Informação vinculativa n.º 26652

INFORMAÇÃO VINCULATIVA FICHA DOUTRINÁRIA Diploma: Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado Artigo/Verba: Art.9º - Isenções nas operações internas . Assunto: Serviços de pagamento e transferências, bem como serviços "secundários/acessórios" relacionados com estas operações. Processo: 26652, com despacho de 2024-09-27, do Diretor de Serviços da DSIVA, por subdelegação Conteúdo: Tendo por referência o pedido de informação vinculativa, solicitada ao abrigo do artigo 68.º da Lei Geral Tributária (LGT), cumpre prestar a seguinte informação: I - EXPOSIÇÃO a) Factos 1. A Requerente é uma sociedade que se dedica à atividade de subarrendamento de bens imóveis, podendo realizar a sua atividade através de plataformas ou quaisquer outros meios eletrónicos. 2. Refere que se encontra enquadrada como sujeito passivo isento para efeitos de IVA, uma vez que desenvolve como atividade principal o arrendamento de imóveis, que é uma atividade isenta. 3. No âmbito da sua atividade, a Requerente celebrou um contrato, em 2022, com a ([] PSP") e com a ("[] SPEL"), sociedades estabelecidas na República da Irlanda, para a prestação de determinados serviços de pagamento. 4. Este contrato foi renovado, no passado dia 4 de setembro de 2023, com as mesmas condições, cuja cópia junta ao presente pedido de informação (Doc. 1). 5. A [] PSP é a entidade que, no âmbito do contrato em apreço, presta serviços de pagamentos autorizados e atua como a adquirente dos meios de pagamento, ou seja, é a entidade que: (i) A pedido dos comerciantes, submete as transações ao prestador do meio de pagamento para efeitos de autorização do pagamento das mesmas e que; (ii) Recebe e remete os fundos para o pagamento das ditas transações que foram autorizadas. 6. A [] PSP é considerada uma instituição de dinheiro eletrónico, regulamentada pelo Banco Central da Irlanda, não oferecendo qualquer tipo de serviço relacionado com contas de depósito ou contas poupança. 7. Não obstante, nos termos do aludido contrato, para beneficiar dos serviços da [] SPEL e da [] PSP, a Requerente tem de possuir uma "Conta []", de cujo saldo poderá ser deduzida a remuneração pela prestação dos seus serviços de pagamento. 8. Entre as taxas cobradas pelos serviços de pagamento prestados, faturadas mensalmente pela [] SPEL à Requerente, encontram-se, nomeadamente, de acordo com a lista de taxas cuja cópia se junta (Doc. 2) e com a fatura cuja cópia se junta (Doc. 3), as seguintes: a) A denominada "Interchange Plus Network Costs" (que inclui custos de intercâmbio e esquema "Interchange and scheme costs") - o chamado "Network Cost" (Custo de Rede) que é cobrado pelo uso dos serviços pelos utilizadores, i.e., pela utilização de uma conta [], e pelos serviços que os sócios financeiros prestam em relação ao uso dos Serviços de Pagamento por parte do utilizador (Requerente), incluindo as taxas de intercâmbio de rede e as denominadas "scheme fees" - cobradas para cobrir os custos de manutenção da rede de pagamentos -, bem como os impostos associados; b) A denominada "Interchange Plus [.] Processing Fees" (que inclui taxas de Processo: 26652 1  INFORMAÇÃO VINCULATIVA autorização e taxas de volume) - são cobradas pelo processamento das transações, i.e, pela utilização dos serviços de pagamento. A [] SPEL cobrará ao utilizador (Requerente) uma percentagem aplicável a um determinado Valor de Transação previamente listado, e uma taxa fixa aplicável a cada Solicitação de Pagamento com o Cartão, calculadas com base no Volume Líquido Mensal do Cartão do mês anterior; c) Adicionalmente, a [] SPEL cobrará também taxas de câmbio, para os casos em que os fundos sejam convertidos para uma moeda diferente; d) Taxa pelo serviço de criação e gestão de faturas; e) Taxa pelo serviço de deteção de fraude; f) Outras taxas, tais como (i) taxas pela atualização da conta do cartão, (ii) taxas pela pesquisa segura 3D e (iii) taxas pelo token de rede. 9. Face à incerteza sobre o tratamento fiscal em sede IVA aplicável aos serviços de pagamento acima enunciados, por prudência e diligência, pretendendo as partes obedecer às regras fiscais aplicáveis em Portugal, tem sido declarado e entregue IVA nas faturas respeitantes aos serviços de pagamento em apreço, através do mecanismo da autoliquidação, à taxa de 23%. 10. O IVA pago nestes serviços não pode ser deduzido pela Requerente pelo facto de a mesma se encontrar enquadrada numa atividade isenta. 11. Neste sentido, a Requerente pretende clarificar o tratamento fiscal em sede de IVA aplicável aos serviços de pagamento acima mencionados e, em particular, confirmar a aplicação das alíneas c) e d) do n.º 27 do artigo 9.º do Código do IVA (CIVA). 12. Adicionalmente, no caso de se confirmar a aplicação de uma ou ambas as isenções acima mencionadas, pretende também a Requerente confirmar os termos em que poderá regularizar do IVA, por si liquidado, nos últimos 4 anos do prazo de caducidade. b) Pedido 13. Face ao exposto, a Requerente pretende informação vinculativa, a respeito das seguintes questões: A. Confirmar o tratamento fiscal, em sede de IVA, aplicável aos serviços de pagamento prestados pela [] SPEL e [] PSP à Requerente, em particular se os mesmos beneficiam das isenções de IVA previstas nas alíneas c) e d) do n.