Informação vinculativa n.º 2827

FICHA DOUTRINÁRIA Diploma: CIVA Artigo: 12º; al. c) do n.º 5 do art. 16º Assunto: Renuncia á isenção – Formação profissional - Subsídios Processo: nº 2827, despacho do SDG dos Impostos, substituto legal do Director - Geral, em 2012-01-03. Conteúdo: Tendo por referência o pedido de informação vinculativa solicitada, ao abrigo do art° 68° da Lei Geral Tributária (LGT), por « ….A…», presta-se a seguinte informação. I - FACTOS APRESENTADOS 1. A Requerente tem como actividade principal a "Formação Profissional", com o CAE 85591, e como actividade secundária, "Outras Actividades Consultoria para os Negócios e a Gestão", com o CAE 70220. 2. Dado que é uma entidade formadora certificada, a actividade principal encontra-se isenta de IVA ao abrigo do n.º 10 do artigo 9º do CIVA. Por esse facto, o regime de IVA em vigor é o misto, com afectação real de todos os bens e serviços. 3. A Requerente pondera renunciar à isenção do IVA na actividade Formação Profissional. Se assim for, questiona se os subsídios à exploração (subsídios à formação profissional que em seu entender não são subsídios ao preço mas à estrutura de custos e à atribuição de bolsas de apoio aos respectivos formandos) a atribuir pelo POPH, no âmbito do Eixo 2 - Cursos EFA e Formações Modulares, estarão sujeitos, ou não, à liquidação de IVA? 4. Conforme solicitado por esta Direcção de Serviços, a Requerente enviou a seguinte documentação adicional: Formulário de candidatura junto do POPH à Tipologia 2.2 - Cursos de Educação e Formação de Adultos (EFA) e 2.3 - Formações Modulares Certificadas (FMC); Decisões de Aprovação pelo POHP e os respectivos Termos de Aceitação. 5. A Requerente esclareceu ainda que, o financiamento atribuído é composto por rubricas como encargos com formandos e formadores, encargos com outro pessoal afecto ao projecto, rendas, alugueres e amortizações de equipamentos afectos ao projecto, assim como despesas gerais (electricidade, água, etc.) e directas (manuais de formandos, material pedagógico, etc.). 6. Este financiamento a fundo perdido representa um subsídio à produção e à estrutura de custos e não ao preço, até porque os cursos EFA e os cursos de Formação Modular Certificada não têm um preço de mercado. São gratuitos e, como mencionado, atribuem uma bolsa aos participantes. 7. De acordo com a análise de Ofícios Circulados (por exemplo Of. N.º 077075, do SIVA, de 98-07-13), do parecer da OTOC e do ROC, é entendimento da Requerente, que o financiamento da formação profissional não se ajusta aos limites conceptuais da alínea c) do n.º 5 do art.º 16º do CIVA, que considera que as prestações de serviços sujeitas a imposto "apenas" incluem "as subvenções directamente conexas com o preço de cada Processo: nº 2827 1  operação, considerando como tais as que são estabelecidas em função do número de unidades transmitidas ou do serviços prestados e sejam fixadas anteriormente à realização das operações". 8. Pelo exposto, solicita a qualificação dos referidos subsídios atribuídos pelo POPH e, por inerência, se estes devem ou não estar sujeitos a IVA no caso da actividade estar enquadrada no regime normal de IVA (através da renúncia à isenção). 9. A Requerente pondera renunciar à actual isenção do IVA na actividade Formação Profissional (n.º 10 do art.º 9º do CIVA), mas só o fará caso tenha a garantia de que os subsídios a receber não estarão sujeitos à liquidação de IVA. Caso contrário ficará impossibilitada de, por exemplo, atribuir aos formandos a totalidade da bolsa a que por lei têm direito, dado que uma parte ficará retida em sede de IVA. II - ENQUADRAMENTO EM SEDE DE IVA 10. Consultado o Sistema de Gestão e Registo de Contribuintes, verifica-se que a Requerente está inscrita para efeitos fiscais com a actividade principal de "Formação Profissional", CAE 85591 e com a actividade secundária de "Outras Actividades Consultoria para os Negócios e a Gestão", CAE 70220. Em sede de IVA, encontra-se enquadrada no regime normal de periodicidade trimestral, com o tipo de operações "Misto com afectação real de todos os bens". 11. Nos termos do art.º 9º, n.º 10 do CIVA, estão isentas de IVA, "As prestações de serviços que tenham por objecto a formação profissional, bem como as transmissões de bens e prestações de serviços conexas, como sejam o fornecimento de alojamento, alimentação e material didáctico, efectuadas por organismos de direito público ou por entidades reconhecidas como tendo competência nos domínios da formação e reabilitação profissionais pelos ministérios competentes." 12. É pressuposto obrigatório para a aplicação da referida isenção, que as entidades em causa sejam reconhecidas como competentes nos domínios da formação e reabilitação profissionais. Este reconhecimento, designado por acreditação ou certificação, encontra-se actualmente regulado pela Portaria n.º 851/2010, de 6 de Setembro. A certificação, é o reconhecimento formal de que uma entidade detém competências, meios e recursos adequados para desenvolver actividades formativas. 13. Nos termos do Decreto-Lei n.º 210/2007 de 29 de Maio, a certificação das Entidades Formadoras é assegurada pela Direcção-Geral do Emprego e das Relações de Trabalho (DGERT). De acordo com a informação disponível no site da DGERT, a Requerente consta como entidade acreditada no domínio da formação. 14. A isenção estabelecida no art.º 9º, n.º 10 do CIVA, opera independentemente da formação ser ou não co-financiada pelo Fundo Social Europeu ou pelo Estado, e abrange todas prestações de serviços da Requerente, na medida em que consubstanciem o desenvolvimento da sua actividade formativa acreditada. 