Informação vinculativa n.º 1776

FICHA DOUTRINÁRIA Diploma: CIVA Artigo: al.g) do n.º 27.º do art. 9.º. Assunto: Enquadramento - Prestação de serviços de gestão administrativa e actuariais, realizadas a Sociedades Gestoras de Fundos de Pensões Processo: nº 1776, despacho do SDG dos Impostos, substituto legal do Director - Geral, em 2011-04-08. Conteúdo: Tendo por referência o pedido de informação vinculativa solicitada, ao abrigo do art° 68° da Lei Geral Tributária (LGT), por « ….A…», presta-se a seguinte informação. I DESCRIÇÃO DOS FACTOS APRESENTADOS 1. A Requerente, enquadrada em sede de IVA no regime normal de periodicidade mensal, pelo exercício da actividade de prestação de serviços na área de mediação de seguros - CAE 066220, vem expor e requerer o seguinte: i) O seu objecto social consiste na prestação de serviços nas áreas de investimento, serviços financeiros e de seguros, apoio na gestão de seguros e pensões, soluções tecnológicas, benefícios laborais, estratégias de capital humano e fundo de pensões; ii) As Sociedades Gestoras de Fundos de Pensões (SGFP) ou Entidades por estas contratadas têm vindo a subcontratar a Requerente, para efeitos de prestações de serviços de gestão administrativa e actuariais, nos termos do art. 37.º do Decreto-Lei n.º 12/2006, de 20 de Janeiro, que regula "a constituição e o funcionamento dos fundos de pensões e das entidades gestoras de fundos de pensões"; iii) Não obstante a Requerente ter vindo a considerar aqueles serviços como operações sujeitas a IVA, entende que os mesmos são susceptíveis de enquadramento na isenção prevista na alínea g) do n.º 27 do art. 9.º do CIVA. 2. Segundo refere na sua exposição, tais serviços consistem, em: A) SERVIÇOS DE GESTÃO ADMINISTRATIVA 3. Os serviços de gestão administrativa prestados pela Requerente compreendem dois pacotes integrados: i) Sistema online de gestão; e ii) Serviços Regulares. 4. No âmbito da subcontratação dos Serviços Online de Gestão, a Requerente assegura aos seus clientes (SGFP ou Entidades por estas contratadas), serviços de supervisão geral dos procedimentos inerentes à gestão de Fundos de Pensões (FP doravante), incluindo a recolha e tratamento de informações dos participantes através de um sistema online "Reforma Digital TM". Processo: nº 1776 1  5. Os Serviços Regulares traduzem-se no acompanhamento regular, pela Requerente, das SGPS ou Entidades por estas contratadas, mediante a realização dos seguintes serviços: i) Auditoria à gestão dos FP de forma a validar a conformidade dos procedimentos adoptados com as regras aplicáveis aos planos de pensões; ii) Comunicação através da realização de sessões anuais de esclarecimentos e apoio na entrega da documentação; e iii) Medição da Performance dos activos financeiros afectos ao FP, mediante a execução do estudo SEMPi, com vista à definição da estratégia de investimentos. B) SERVIÇOS ACTUARIAIS 6. Neste domínio, de acordo com o n.º 13 da Cláusula 5.ª do Contrato de Gestão do Fundo de Pensões que, a título exemplificativo, juntou em anexo (Doc. 4), a sua actuação consubstancia-se nas seguintes áreas de intervenção: "i) Realização de avaliações Actuariais anuais, de acordo com as normas contabilísticas aplicáveis e para efeitos de financiamento dos planos de pensões; ii) Reporte de informação ao Instituto de Seguros de Portugal e Banco de Portugal; iii) Elaboração de relatórios actuariais por cada avaliação efectuada; e iv) Prestação dos serviços inerentes à função de actuário responsável, nos termos da Norma Regulamentar n.º 7/2007-R, de 17 de Maio, do Instituto de Seguros de Portugal.": II PROPOSTA DE ENQUADRAMENTO 7. Sobre a prestação de tais serviços, apresentou a Requerente a sua proposta de enquadramento pretendendo, em substância, saber se a mesma se afigura correcta face às normas previstas no Código do IVA. 8. Entende a Requerente que a prestação em regime de subcontratação dos serviços de gestão supra elencados, consubstancia uma prestação de serviços sujeita a IVA, face à sua definição residual e abrangente prevista no n.º 1 do art. 4.º do CIVA, estando isenta nos termos da alínea g) do n.º 27 do art. 9.º do referido Código, na medida em que os FP se incluem no conceito de fundos de investimento, conforme foi profusamente admitido pela Administração Tributária (Oficio -Circulado n.º 30001, de 15 de Abril de 1999, da Direcção de Serviços do IVA). 