Informação vinculativa n.º 28122

INFORMAÇÃO VINCULATIVA FICHA DOUTRINÁRIA Diploma: Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares Artigo/Verba: Art.10º - Mais-valias Assunto: Enquadramento de operações com criptoativos - compra, detenção e staking Processo: 28122, com despacho de 2026-03-16, do Subdiretor-Geral da Área Gestão Tributária - IR, por delegação Conteúdo: Pretende o requerente que lhe seja prestada informação vinculativa sobre a seguinte situação: - No decurso da sua carreira, tem trabalhado como gestor de projetos em tecnologia da informação, constituindo essa a sua principal atividade profissional; - Em 2017, começou a adquirir criptoativos a nível pessoal, investindo principalmente em Ether e outros criptoativos lançados através de ofertas iniciais de criptoativos (ICOs); - Em 2018, instalou-se em Portugal durante um período de 4 meses, com a intenção de aqui estabelecer a sua residência, o que não veio a acontecer; - Refere que nunca foi residente fiscal em Portugal e que é residente fiscal no "País X" desde janeiro de 2021; - No entanto, pretende residir em Portugal a partir de março de 2025; - Desde 2017, e paralelamente à sua principal atividade profissional, passivo tem efetuado, de forma ocasional, transações com criptoativos; - O valor de seu portfólio aumentou significativamente desde julho de 2020 devido a três tipos de transações: a) "Compra e manutenção de criptoativos" - aquisição e manutenção de criptoativos na expetativa do aumento do seu valor. Estas aquisições foram efetuadas através de plataformas de negociação (exchanges) centralizadas e também na blockchain, por meio de transações de cripto-para-cripto em exchanges descentralizadas. b) "Administração de criptoativos" - o sujeito passivo efetua staking de Ether através de protocolos de staking líquido para obter recompensas (passivas) em unidades adicionais de Ether. Além disso, deposita outros criptoativos em protocolos de blockchain que necessitam da liquidez oferecida por esses criptoativos para operar. Em troca do depósito e consequente bloqueio desses criptoativos por períodos prolongados, pode receber recompensas contínuas ou periódicas (passivas) desses protocolos de blockchain, que podem incluir unidades adicionais do criptoativo fornecido ou distribuições de outros criptoativos, frequentemente tokens de governança que permitem aos seus detentores participar do processo de tomada de decisões desse protocolo. Alguns destes criptoativos já se encontram depositados pelo sujeito passivo (e, consequentemente, bloqueados) nesses protocolos de blockchain há mais de dois anos e meio. c) "Compra e negociação de criptoativos" - esta atividade envolve adquirir criptoativos em ofertas iniciais de criptoativos (ICOs) vendendo posteriormente a um comprador (normalmente, quando o preço é mais elevado). Ambas as transações são efetuadas apenas em criptoativos (transações de cripto-para-cripto). - Entre 2020 e 2022, o sujeito passivo desenvolveu programas de software de negociação automatizados para otimizar a atividade de "Compra e negociação de criptoativos". Esses programas automatizam o processo de compra e venda, permitindo aquisições mais rápidas de criptoativos sujeitos a ofertas iniciais para aproveitar os preços de listagem (normalmente inferiores aos do mercado secundário), para, posteriormente, os vender por um valor superior, designados por "MEV Bots"; Processo: 28122 1  INFORMAÇÃO VINCULATIVA - A partir de 2022, a utilização desses MEV Bots cessou, uma vez que com a maturação do ecossistema de blockchain, vários fundos de investimento e traders profissionais de criptoativos começaram a desenvolver os seus próprios MEV Bots para aproveitar as oportunidades na atividade de "Compra e negociação de criptoativos". Esta saturação do mercado impossibilitou que o sujeito passivo continuasse a utilizar os seus MEV Bots na "Compra de negociação de criptoativos"; - Apesar de realizar as referidas transações com criptoativos, não exerce nem nunca exerceu essa atividade de forma profissional, não sendo um negociador profissional (trader) de criptoativos; - As referidas transações com criptoativos destinam-se, única e exclusivamente, para fins de investimento pessoal, não atuando em nome de terceiros nem auferindo qualquer remuneração pelas mesmas; - A atividade do sujeito passivo nessas transações com criptoativos centra-se exclusivamente na gestão do seu portfólio e nunca efetuou transações com alavancagem; - Desde dezembro de 2020, devido à significativa valorização dos seus criptoativos, o sujeito passivo deixou de prestar serviços de consultoria de software a clientes no âmbito da sua principal atividade profissional; - Quaisquer ganhos gerados pelo sujeito passivo nas transações com criptoativos em questão são fortemente influenciados pelas condições gerais