º 27 do artigo 9.º do CIVA. B. No caso de se confirmar pela aplicação de uma ou ambas as isenções referidas no ponto A, confirmar os termos em que se poderá regularizar o IVA liquidado pela Requerente nos últimos quatro anos do prazo de caducidade. II - PONTOS PRÉVIOS Enquadramento da Requerente 14. Verifica-se, por consulta ao Sistema de Gestão e Registo de Contribuintes, que a Requerente indica realizar exclusivamente operações que não conferem o direito à dedução, nos termos do artigo 9.º do Código do IVA (CIVA), pela atividade principal de "Arrendamento de bens imobiliários", CAE 68200, e pela atividade secundária de "Alojamento mobilado para turistas", CAE 055201. Encontra-se indicado, ainda, em termos de enquadramento de IVA, que realiza "Aquis. Intracom. por opção", desde 2021-09-02. 15. A este respeito importa salientar que não é exata a sua informação de que se constitui como um sujeito passivo que realiza exclusivamente operações isentas ao abrigo do artigo 9.º do CIVA. 16. Efetivamente, apenas a atividade de arrendamento de bens imobiliários se configura como uma atividade isenta, nos termos da alínea 29) do artigo 9.º do CIVA, sendo a atividade de "Alojamento mobilado para turistas", CAE 055201, qualificada como uma atividade tributada. 17. Destarte, afigura-se que a Requerente pratica simultaneamente operações que Processo: 26652 2  INFORMAÇÃO VINCULATIVA conferem direito à dedução e outras que não conferem esse direito, pelo que deverá, para o efeito, proceder à entrega de uma declaração de alterações, nos termos do artigo 32.º do CIVA, onde indicará, a(s) atividade(s) que efetivamente exerce, retroagindo à data de inicio do exercício da(s) mesma(s), indicando, também, qual dos métodos de dedução de IVA, previstos no artigo 23.º do CIVA, pretende aplicar. 18. Por outro lado, faz-se, ainda, notar que o regime de derrogação revisto no n.º 1 do artigo 5.º do Regime do IVA nas Transações Intracomunitárias (RITI) não é aplicável a sujeitos passivos que realizem simultaneamente operações que conferem o direito à dedução e operações que não conferem esse direito, pelo que atendendo a que a Requerente, se configura como um sujeito passivo misto, não há lugar a opção nos termos do n.º 3 do artigo 5.º do RITI, realizando aquisições intracomunitárias sujeitas a imposto nos termos da alínea a) do n.º 1 do artigo 1.º aludido normativo. Breve descrição do fluxo de pagamentos online (1) 19. Cada transação financeira online pressupõe quatro intervenientes: (i) Titular do cartão de crédito; (ii) Comerciante; (iii) Adquirente dos meios de pagamento: um banco que processa pagamentos com cartão de crédito mediante solicitação do comerciante e os direciona para o banco emissor por meio das empresas responsáveis pelo processamento das transações e pela rede credenciada (como "[]"). Às vezes, os adquirentes também fazem acordos com outras empresas para ajudar a processar pagamentos. (iv) Banco emissor: o banco que oferece crédito e emite cartões aos consumidores em nome das empresas responsáveis pelo processamento das transações e pela rede credenciada. 20. Para aceitar pagamentos com cartão online, é preciso trabalhar com cada um desses intervenientes, nomeadamente usando um provedor de serviços de pagamentos (Payment Service Provider ou PSP), como é o caso da [] PSP. Os PSP funcionam como intermediários entre quem efetua os pagamentos, ou seja, os consumidores, e quem os aceita, ou seja, os retalhistas. 21. Primeiro, é preciso criar uma conta bancária e estabelecer uma relação com um adquirente ou processador de pagamentos (PSP). Os adquirentes e operadores ajudam a direcionar os pagamentos do seu site para empresas responsáveis pelo processamento das transações e pela rede credenciada. 22. Dependendo de configuração do circuito, pode haver um adquirente (geralmente um banco que tenha um acordo com empresas responsáveis pelo processamento das transações e pela rede credenciada) e uma operadora (parceira do adquirente que facilita as transações) separadamente, ou um acordo com só uma entidade que ofereça os dois serviços. 23. Para introduzir os dados de pagamento com segurança, pode também precisar de um gateway, que vai ajudar a proteger as informações dos utilizadores. Os gateways costumam usar a tokens para tornar anónimos os dados de pagamento e evitar armazenar dados confidenciais em seus sistemas, mantendo a conformidade com as diretrizes de segurança do setor, chamadas de Padrões PCI (Padrão de Segurança de Dados para a Indústria de Pagamentos com Cartão). (2) 24. O mesmo PSP pode oferecer serviços de gateway, processamento e aquisição, o que pode ajudar a simplificar os pagamentos online. Por vezes, o PSP cria integrações diretas com as empresas responsáveis pelo processamento das transações e pela rede credenciada, reduzindo a dependência de terceiros. 25. Quando o utilizador recebe um pagamento online, o gateway criptografa os dados, que são enviados ao adquirente e depois às empresas responsáveis pelo processamento das transações e pela rede credenciada. Estas comunicam com o banco emissor, que confirma ou recusa o pagamento (as regras do banco ou os requisitos regulamentares podem exigir autenticação adicional do cartão, como 3D Processo: 26652 3  INFORMAÇÃO VINCULATIVA Secure, para que o pagamento seja aceite). O banco emissor devolve a mensagem ao gateway ou ao adquirente (PSP), para que utilizador possa confirmar o pagamento para o cliente (exibindo a mensagem "pagamento confirmado" ou "pagamento recusado" no site, por exemplo). 