15. As operações abrangidas pela isenção prevista no n.º 10, do art.º 9º do CIVA, em virtude de não se encontrarem contempladas no art.º 20º do Processo: nº 2827 2  mesmo Código, designam-se por isenções incompletas, pelo que, os sujeitos passivos não liquidam imposto nas operações que praticam nesse âmbito, mas também não têm direito a deduzir o imposto suportado nas aquisições de bens e serviços relacionados com essa actividade. 16. Sendo um sujeito passivo que exerce simultaneamente uma actividade isenta de imposto que não confere o direito à dedução, e um actividade tributada que confere esse direito, está obrigado à disciplina do art.º 23º do CIVA. 17. Relativamente ao Ofício - Circulado nº 77075, de 13/07/1998 da Direcção de Serviços do IVA, invocado pela Requerente na sua exposição, verifica-se que o mesmo se refere a "Subsídios e/ou compensações financeiras a fundo perdido para a criação de postos de trabalho", matéria que não tem paralelismo com a situação apresentada pela Requerente, pelo que do mesmo não pode resultar qualquer similitude entre os regimes de tributação adoptados. 18. Cumpre, assim, analisar se os subsídios auferidos pela Requerente constituem subsídios ao preço, ou seja, se se ajustam aos limites conceptuais estabelecidos na alínea c) do n.º 5 do art.º 16º do CIVA. 19. O Código do IVA define de forma clara o que constitui um subsídio ao preço. De acordo com alínea c) do n.º 5 do art.º 16º do CIVA, o valor tributável das transmissões de bens e das prestações de serviços sujeitas a imposto inclui, "As subvenções directamente conexas com o preço de cada operação, considerando como tais as que são estabelecidas em função do número de unidades transmitidas ou do volume dos serviços prestados e sejam fixadas anteriormente à realização das operações". 20. Da análise da candidatura ao financiamento do Fundo Social Europeu - Programa Operacional Potencial Humano (POPH), verifica-se que a mesma é submetida através da apresentação de um projecto detalhado do número acções de formação e formandos envolvidos, bem como dos custos calculados e discriminados por rubricas. 21. Por sua vez, da aprovação do projecto por parte do POPH, consta toda a informação relativa à estrutura de custos da formação, igualmente detalhada por rubricas, bem como do montante solicitado pela entidade beneficiária e respectivo montante aprovado. Este documento demonstra que foi realizada uma análise de controle e verificação por parte da entidade financiadora do fim a que se destina o subsídio atribuído, designadamente das acções de formação e número de formandos envolvidos. 22. Relativamente ao projecto "Cursos de Educação Formação de Adultos", a decisão de aprovação apresenta um resumo do projecto, com as respectivas datas de início e fim, respeitante a uma acção de formação destinada a catorze formandos desempregados. 23. De acordo com o termo de aceitação, a concessão do financiamento implica o integral cumprimento do projecto aprovado, por parte da entidade beneficiária, além de outras obrigações acessórias destinadas, designadamente, ao controle contabilístico e técnico-pedagógico, da execução das acções de formação subsidiadas. 24. Face ao exposto, verifica-se que o financiamento aprovado é determinado com referência às acções de formação que a entidade Processo: nº 2827 3  beneficiária vai efectuar, tendo em conta o número de participantes e horas de formação, ou seja, o subsídio é atribuído de forma inequívoca, com referência ao volume dos serviços prestados. Conclusões: 25. A Requerente é um sujeito passivo dos referidos no art.º2º, n.º 1, alínea a) do CIVA, que tem como actividade económica principal a prestação de serviços de formação. 26. Uma vez que se trata de uma entidade acreditada pela DGERT, a actividade que exerce encontra-se abrangida pela isenção estabelecida no art.º 9º, n.º 10 do CIVA, que opera independentemente da formação ser ou não co-financiada pelo Fundo Social Europeu, e abrange todas prestações de serviços da Requerente, na medida em que consubstanciem o desenvolvimento da sua actividade formativa acreditada. 27. Nos termos do art.º 12º, n.º 1 al. a) do CIVA, os sujeitos passivos que efectuem as prestações referidas no n.º 10 do art.º 9º, podem renunciar à isenção, optando pela aplicação do imposto. 28. A renúncia à isenção origina a obrigação de liquidação do imposto em todas as operações tributáveis e, consequentemente, o direito à dedução geral do imposto suportado na aquisição de bens e serviços afectos às suas operações. 29. A opção pode ser exercida na declaração de início de actividade, ou posteriormente através de declaração de alterações, produz efeitos a partir da data da sua apresentação (cf. art.º 12º, n.º 2 do CIVA) e abrange o conjunto de todas as operações efectuadas pelo sujeito passivo no exercício da sua actividade de formação. 30. Os subsídios atribuídos à Requerente pelo Fundo Social Europeu e pelo Estado, constituem, nos termos da alínea c) do n.º 5 do artigo 16º do CIVA, o valor tributável da operação sujeita a imposto. 31. Uma vez exercido o direito de renuncia ao regime de isenção, ao abrigo da alínea a) do n.º 1 do art.º 12º do CIVA, a entidade formadora, ora Requerente, passa a poder deduzir o IVA suportado na aquisição de bens e serviços para a realização das operações, mas, em contrapartida, terá que liquidar IVA nas operações tributáveis a jusante, designadamente nos subsídios recebidos. Processo: nº 2827 4