do mercado, bem como pela atividade de compra e venda a determinado criptoativo. O preço de mercado de um dado criptoativo pode flutuar imensamente numa questão de segundos e não pode ser previsto, a nenhum momento, por ninguém, nem mesmo pelos traders profissionais (que não é o caso do sujeito passivo); - E a liquidez disponível relativa a determinado criptoativo é um fator chave no seu preço. Dado que a maioria dos criptoativos sofre de baixos volumes de negociação, existe uma grande variação entre o aparente preço de mercado e aquele pelo qual esses criptoativos acabam por ser vendidos; - Nenhum ganho proveniente das transações com criptoativos está conectado ou deriva de qualquer serviço profissional prestado, nem de qualquer consultoria em software realizada a terceiros; - Nenhum dos criptoativos na carteira do sujeito passivo, e que este pretende vender em troca de dinheiro, se subsume no conceito de um valor mobiliários ao abrigo da legislação portuguesa, nem estão classificados como tokens não fungíveis (NFTs); - Todas as transações com criptoativos realizadas pelo sujeito passivo foram efetuadas entre residentes na União Europeia ou no Espaço Económico Europeu ou em Estado ou jurisdição com os quais Portugal celebrou convenção para evitar a dupla tributação ou acordo bilateral ou multilateral que prevê a troca de informações para fins fiscais; - A partir desse momento em que for residente fiscal em Portugal, o sujeito passivo pretende vender parte dos seus criptoativos mantidos por mais de 365 dias em troca de dinheiro ou outros ativos (exceto outros criptoativos). Tendo em conta os factos antes enunciado, vem solicitar confirmação do seguinte: - "Qualquer ganho passado e futuro em criptoativos resultante da atividade de «Compra e detenção de criptoativos», conforme descrito acima, deve ser tributado como mais- valia no âmbito da Categoria G para efeitos de IRS no momento da sua alienação onerosa em troca de dinheiro ou outro ativo (exceto criptoativos) caso o sujeito passivo seja, nesse momento, residente fiscal em Portugal"; - "Qualquer ganho passado e futuro em criptoativos resultante da «Administração de criptoativos», conforme descrito acima, deve ser tributado como mais-valia no âmbito da Categoria G para efeitos de IRS no momento da sua alienação onerosa em troca de dinheiro ou outro ativo (exceto criptoativos) caso o sujeito passivo seja, nesse momento residente fiscal em Portugal"; - "Qualquer ganho passado e futuro em criptoativos resultante da «Compra e Processo: 28122 2  INFORMAÇÃO VINCULATIVA negociação de criptoativos», conforme descrito acima, deve ser tributado como mais- valia no âmbito da Categoria G para efeitos de IRS no momento da sua alienação onerosa em troca de dinheiro ou outro ativo (exceto criptoativos) caso o sujeito passivo seja, nesse momento, residente fiscal em Portugal"; - "O uso de MEV Bots pelo sujeito passivo na «Compra e negociação de criptoativos» não altera a tributação de qualquer ganho passado e futuro em criptoativos resultante da «Compra e negociação de criptoativos», conforme descrito acima, como mais-valia no âmbito da Categoria G para efeitos de IRS no momento da sua alineação onerosa em troca de dinheiro ou outro ativo (exceto criptoativos) caso o sujeito passivo seja, nesse memento, residente fiscal em Portugal". Mas no caso de a Autoridade Tributária e Aduaneira discordar de alguma das declarações acima, solicita confirmação "de que os rendimentos e ganhos obtidos em criptoativos pelo sujeito passivo através das Transações com Criptoativos, que não sejam considerados pela Autoridade Tributária como mais-valias sujeitas a tributação ao abrigo da Categoria G para efeitos de IRS, mas sim como rendimentos sujeitos a tributação ao abrigo da categoria B, deverão: i. Não estar sujeitos a tributação em Portugal quanto ao valor de mercado desses criptoativos à data do seu recebimento pelo sujeito passivo se tais rendimentos tiverem sido auferidos pelo sujeito passivo em momento anterior ao estabelecimento da sua residência fiscal em Portugal; e ii. Estar sujeitos a tributação em Portugal apenas quanto aos ganhos decorrentes da valorização destes criptoativos após a sua obtenção pelo sujeito passivo no momento da respetiva alienação onerosa por dinheiro ou outro ativo (exceto criptoativos) - isto é, a diferença entre o valor de realização e o valor de mercado dos criptoativos à data do recebimento - ao abrigo da Categoria G para efeitos de IRS, desde que, no momento da alienação, o sujeito passivo seja residente fiscal em Portugal". INFORMAÇÃO 1. Em termos de definição, pode-se referir que criptoativos são representações digitais de valor que utilizam tecnologias criptográficas e redes descentralizadas, como o blockchain, para garantir segurança, transparência e a imutabilidade das transações. 