26. No que concerne a tarifas e custos das transações dos pagamentos online, cumpre referir que, existem diversas tarifas cobradas sobre cada transação processada nesse sistema com quatro agentes. Efetivamente, as empresas responsáveis pelo processamento das transações e pela rede credenciada definem as tarifas, que são chamadas de comissão interbancária (Interchange Fees) e tarifas de esquema (Scheme Fees). 27. Juntas, essas tarifas constituem os custos da rede «Network Costs», que variam conforme o tipo de cartão, local da transação, canal (físico ou online) e Código de Categoria de Comerciante (MCC). 28. As «Interchange Fees» representam, normalmente, a maior parte dos custos envolvidos numa transação. Este montante é pago ao banco emitente porque este assume o maior risco ao conceder crédito ou serviços bancários ao titular do cartão. 29. As «Scheme Fees» são cobradas pelas próprias redes de cartões e podem incluir taxas adicionais taxas de autorização e de transação transfronteiriça. As taxas também podem ser avaliadas para reembolsos e outros serviços de rede. 30. O «Network Cost» consiste no valor que a [] cobra ao Utilizador pelos serviços financeiros. O sistema padrão de pagamento por uso da [...] oferece uma tarifa única para todos os pagamentos por cartão. 31. Os Parceiros Financeiros fornecem informações relacionadas com a utilização dos Serviços pelo Utilizador, incluindo informações de rede publicadas, taxas de intercâmbio e taxas de esquema e impostos associados; e excluindo valores que a [] realiza a partir das suas parcerias e esforços de desenvolvimento relacionados com os Parceiros Financeiros. Cláusulas contratuais do acordo relativo à prestação de serviços da [] Portugal 32.Resulta desde logo, das definições contratuais, que a [] PSP é parte no contrato somente para os objetivos de: (a) disponibilizar serviços de pagamento autorizado (descritos na secção 5.3 do capitulo «Termos Gerais»), e (b) atuar como adquirente dos meios de pagamento. 33. De acordo com o ponto 5.3 «serviços de pagamento autorizados», "a [] PSP é regulamentada pelo Banco Central de Irlanda. O Banco Central da Irlanda autorizou a [] PSP como uma instituição de dinheiro eletrónico, com o número de referência [...]. A [] PSP não oferece nenhuma forma de depósito ou conta poupança. [] PSP não faz parte do Esquema de Compensação de Serviços Financeiros ou o Sistema de Garantia de Depósitos. Na medida em que os serviços sejam de Pagamento Autorizado, o [] PSP é o único fornecedor desses Serviços. Como fornecedor de serviços autorizados de pagamento, a [] PSP será a única parte da [] responsável perante o utilizador pela cobrança de pagamentos de transações em nome do utilizador, salvaguardando essas receitas, e por liquidar esses rendimentos na conta bancária do utilizador ou conforme instruções deste. A [] PSP não é um banco e não aceita depósitos". 34. Considera-se como «Payment Method Acquirer» ou «adquirente de meios de pagamento» uma entidade autorizada por uma empresa responsável pelo processamento das transações e pela rede credenciada. Por seu turno o «Payment Method Provider» ou «fornecedor do meio de pagamento» (como [...]), tem o objetivo (a) de facilitar ou enviar transações a pedido dos comerciantes ao «fornecedor do meio de pagamento» para autorização e compensação; e (b) receber e remeter fundos de liquidação para transações autorizadas e compensadas. 35. No que concerne à cobrança de taxas e outros valores, resulta do ponto 4.2 do «[] Services Agreement Portugal» que o utilizador deve "pagar, ou garantir que a [] Processo: 26652 4  INFORMAÇÃO VINCULATIVA poderá cobrar, Taxas e outros montantes devidos nos termos do presente Contrato, quando devidos. A [] poderá deduzir, recuperar ou compensar Taxas e outros montantes devidos ao abrigo do presente Contrato, ou ao abrigo de quaisquer outros contratos que tenha com a [] ou qualquer uma das suas Filiais, do saldo da sua Conta [], ou faturar esses montantes. (...) Se a moeda do montante deduzido for diferente da moeda do montante devido, a [] poderá deduzir, recuperar ou compensar um montante igual ao montante devido (utilizando a taxa de conversão da []), juntamente com quaisquer taxas incorridas pela [] ao fazer a conversão". III - ENQUADRAMENTO JURÍDICO-TRIBUTÁRIO Quadro legal aplicável 36. Uma vez que as operações cuja qualificação jurídico-tributária a Requerente solicita, configuram prestações de serviços realizadas entre sujeitos passivos de diferentes Estados-Membros da União Europeia, cumpre, antes de mais, fazer referência à respetiva localização. 37. Estando em causa serviços de pagamento e transferências, bem como serviços "secundários/acessórios" relacionados com estas operações, prestados por sujeitos passivos estabelecidos na República da Irlanda, a um sujeito passivo nacional, cumpre referir que as referidas operações são localizadas em território nacional, nos termos da alínea a) do n.