9. Defende ainda que a subcontratação de serviços neste âmbito, foi já objecto de análise pelo Tribunal de Justiça das Comunidades Europeias (TJUE) que a considerou " irrelevante para a determinação da aplicabilidade da referida isenção". Mais decidiu, que os serviços de gestão administrativa dos fundos prestados por um gestor terceiro integram o conceito de gestão de fundos de investimento "se formarem um conjunto distinto, apreciado em termos globais, e se forem específicos e essenciais para a gestão de fundos Processo: nº 1776 2  comuns de investimento" (Acórdão, de 4 de Maio de 2006, emitido no âmbito do processo C-169/04 - Abbey National, plc), condicionalismos estes que considera encontrarem-se reunidos. 10. Face aos serviços actuariais, entende a Requerente tratarem-se de operações abrangidas pela referida isenção, conforme entendimento expresso pela Administração Tributária na Informação n.º 1201, de 02.01.1989, do então Serviço de Administração do IVA. III - ENQUADRAMENTO EM SEDE DE IVA DAS QUESTÕES COLOCADAS 11. A constituição e funcionamento dos Fundos de Pensões foram objecto de regulamentação através do Decreto-Lei n.º 12/2006, de 20 de Janeiro, que transpôs para o ordenamento interno a Directiva n.º 2003/41/CE do Parlamento Europeu e do Conselho, de 23 de Junho, inerente às actividades e à supervisão dos FP. 12. Os FP carecem de personalidade jurídica própria, sendo nos termos do art. 32.º daquele Decreto-Lei "…geridos, quer por sociedades constituídas exclusivamente para esse fim, designadas no presente decreto-lei por sociedades gestoras, quer por empresas de seguros que exploram legalmente o ramo "Vida" e possuam estabelecimento em Portugal.". 13. De harmonia com o disposto no seu art. 15.º "compete à entidade gestora a prática de todos os actos e operações necessários ou convenientes à boa administração e gestão do fundo, nomeadamente: a) Proceder à avaliação das responsabilidades do fundo; b) Seleccionar e negociar os valores, mobiliários ou imobiliários, que devem constituir o fundo, de acordo com a política de investimento; c) Representar, independentemente de mandato, os associados, participantes, contribuintes e beneficiários do fundo no exercício dos direitos decorrentes das respectivas participações; d) Proceder à cobrança das contribuições previstas e garantir, directa ou indirectamente, os pagamentos devidos aos beneficiários; e) Proceder, com acordo do beneficiário, ao pagamento directo dos encargos devidos por aquele e correspondentes aos referidos no n.º 4 do art. 6.º, através da dedução do montante respectivo à pensão em pagamento; f) Inscrever no registo predial, em nome do fundo, os imóveis que o integrem; g) Manter em ordem a sua escrita e a dos fundos por ela geridos.". 14. Sob a epígrafe de "Subcontratação", estabelece o art. 37.º do referido diploma que: "1 - As entidades gestoras não podem transferir global ou parcialmente para terceiros os poderes que lhes são conferidos por lei, sem prejuízo da possibilidade de recorrerem a serviços de terceiros que se mostrem convenientes para o exercício da sua actividade, designadamente os de prestação de conselhos especializados sobre aspectos actuariais e de investimentos e, ainda, de execução, sob a sua orientação e responsabilidade, dos actos e operações que lhes competem. 2 - Sem prejuízo da manutenção da sua responsabilidade para com os fundos de pensões, associados, participantes e beneficiários, as entidades gestoras podem mandatar a gestão de parte ou da totalidade dos activos de um fundo de pensões a instituições de crédito, empresas de investimento, sociedades gestoras de fundos de investimento mobiliário, Processo: nº 1776 3  empresas de seguro «Vida», desde que legalmente autorizadas a gerir activos na União Europeia e ou nos países membros da OCDE, e a sociedades gestoras de fundos de pensões. 3 - A prestação de serviços referida nos números anteriores deve ser formalizada através de contrato escrito celebrado entre a entidade gestora e o prestador de serviços e respeitar as seguintes condições: a) Manutenção da responsabilidade da entidade gestora pelo cumprimento das disposições que regem a actividade de gestão de fundos de pensões; b) Detenção pelos prestadores de serviços das qualificações e capacidades necessárias ao desempenho das funções subcontratadas; c) Dever de controlo do desempenho das funções subcontratadas pela entidade gestora, através, designadamente, do poder de esta emitir instruções adicionais e de resolver o contrato sempre que tal for do interesse dos associados, participantes e beneficiários; d) Cumprimento do enquadramento legal e regulamentar a que a actividade de gestão de fundos de pensões está sujeita, do exercício da gestão no exclusivo interesse dos associados, participantes e beneficiários e da inexistência de prejuízo para a eficácia da supervisão.". 