2. E eles podem atuar como meio de troca, reserva de valor ou oferecer utilidade específica em plataformas digitais, e não possuem controle ou emissão de autoridades centrais, como governos ou bancos centrais. 3. Em sede de IRS, através da Lei nº 24-D/2022, de 31 de dezembro (Lei do Orçamento de Estado para 2023), o legislador veio verter diretamente no normativo fiscal novas determinações quanto à tributação da realidade dos criptoativos. 4. Assim, para efeitos de IRS, considera-se criptoativo toda a representação digital de valor ou direitos que possa ser transferida ou armazenada eletronicamente recorrendo à tecnologia de registo distribuído ou outra semelhante, com exceção dos criptoativos únicos e não fungíveis com outros criptoativos, de acordo com o estabelecido nos nºs 17 e 18 do artigo 10º do Código do IRS. 5. Em termos de normas de incidência, foram introduzidos os seguintes enquadramentos: - São considerads atividades comerciais e industriais (Categoria B) as operações relacionadas com a emissão de criptoativos, incluindo a mineração, ou a validação de transações de criptoativos através de mecanismos de consenso, ao abrigo da alínea o) do nº 1 do artigo 4º do Código do IRS; - São considerados rendimentos de capitais (Categoria E) qualquer forma de Processo: 28122 3  INFORMAÇÃO VINCULATIVA remuneração decorrentes de operações relativas a criptoativos, conforme o disposto da alínea u) do nº 2 do artigo 5º do Código do IRS; - São consideradas mais-valias (Categoria G) os ganhos obtidos que, não sendo considerados rendimentos empresariais e profissionais ou de capitais, resultem da alienação onerosa de criptoativos que não constituam valores mobiliários, de acordo com a alínea k) do nº 1 do artigo 10º do Código do IRS. 6. Por sua vez, nos termos do nº 19 do artigo 10º do Código do IRS, são excluídos da tributação os ganhos obtidos, bem como as perdas ocorridas resultantes da alienação dos criptoativos que não constituam valores mobiliários detidos por um período igual ou superior a 365 dias. 7. E o legislador no artigo 220º da Lei nº 24-D/2022, de 31 de dezembro, procedeu à definição de um regime transitório, no qual estabelece que "o período de detenção dos criptoativos adquiridos antes da data da entrada em vigor da presente lei é considerado para efeitos de contagem do período de detenção". 8. Por outro lado, se a contraprestação das alienações destes criptoativos assumir a forma de criptoativos não há lugar a tributação nesse momento, atribuindo-se aos criptoativos recebidos o valor de aquisição dos criptoativos entregues, ao abrigo do nº 20 do artigo 10º do Código do IRS. 9. Além de que a exclusão e a não tributação, antes referidas, se aplicam apenas a rendimentos decorrentes de transações entre residentes de um Estado-Membro da União Europeia ou do Espaço Económico Europeu ou de Estados com os quais Portugal tenha celebrado convenção ou acordo internacional que permita a troca de informação para efeitos fiscais, conforme o disposto no nº 21 do mesmo artigo 10º. 10. Tendo em conta o descritivo de cada tipo de transação efetuada pelo sujeito passivo procede-se ao seu enquadramento em termos de IRS. 11. No primeiro tipo de transação, intitulada de "Compra e manutenção de criptoativos", é referido como sendo a aquisição e manutenção de criptoativos na expetativa do aumento do seu valor, pelo que a sua alienação onerosa configura um ganho de mais- valia (Categoria G) previsto na alínea k) do nº 1 do artigo 10º do Código do IRS, quando a contraprestação não assuma a forma de criptoativos. 12. Mas que esse ganho é excluído de tributação caso os criptoativos sejam detidos por um período igual ou superior a 365 dias. 13. Relativamente ao segundo tipo de transação, denominada de "Administração de criptoativos", é referido que o sujeito passivo efetua staking de Ether através de protocolos de staking líquido para obter recompensas (passivas) em unidades adicionais de Ether. Além disso, deposita outros criptoativos em protocolos de blockchain que necessitam da liquidez oferecida por esses criptoativos para operar. Em troca do depósito e consequente bloqueio desses criptoativos por períodos prolongados, pode receber recompensas contínuas ou periódicas (passivas) desses protocolos de blockchain, que podem incluir unidades adicionais do criptoativo fornecido ou distribuições de outros criptoativos. 14. O que significa que neste tipo de transação se verifica uma situação de passividade do sujeito passivo, com uma simples aplicação de capital, assemelhando-se como de um depósito por um determinado período de tempo. 15. Por isso, os rendimentos recebidos nesta forma de investimento, pelo mero Processo: 28122 4  INFORMAÇÃO VINCULATIVA depósito, se encontram abrangidos pela norma prevista na alínea u) do nº 2 do artigo 5º do Código do IRS, como sendo rendimentos de capitais (Categoria E). 