º 6 do artigo 6.º do Código do IVA (CIVA). 38. Não tendo os prestadores, no território nacional, sede, estabelecimento estável ou, na sua falta, o domicílio, a partir do qual os serviços são prestados, dá-se a inversão do sujeito passivo, cabendo ao adquirente dos mesmos, nos termos da alínea e) do n.º 1 do artigo 2.º do CIVA, a liquidação e pagamento do imposto que seja devido. 39. As operações desenvolvidas pelas instituições financeiras, porque abrangidas pelo conceito de prestação de serviços, nos termos do n.º 1 do artigo 4.º do CIVA, e exercidas por sujeitos passivos, nos termos da alínea a) do n.º 1 do artigo 2.º do mesmo código, estão sujeitas a IVA, não obstante, de acordo com o disposto na atual alínea 27) do artigo 9.º do CIVA algumas operações bancárias e financeiras estarem afastadas da regra geral de tributação. 40. Importa referir que as operações isentas por força deste preceito legal são definidas em função da natureza das prestações de serviços que são fornecidas e não em função do prestador ou do destinatário do serviço. Dele resulta que apenas beneficiam da isenção de imposto as que nela são expressamente elencadas. 41. Com efeito, a alínea 27) do artigo 9.º do CIVA contém uma lista limitativa das operações abrangidas pelo benefício da isenção, bem como uma referência expressa às que desse benefício são excluídas. 42. As que sejam excluídas da redação da norma ou por ela não sejam indicadas, devem ser tributadas. É o que acontece com alguns serviços «acessórios», sem serem excecionados da referida norma não beneficiam da isenção dado que não estão abrangidos por nenhuma das operações daquela lista limitativa. 43. Atendendo às operações em análise no presente pedido de informação vinculativa, isto é, serviços relacionados com a "disponibilização de uma plataforma de pagamento e respetivo processamento", e que incluem operações "que têm por objeto divisas", importa fazer referência às subalíneas c) e d) da alínea 27) do artigo 9.º do CIVA. 44. Com efeito, de acordo com a subalínea c) da alínea 27) do artigo 9.º do CIVA são isentas "[a]s operações, compreendendo a negociação, relativas a depósitos de fundos, contas correntes, pagamentos, transferências, recebimentos, cheques, efeitos de comércio e afins, com excepção das operações de simples cobrança de dívidas". 45. Por sua vez "[a]s operações, incluindo a negociação, que tenham por objecto divisas, notas bancárias e moedas, que sejam meios legais de pagamento, com excepção das moedas e notas que não sejam normalmente utilizadas como tal, ou que Processo: 26652 5  INFORMAÇÃO VINCULATIVA tenham interesse numismático", encontram-se isentas, nos termos da alínea d) do aludido preceito. 46. As referidas normas, resultam, respetivamente, da transposição das alíneas d) e e) do n.º 1 do artigo 135.º, da Diretiva 2006/112/CE do Conselho, de 28 de novembro de 2006, relativa ao sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado (Diretiva IVA). 47. A este respeito, há que salientar que as alíneas b) a g) do n.º 1 do artigo 135.º da Diretiva IVA reproduzem, sem alterações substanciais, as isenções anteriormente previstas no artigo 13.º, B, alínea d), respetivamente, n.os 1 a 6, da Sexta Diretiva 77/388, considerando-se, por conseguinte, que a jurisprudência relativa a estas últimas disposições continua, deste modo, a ser pertinente para interpretar as disposições equivalentes da Diretiva IVA. Jurisprudência do Tribunal de Justiça da União Europeia (TJUE) Qualificação de um serviço como operação «relativa» a pagamentos e a transferências 48. Neste contexto, há que recordar que a alínea d) do n.º 1 do artigo 135.º da Diretiva IVA prevê que os Estados-Membros isentam «[a]s operações, incluindo a negociação, relativas a (...) pagamentos, transferências, (...), com exceção da cobrança de dívidas». 49. Importa, assim, delimitar quais as características essenciais que um serviço componente de uma operação típica de «pagamentos» e de «transferências» deverá ter para que também possa beneficiar da referida isenção, ou seja, para que esse serviço possa ser qualificado como operação «relativa» a pagamentos e a transferências. 50. Segundo jurisprudência constante do TJUE, as isenções previstas no n.º 1 do artigo 135.º da Diretiva IVA constituem conceitos autónomos do direito da União que têm por objetivo evitar divergências na aplicação do regime do IVA de um Estado-Membro para outro. (3) 51. É igualmente jurisprudência assente que os termos utilizados para designar as referidas isenções devem ser interpretados de forma estrita, uma vez que constituem derrogações ao princípio geral de que o IVA é cobrado sobre qualquer prestação de serviços efetuada a título oneroso por um sujeito passivo. (4) (5) 52. Relativamente à alínea d) do n.º 1 do artigo 135.