15. A isenção de IVA prevista na alínea g) do n.º 27 do art. 9.º do CIVA, sobre as despesas de "administração ou gestão de fundos de investimento", tem como objectivo, por um lado, facilitar a aplicação de capital em fundos de investimento aos pequenos investidores, e, por outro, evitar distorções da concorrência entre as sociedades de investimento autogeridas e os fundos de investimento obrigatoriamente geridos por uma entidade externa, que, na sua ausência, suportariam um encargo adicional, o que originava uma desvantagem em relação àquelas sociedades, incompatível com o princípio da neutralidade do IVA. 16. Tendo em conta as razões que presidiram à criação dessa isenção e não obstante os Fundos de Pensões e de Investimento possuírem as suas próprias especificidades e se encontrarem regulados em regimes jurídicos próprios, considera-se que os Fundos de Pensões estão abrangidos pelo conceito de "fundos de investimento" aí previsto, na medida em que, por imposição do art. 32.º do Decreto-Lei n.º 12/2006, de 20 de Janeiro, acima transcrito, a sua gestão é obrigatoriamente efectuada por entidade externa. 17. Quanto ao facto dessa isenção poder abranger os serviços de gestão dos FP quando prestados em regime de subcontratação, importa referir que, nos termos do n.º 1 do art. 37.º desse diploma, acima transcrito, as sociedades gestoras, sem prejuízo da manutenção da sua responsabilidade, podem recorrer a serviços de terceiros que se mostrem convenientes para o exercício da sua actividade, designadamente os de prestação de conselhos especializados sobre aspectos actuariais e de investimentos e, ainda de execução, sob a sua orientação e responsabilidade. 18. No entanto, acresce no seu n.º 3, que a subcontratação de tais serviços deve ser efectuada com a observância de todos os condicionalismos previstos nesse preceito legal, através de "contrato escrito celebrado entre a entidade gestora e o prestador dos serviços" (sublinhado nosso). 19. Assim sendo, o regime de subcontratação de serviços de gestão de parte ou da totalidade dos activos de um FP, é efectuado entre as sociedades gestoras e os prestadores de serviços, pelo que a subcontratação efectuada entre Entidades Terceiras e a Requerente, enquanto prestadora de tais Processo: nº 1776 4  serviços, encontra-se excluída do âmbito desse preceito legal e, consequentemente, do conceito da isenção, dado que a sua aplicação tem carácter restritivo. 20. Por outro lado, nem todas as funções exercidas no âmbito da gestão e administração de um Fundo de Pensões quando fornecidas em regime de subcontratação às SGFP, se encontram abrangidas pela isenção. 21. Com efeito, de harmonia com o disposto no art. 15.º do referido Decreto-Lei n.º 12/06, de 20.01.2006, a gestão de um fundo de pensões envolve funções de natureza específica, como a selecção de activos para efeitos de aplicação do capital, e de natureza acessória como, por exemplo, a contabilidade, gestão do pessoal, manutenção do material e instalações, etc. 22. Assim, sempre que as funções (específicas e acessórias) forem exercidas pela sociedade gestora do Fundo são consideradas na sua globalidade como gestão e, portanto, isentas ao abrigo daquela norma legal, na medida em que os serviços acessórios seguem o enquadramento, em sede de IVA, dos serviços principais, considerando-se, de acordo com a jurisprudência comunitária, que uma prestação de serviços é acessória em relação à principal quando não constitua um fim em si, mas um meio de possibilitar o fornecimento do serviço principal. 23. No caso da sociedade gestora recorrer à subcontratação de serviços que se mostrem convenientes para o exercício da sua actividade, ou ainda à execução, sob a sua orientação e responsabilidade, de operações que são da sua competência, nos termos previstos no art. 37.º daquele diploma, há que analisar a sua natureza, em cada caso concreto. 