) do artigo 18.º do CIVA. III. CONCLUSÃO 36. Tendo em conta o exposto: 36.1. As mentorias gravadas têm o seguinte enquadramento: - Consubstanciam-se em «Ensino à distância» configurando um serviço prestado por via eletrónica. - Quando os adquirentes forem sujeitos passivos ou particulares com sede, estabelecimento estável ou domicílio em Portugal, estão sujeitas a tributação em Portugal, à taxa normal de IVA de 23%. - Quando os adquirentes forem sujeitos passivos estabelecidos em outros Estados- Membros da União Europeia ou em países terceiros, as operações não são localizadas em território nacional, e, portanto, não são tributadas em Portugal. - Quando os adquirentes forem particulares domiciliados em outros Estados-Membros da União Europeia ou em países terceiros, as operações não se consideram igualmente localizadas em território nacional e, portanto, não são tributadas em Portugal, por via do afastamento da regra geral por uma regra específica, aplicável no caso, às prestações de serviços por via eletrónica. - Contudo, no caso dos adquirentes domiciliados em outros Estados-Membros da União Europeia, cumprindo-se as condições previstas para a derrogação da regra de localização do adquirente, podem ser tributadas em Portugal. - Se não se aplicar a referida derrogação, existe, assim, a obrigação de liquidação de IVA à taxa em vigor nos países dos adquirentes, sendo necessário o registo nos Estados-Membros em que os adquirentes estejam domiciliados, ou, alternativamente, pode ser utilizado o Balcão Único - OSS para cumprimentos das obrigações em sede de IVA nesses países. 36.2. O conteúdo escrito em formato digital tem o seguinte enquadramento: - Consubstancia-se em «Conteúdo digitalizado de livros e outras publicações eletrónicas», configurando um serviço prestado por via eletrónica. - Aplica-se o enquadramento exposto no ponto anterior, com exceção da taxa de IVA aplicável nas operações tributadas em Portugal. - Estas operações, sempre que se tratem de conteúdo escrito na plataforma, predominantemente de matérias de caráter educativo, podem beneficiar da aplicação da verba 2.1 da Lista I do CIVA, sendo tributadas à taxa reduzida de IVA de 6%. 36.3. As mentorias em direto têm o seguinte enquadramento: - Consubstanciam-se em «Prestação de serviços de ensino através da internet ou de uma rede eletrónica (ou seja, por conexão remota)» não configurando um serviço prestado por via eletrónica. - Quando os adquirentes forem sujeitos passivos ou particulares com sede, estabelecimento estável ou domicílio em Portugal, estão sujeitas a tributação em Portugal, à taxa normal de IVA de 23%. - Quando os adquirentes forem sujeitos passivos estabelecidos em outros Estados- Membros da União Europeia ou em países terceiros, as operações não são localizadas em território nacional, e, portanto, não são tributadas em Portugal. - Quando os adquirentes forem particulares domiciliados em Estados-Membros da União Europeia ou em países terceiros, as operações não são igualmente localizadas em território nacional, pelo que não são tributadas em Portugal, por via do afastamento da regra geral por uma regra específica aplicável, no caso, às prestações de serviços de caráter de ensino realizadas em formato streaming. - Existe, assim, a obrigação de liquidação de IVA à taxa em vigor nos países dos adquirentes com a consequente necessidade de registo nos respetivos Estado- Membros. Processo: 28889 6  INFORMAÇÃO VINCULATIVA - Em alternativa, poderá ser utilizado o regime do Balcão - OSS para cumprimento de todas as obrigações em sede de IVA nos diversos países. Processo: 28889 7