º, o TJUE considera que, as operações isentas ao abrigo desta disposição são definidas em função da natureza das prestações de serviços que são fornecidas, e não em função do prestador ou do destinatário do serviço. Por conseguinte, a isenção não está, deste modo, subordinada à condição de as operações serem efetuadas por um certo tipo de estabelecimento ou de pessoa coletiva, desde que as operações em causa façam parte do domínio das operações financeiras. (6) 53. Efetivamente, desde o Acórdão Sparekassernes Datacenter (SDC), referente ao processo C-2/95, de 5 de junho de 1997, que ficou assente que a aplicação ou não desta norma de isenção deveria ser determinada em face das características objetivas da operação concretamente considerada e não em função da qualidade do prestador do serviço, pelo que a mesma seria igualmente aplicável se um qualquer sujeito passivo realizasse uma operação suscetível de ser qualificada como «pagamento» ou «transferência», ainda, caso fosse tão-somente uma prestação de serviços qualificável como «relativa» a pagamentos e a transferências. 54. O Tribunal exigiu, ainda, que do serviço "relativo" a pagamentos e transferências resultassem suficientemente preenchidas as funções essenciais do serviço isento, em particular, as funções de "causar a transferência de fundos e originar alterações jurídicas e financeiras" entre as contrapartes do serviço isento típico, sendo, ainda, necessário que as operações "apresentem um carácter distinto e sejam específicas e essenciais para as operações isentas". (7) (8) 55. Em suma, e no que ao presente caso importa, o TJUE, considerou que a aplicação da norma de isenção da alínea d), do n.º 1, do artigo 135.º, da Diretiva IVA, deveria ser determinada em face das características objetivas da operação concretamente Processo: 26652 6  INFORMAÇÃO VINCULATIVA considerada e não em função da qualidade do prestador do serviço, e que do serviço "relativo" resultassem suficientemente preenchidas as funções essenciais do serviço isento, em particular, as funções de "causar a transferência de fundos e originar alterações jurídicas e financeiras" entre as contrapartes do serviço isento típico. 56. Por outro lado, o Tribunal veio acrescentar, no ponto 65, que fazendo uma interpretação estrita da norma "(...) o simples facto de um componente ser indispensável à realização de uma operação isenta não permite concluir pela isenção do serviço correspondente a esse componente." 57. Não obstante, e como fez notar o TJUE, no ponto 64 do acórdão, o elemento literal da norma de isenção em análise «[] não exclui, em princípio, que a operação de transferência se decomponha em diversos serviços distintos, que constituem então «operações relativas a transferências», na acepção desta disposição, e que são facturadas com a especificação dos elementos destes serviços». Acrescentado que, "quanto à forma como os elementos componentes em apreço são documentalmente suportados, ficou igualmente assente que a «[] facturação não importa para a aplicação da isenção em causa, desde que os actos necessários à realização da operação isenta [v.g., transferência] possam ser identificados em relação aos outros serviços»". 58. Por outro lado, o mesmo Tribunal, no Acórdão Bookit Ltd, relativo ao processo C- 607/14, de 26 de maio de 2016, no ponto 39, declarou que "a transferência é uma operação que consiste na execução de uma ordem de transferência de uma quantia de dinheiro de uma conta bancária para outra. Caracteriza-se, nomeadamente, pelo facto de conduzir à alteração da situação jurídica e financeira existente, por um lado, entre o dador da ordem e o beneficiário e, por outro, entre este e o seu banco respetivo, bem como, se for o caso, entre os bancos. Além disso, a operação que conduz a esta alteração é apenas a transferência de fundos entre as contas, independentemente da sua causa. Assim, sendo a transferência apenas um meio de transferir fundos, os aspetos funcionais são decisivos para determinar se uma operação constitui uma transferência na aceção do artigo 135.º, n.º 1, alínea d), da Diretiva IVA" (9) 59. Além disso, a redação do artigo 135.º, n.º 1, alínea d), da Diretiva IVA não exclui, em princípio, que uma operação de transferência se decomponha em diversos serviços distintos, que constituem então «operações relativas a transferências», na aceção desta disposição. (10) 60. Resulta do ponto 40 do Acórdão Bookit Ltd, que "para serem qualificados de operações relativas a transferências na aceção do artigo 135.º, n.º 1, alínea d), da Diretiva IVA, os serviços em causa devem formar um conjunto, apreciado de modo global, que tem por efeito preencher as funções específicas e essenciais de uma transferência e, por conseguinte, que tem por efeito transferir fundos e originar alterações jurídicas e financeiras. A este respeito, há que distinguir o serviço isento na aceção da Diretiva IVA do fornecimento de uma simples prestação material ou técnica. Para tal, é pertinente apreciar, em especial, o âmbito da responsabilidade do prestador de serviços e, nomeadamente, a questão de saber se essa responsabilidade se limita aos aspetos técnicos ou se é extensiva aos elementos específicos e essenciais das operações". 61. O referido Acórdão acrescenta ainda, no seu ponto 41, que "[i]mporta ainda sublinhar que, na medida em que os aspetos funcionais são decisivos para determinar se uma operação diz respeito a uma transferência na aceção do artigo 135.º , n.