16. Mas, se estes rendimentos assumirem a forma de cripotoativos são tributados como mais-valias no momento em que ocorrer a alienação dos criptoativos recebidos, nos termos do nº 11 do artigo 5º do Código do IRS. 17. No que diz respeito ao terceiro tipo de transação, apelidada de "Compra e negociação de criptoativos", é referido que esta atividade envolve adquirir criptoativos em ofertas iniciais de criptoativos (ICOs) vendendo posteriormente a um comprador, normalmente por um preço mais elevado, pelo que a alienação onerosa desses criptoativos configura um ganho de mais-valia (Categoria G) previsto na alínea k) do nº 1 do artigo 10º do Código do IRS. 18. Mas neste caso, tanto a aquisição como a alienação são efetuadas apenas em criptoativos (transações de cripto-para-cripto), pelo que tendo em conta o nº 20 do artigo 10º do Código do IRS, apenas há lugar a tributação no momento da alineação onerosa cuja contraprestação não assuma a forma de criptoativo. 19. Além de que, se o período de detenção dos criptoativos for igual ou superior a 365 dias, verifica-se a exclusão de tributação desse ganho, conforme o disposto no nº 19 do artigo 10º do Código do IRS. 20. Quanto ao uso de MEV Bots (programa de software desenvolvido pelo sujeito passivo) no tipo de transação denominado de "Compra e negociação de criptoativos", o sujeito passivo questiona se tem qualquer influência no enquadramento desse tipo de operações. 21. Com efeito, a utilização de um programa de software, seja ele desenvolvido pelo sujeito passivo ou por entidades terceiras, não altera, só por si, o enquadramento aplicável a este tipo de transação, caso a utilização de MEV Bots seja apenas para melhorar a execução das próprias transações, não havendo uma estrutura empresarial organizada nem a prestação de serviços a terceiros. 22. De facto, importa referir que, o enquadramento efetuado dos três tipos de transações atendeu ao facto do sujeito passivo referir que as operações realizadas com criptoativos foram a título pessoal e não numa atividade empresarial e profissional, realidade que não é passível de comprovação neste procedimento. 23. Caso se verifique que o requerente dispõe de uma estrutura empresarial organizada e exerce a atividade com caráter de habitualidade, presta serviços a terceiros e, ainda, que esta é a única ou uma das principais fontes de rendimento, poderemos concluir que o enquadramento deve ser efetuado no âmbito da Categoria B. 24. Face ao exposto, conclui-se o seguinte: - O requerente refere que as operações realizadas com criptoativos foram a título pessoal e não numa atividade empresarial e profissional (o que não é passível de comprovação neste procedimento) pelo que o enquadramento é efetuado tendo em conta esse pressuposto; - Caso se verifique que o requerente dispõe de uma estrutura empresarial organizada e exerce a atividade com caráter de habitualidade, presta serviços a terceiros e, ainda, que esta é a única ou uma das principais fontes de rendimento, poderemos concluir que o enquadramento deve ser efetuado no âmbito da Categoria B.; Processo: 28122 5  INFORMAÇÃO VINCULATIVA - De acordo com o referido pressuposto, o ganho obtido da alienação onerosa de criptoativos no tipo de transação intitulada "Compra e manutenção de criptoativos" configura rendimentos da Categoria G, nos termos da alínea k) do nº 1 do artigo 10º do Código do IRS, quando a contraprestação não assuma a forma de criptoativos; - O rendimento obtido no tipo de transação denominada de "Administração de criptoativos" é tributado como rendimento de capitais, ao abrigo da alínea u) do nº 2 do artigo 5º do Código do IRS. Mas, se estes rendimentos assumirem a forma de cripotoativos são tributados como mais-valias no momento em que ocorrer a alienação dos criptoativos recebidos, nos termos do nº 11 do artigo 5º do Código do IRS; - O ganho obtido da alienação onerosa de criptoativos no tipo de transação apelidada de "Compra e negociação de criptoativos" configura rendimentos da Categoria G, nos termos da alínea k) do nº 1 do artigo 10º do Código do IRS. Mas uma vez que, tanto a aquisição como a alienação são efetuadas apenas em criptoativos (transações de cripto-para-cripto), e tendo em conta o nº 20 do artigo 10º do Código do IRS, apenas há lugar a tributação no momento da alineação onerosa cuja contraprestação não assuma a forma de criptoativo; - O uso de MEV Bots desenvolvido pelo sujeito passivo, entre 2020 e 2022, no tipo de transação denominado de "Compra e negociação de criptoativos", não altera, só por si, o enquadramento aplicável a este tipo de transação, caso a utilização de MEV Bots seja apenas para melhorar a execução das próprias transações, não havendo uma estrutura empresarial organizada nem a prestação de serviços a terceiros. Processo: 28122 6