º 1, alínea d), da Diretiva IVA, o critério que permite distinguir uma operação que tem por efeito transferir fundos e originar alterações jurídicas e financeiras (...), abrangida pela isenção em causa, de uma operação que não tem esses efeitos (...) reside no facto de saber se a operação considerada transfere, efetiva ou potencialmente, a propriedade dos fundos em causa, ou se tem por efeito preencher as funções específicas e essenciais dessa transferência". (11) Enquadramento jurídico-tributário dos serviços prestados à Requerente Processo: 26652 7  INFORMAÇÃO VINCULATIVA 62. A primeira questão colocada no presente pedido centra-se em saber se os serviços prestados à Requerente, [] PSP e pela [] SPEL, beneficiam das isenções previstas nas alíneas c) e d) da subalínea 27) do artigo 9.º do CIVA. 63. Destarte, importa analisar se os referidos serviços revestem as características essenciais que os serviços componentes de uma operação típica de «pagamentos» e de «transferências» deverão ter para que possam beneficiar da isenção prevista na subalínea c) da alínea 27) do artigo 9.º do CIVA, isto é, para que esses serviços possam ser qualificados como operações «relativas» a pagamentos e a transferências. 64. Atento ao explanado no capitulo anterior, para que um serviço relativo a pagamentos e transferências beneficie de enquadramento na alínea d) do n.º 1 do artigo 135.º da Diretiva IVA, o TJUE, estabelece as seguintes linhas de orientação: (i) A aplicação do âmbito da isenção, deveria ser determinada em face das características objetivas da operação concretamente considerada e não em função da qualidade do prestador do serviço; (ii) Do serviço "relativo" a pagamentos e transferências resultassem suficientemente preenchidas as funções essenciais do serviço isento, em particular, as funções de "causar a transferência de fundos e originar alterações jurídicas e financeiras" entre as contrapartes do serviço isento típico, sendo, ainda, necessário que as operações apresentem um carácter distinto e sejam específicas e essenciais para as operações isentas. (iii) A redação do artigo 135.º, n.º 1, alínea d), da Diretiva IVA não exclui, em princípio, que uma operação de transferência se decomponha em diversos serviços distintos, que constituem então «operações relativas a transferências», na aceção desta disposição, e que são faturadas com a especificação dos elementos destes serviços. Em relação à faturação não importa como esta é feita, desde que os atos necessários para a realização da operação isenta possam ser identificados em relação a outros serviços. (iv) Porém os serviços em causa devem formar um conjunto, apreciado de modo global, que tem por efeito preencher as funções específicas e essenciais de uma transferência e, por conseguinte, que tem por efeito transferir a propriedade dos fundos e originar alterações jurídicas e financeiras ou se ou se tem por efeito preencher as funções específicas e essenciais dessa transferência. 65. Face aos critérios supra expostos, afigura-se que a prestação de serviços de pagamento realizada pela [] PSP, que implica, autorização de pagamentos, e o recebimento e a remissão dos fundos para o pagamento das transações autorizadas, conduzem à transferência de fundos e originam alterações jurídicas e financeiras entre a Requerente e a sua contraparte, preenchendo as funções específicas essenciais de um pagamento ou de uma transferência, de acordo com os critérios estabelecidos pelo TJUE. 66. Assim, não se afigura que a denominada "Interchange Plus Network Costs", que inclui o chamado "Network Cost" (custos de intercâmbio e esquema "Interchange and scheme costs), que é cobrado pelo uso dos Serviços pelos utilizadores, isto é, pela utilização de uma conta [], e pelos serviços que os Sócios Financeiros prestam em relação ao uso dos Serviços de Pagamento por parte do utilizador (Requerente), incluindo as taxas de intercâmbio de rede e as denominadas "scheme fees" - se limite a remunerar uma simples prestação material ou técnica. 67. Diferentemente, afigura-se que os serviços dos quais é contrapartida têm por efeito transferir a propriedade dos fundos e originar alterações jurídicas e financeiras ou preencher as funções específicas e essenciais dessa transferência, pelo que beneficia de enquadramento da isenção prestada na subalínea c) da alínea 27) do artigo 9.º do CIVA. 68. Por seu turno, a denominada "Interchange Plus [] Processing Fees" (que inclui taxas de autorização e taxas de volume), constituindo contrapartida processamento das transações, i.e, pela utilização dos serviços de pagamento, tem por efeito a transferência da propriedade dos fundos e originar alterações jurídicas e financeiras, Processo: 26652 8  INFORMAÇÃO VINCULATIVA pelo que, à semelhança da "Interchange Plus Network Costs, beneficia de enquadramento na aludida isenção. 69. O mesmo raciocínio é aplicável à ao serviço atualização da conta do cartão que se encontra diretamente ligado aos serviços de pagamento e utilização da conta []. 70. Note-se que os serviços remunerados pelas referidas taxas devem ser apreciados como um conjunto distinto e apreciado de modo global, já que ambos se encontram intrinsecamente ligados a serviços de pagamento stricto sensu, justificando-se que tenham o mesmo tratamento jurídico. 71. Já no que concerne aos serviços de deteção de fraude, pesquisa de 3D e token de rede, afigura-se que os mesmos, ao consubstanciarem serviços de cibe segurança, são transversais a uma multiplicidade de serviços eletrónicos, não se encontrando reservados aos serviços de pagamentos ou transferências, pense embora a sua indispensabilidade para a realização dos mesmos. 72. Recorde-se que o TJUE fazendo uma interpretação estrita da norma, refere que "(...) o simples facto de um componente ser indispensável à realização de uma operação isenta não permite concluir pela isenção do serviço correspondente a esse componente.", conforme referido no ponto 56 da presente informação. 73. Do mesmo modo, os serviços de criação e gestão de faturas, podem ser utlizados por todos os sujeitos passivos de IVA, obrigados à emissão de faturas, nos termos da alínea b) do n.º 1 do artigo 29.º do CIVA, não sendo específicos das operações previstas na subalínea c) da alínea 27) do artigo 9.º do mesmo código, pelo que não beneficiam de enquadramento aa referida isenção. 74. Por último, no que concerne aos serviços de câmbio, nos casos em que os fundos são convertidos em moeda diferente, esta operação esquadra-se na subalínea d) da alínea 27) do artigo 9.º do CIVA, encontrando-se isenta de IVA. III - CONCLUSÃO 75. Face ao quadro normativo supra exposto, e atendendo às questões concretamente formuladas pela Requerente, cumpre informar o seguinte: (i) Os serviços de pagamento e transferências, bem como serviços "secundários/acessórios" relacionados com estas operações, prestados por sujeitos passivos estabelecidos na República da Irlanda, a um sujeito passivo nacional, são localizadas em território nacional, nos termos da alínea a) do n.º 6 do artigo 6.º do CIVA. (ii) Não tendo os prestadores, no território nacional, sede, estabelecimento estável ou, na sua falta, o domicílio, a partir do qual os serviços são prestados, dá-se a inversão do sujeito passivo, cabendo à Requerente, na qualidade de adquirente, nos termos da alínea e) do n.º 1 do artigo 2.º do CIVA, a liquidação e pagamento do imposto que seja devido. (iii) Nas "Interchange Plus [] Processing Fees", "Interchange Plus Network Costs, bem como na taxa relativa ao serviço atualização da conta do cartão, não há liquidação de IVA, uma vez que os serviços subjacentes, por se consideram relativos a pagamentos e transferência, beneficiam enquadramento na subalínea c) da alínea 27) do artigo 9.º do CIVA. (iv) Os serviços de câmbio, esquadram-se na subalínea d) da alínea 27) do artigo 9.º do CIVA, encontrando-se isentos de IVA. (v) Os restantes serviços de deteção de fraude, pesquisa de 3D e token de rede, ao consubstanciarem serviços de ciber segurança, são transversais a uma multiplicidade de serviços eletrónicos, não se encontrando reservados aos serviços de pagamentos ou transferências, pelo que não beneficiando nem da subalínea d) da alínea 27) do artigo 9.º do CIVA, nem de qualquer outra norma de isenção de IVA, são operações sujeitas a IVA e tributadas. (vi) O mesmo enquadramento têm os serviços de criação e gestão de faturas, que podem ser utlizados por todos os sujeitos passivos de IVA, obrigados à emissão de faturas, nos termos da alínea b) do n.º 1 do artigo 29.º do CIVA, não sendo serviços Processo: 26652 9  INFORMAÇÃO VINCULATIVA relativos a pagamentos e transferências. (vii) A Requerente refere que "tem sido declarado e entregue IVA nas faturas respeitantes aos serviços de pagamento em apreço, através do mecanismo da autoliquidação, à taxa de 23%". Verificando-se que algumas das operações descritas se encontram isentas ao abrigo das subalíneas c) e d) da alínea 27) do artigo 9.º do CIVA, sendo as restantes tributadas e não isentas, deve a Requerente entregar declarações periódicas de substituição relativas aos períodos em que se deu a exigibilidade do imposto, expurgando dos campos 16 e 17 do Quadro 06, da Declaração Periódica, os valores correspondentes às operações isentas. (viii) Por fim, a Requerente deve proceder em conformidade com o descrito nos pontos 14 a 18 da presente informação, de modo a corrigir o respetivo enquadramento. (1) Cfr. [] (2) Os tokens de rede são credenciais de pagamento específicas para a comunicação entre cartões e comerciantes usadas como um substituto para o PAN (primary account number, número da conta principal) de um cartão. As empresas querem garantir pagamentos seguros que aumentem a conversão e melhorem a experiência do cliente. Os tokens de rede ajudam a atingir essas duas metas. Eles oferecem uma nova forma de processar pagamentos com cartão mantendo a segurança dos dados do cliente e, ao mesmo tempo, aumentando as taxas de autorização e oferecendo uma experiência mais integrada ao cliente, com a possibilidade de diminuir os custos do pagamento. (3) Cfr. acórdãos de 10 de março de 2011, Skandinaviska Enskilda Banken, C-540/09, EU:C:2011:137, n. o 19 e jurisprudência referida, e de 22 de outubro de 2015, Hedqvist, C-264/14, EU:C:2015:718, n. o 33 e jurisprudência referida). (4) Cfr. designadamente, acórdãos de 28 de julho de 2011, Nordea Pankki Suomi, C- 350/10, EU:C:2011:532, n. o 23, e de 22 de outubro de 2015, Hedqvist, C-264/14, EU:C:2015:718, n. o 34 e jurisprudência referida). (5) No caso MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring GmbH, referente ao processo C-305/01, de 26 de Junho de 2003, o Tribunal vem sublinhar que as isenções previstas no artigo 13.° da Sexta Diretiva do IVA, enquanto derrogações à aplicação geral do IVA, são de interpretação estrita, razão pela qual o conceito de «cobrança de dívidas», enquanto exceção a uma disposição derrogatória à aplicação do IVA, que tem como efeito que as operações a que se refere estão sujeitas à tributação que constitui a regra de princípio na base da Sexta Diretiva, deve ser objeto de interpretação extensiva. (6) Cfr. Acórdão Sparekassernes Datacenter (SDC), referente ao processo C-2/95, de 5 de junho de 1997, e Acórdão Axa UK referente ao processo C-175/09 de 28 de outubro de 2010). (7) No ponto 66 do Acórdão Sparekassernes Datacenter (SDC), o Tribunal estabeleceu que os serviços de gestão, tratamento e processamento de dados fornecidos por terceiros, em regime de outsourcing, necessários para a realização de serviços típicos isentos - poderia beneficiar a isenção de IVA (artigo 13.°, letra B, alínea d), n. ° s 3 e 5 da Sexta Diretiva 77/388/CEE do Conselho, de 17 de Maio de 1977) caso os mesmos fossem "(...) formar um conjunto distinto, apreciado de modo global, que tenha por efeito preencher as funções específicas essenciais do serviço descrito nos referidos números. No que respeita a uma «operação relativa a transferências», os serviços fornecidos devem, portanto, ter por efeito transferir fundos e originar alterações jurídicas e financeiras. Há que distinguir o serviço isento na aceção da diretiva do fornecimento de uma simples prestação material ou técnica, como a colocação à disposição do banco de um sistema informático. Para esse fim, deve o tribunal nacional examinar especificamente o alcance da responsabilidade do centro informático em relação aos bancos, designadamente a questão de saber se essa responsabilidade se limita aos Processo: 26652 10  INFORMAÇÃO VINCULATIVA aspectos técnicos ou se se estende também aos elementos específicos e essenciais das operações". (8) O Tribunal de Justiça conclui, Acórdão Sparekassernes/Datacenter, o seguinte: "1) O artigo 13.°, letra B, alínea d), n. ° s 3 e 5, da Sexta Diretiva 77/388/CEE do Conselho, de 17 de Maio de 1977, relativa à harmonização das legislações dos Estados-Membros respeitantes aos impostos sobre o volume de negócios Sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado: matéria colectável uniforme, deve ser interpretado no sentido de que a isenção não está subordinada à condição de as operações serem efectuadas por um certo tipo de estabelecimento, por um certo tipo de pessoa colectiva ou, no todo ou em parte, de um certo modo, electrónico ou manual". 2) A isenção prevista pelo artigo 13.°, letra B, alínea d), n. ° s 3 e 5, da Sexta Directiva 77/338 não está subordinada à condição de a prestação ser efectuada por um estabelecimento que se encontre em relação jurídica com um cliente final do banco. O facto de uma operação, visada pelas referidas disposições, ser efectuada por um terceiro, mas se apresentar, para o cliente final do banco, como uma prestação deste último, não impede a isenção dessa operação. 3) O artigo 13.°, letra B, alínea d), n.° 3, da Sexta Directiva 77/388 deve ser interpretado no sentido de que as operações relativas às transferências e aos pagamentos e as operações relativas às acções, participações em sociedades ou em associações, obrigações e demais títulos incluem as operações efetuadas por um centro informático caso estas operações apresentem um carácter distinto e sejam específicas e essenciais para as operações isentas. 4) Os serviços que consistem em pôr informações financeiras à disposição dos bancos e de outros utilizadores não são visados pelo artigo 13.°, letra B, alínea d), n. ° s 3 e 5, da Sexta Directiva. 5) O simples facto de as operações referentes à gestão dos depósitos e dos contratos de compra ou de crédito serem efectuadas por um centro informático não impede que constituam serviços visados pelo anexo F, n. ° s 13 e 15, da Sexta Directiva 7/388. Incumbe ao tribunal de reenvio apreciar se, antes de 1 de Janeiro de 1991, estas operações apresentavam um carácter distinto e se eram específicas e essenciais para esses serviços. 6) O simples facto de a facturação de um serviço ser efectuada por um terceiro não impede que a operação a que respeita possa ser isenta ao abrigo do artigo 13.°, letra B, alínea d), n. ° s 3 e 5, da Sexta Directiva 77/388". (9) Crf. neste sentido, acórdãos de 5 de junho de 1997, SDC, C-2/95, EU:C:1997:278, n. o 53, e de 28 de julho de 2011, Nordea Pankki Suomi, C-350/10, EU:C:2011:532, n. o 25)". (10) Cfr. nesse sentido, acórdão de 5 de junho de 1997, SDC, C-2/95, EU:C:1997:278, n. o 64). Embora não se possa excluir que a isenção em causa pode abranger serviços que não são intrinsecamente transferências, o facto é que esta isenção só pode dizer respeito às operações que formam um conjunto distinto, apreciado de modo global, e que têm por efeito preencher as funções específicas e essenciais dessas transferências (v., neste sentido, acórdão de 5 junho de 1997, SDC, C-2/95, EU:C:1997:278, n. os 66 a 68). (11) Cfr. neste sentido, acórdãos de 5 de junho de 1997, SDC, C-2/95, EU:C:1997:278, n. o 66, e de 28 de julho de 2011, Nordea Pankki Suomi, C-350/10, EU:C:2011:532, n. o 24). Processo: 26652 11