24. Esta questão tem vindo a ser objecto de análise pelo TJUE, como é exemplo o Acórdão, de 04 de Maio de 2006, Processo n.º C-169/04 - Abbey National, plc, trazido à colação pela Requerente, no qual foi decidido que: "O artigo 13.°, B, alínea d), n.º 6, da Sexta Directiva 77/388 deve ser interpretado no sentido de que são abrangidos pelo conceito de «gestão de fundos comuns de investimento» previsto por esta disposição, os serviços de gestão administrativa e contabilística dos fundos prestados por um gestor terceiro, se formarem um conjunto distinto, apreciado em termos globais, e se forem específicos e essenciais para a gestão desses fundos.". 25. Mais decidiu que, a definição de "gestão e administração de fundos constitui um conceito autónomo do direito comunitário, cujo conteúdo não pode ser modificado pelos Estados - Membros". 26. Os serviços de gestão administrativa constantes do Anexo 1 ao contrato celebrado em 2010, que, a título de exemplo, nos foi remetido, bem como da proposta de 16.11.2009 (Doc. n.º 3 e 1), compreendem: a) Manutenção da plataforma online que possibilita o acesso à consulta de simuladores de pensões, informação actualizada sobre fiscalidade, regras de funcionamento e valores de activos dos FP, bem como a recolha e tratamento de dados a remeter às SGFP, para efeitos de "customização" dos seus sistemas de pagamento de remunerações; b) Medição da Performance dos activos financeiros afectos a FP, com vista à realização de uma estratégia do plano de investimentos; c) Auditoria à gestão administrativa dos FP, para validação da conformidade dos procedimentos adoptados com as regras aplicáveis aos planos de pensões; d) Comunicação, mediante a realização de duas sessões anuais de acompanhamento, do plano de pensões e apoio na entrega da Processo: nº 1776 5  respectiva documentação. 27. Assim, tendo em conta a sua natureza, entende-se, à luz da interpretação que vem sendo preconizada pela jurisprudência comunitáriaii, que a prestação de tais serviços pela Requerente às SGFP, consubstanciam um conjunto distinto que apreciado em termos globais preenche as funções específicas e essenciais para as operações isentas, ou seja de gestão e administração dos Fundos de Pensões. 28. O mesmo se diga relativamente aos serviços actuariais, compreendidos por: i) avaliações actuariais anuais, de acordo com as normas contabilísticas aplicáveis para efeitos de financiamento dos planos de pensões; ii) relatórios actuariais por cada avaliação efectuada e, seu reporte ao Instituto de Seguros de Portugal e Banco de Portugal; iii) prestação de serviços inerentes à função do actuário responsável nos termos da Norma Regulamentar n.º 7/2007-R, de 17 de Maio, do Instituto de Seguros de Portugaliiiiv, os quais constituem operações que não são independentes da gestão financeira, técnica e actuarial dos Fundos de Pensões, sendo consequentemente abrangidos pelo conceito de isenção previsto nessa disposição legal. IV CONCLUSÃO 29. Em face das considerações antecedentes, entende-se que a prestação de serviços de gestão administrativa e actuariais, nos pressupostos definidos no presente pedido de informação vinculativa, consubstancia prestações de serviços sujeitas a IVA, nos termos da alínea a) do n.º 1 do art. 1.º e n.º 1 do art. 4.º, ambos do CIVA, estando, no entanto, à luz da interpretação que vem sendo preconizada pela jurisprudência comunitária, abrangidas pela isenção prevista na alínea g) do n.º 27.º do art. 9.º do CIVA, desde que sejam prestadas a Sociedades Gestoras de Fundos de Pensões. Sendo efectuadas a Entidades Terceiras encontram-se excluídas do âmbito do art. 37.º do Decreto-Lei n.º 12/2006, de 20 de Janeiro, que regula os FP, e, consequentemente, do conceito dessa isenção, dado que a sua aplicação tem carácter restritivo. i O estudo "SEMP" consiste na análise da performance de cerca de 90% do total de activos financeiros afectos a fundos de pensões ii Veja-se, por exemplo, os Acórdãos do Tribunal de Justiça da União Europeia, de 5 de Junho de 1997, SDC, Proc. n.º C-2/95 e, de 4 de Maio de 2006, Abbey National,Plc, Proc. n.º C-169/04. iii A Norma Regulamentar n.º 07/2007-R do Instituto de Seguros de Portugal (ISP) tem por objecto a regulamentação das matérias relativas aos FP, prevendo no seu art. 39.º a nomeação, pelas SGFP, do Actuário Responsável, após a sua certificação na área de Fundos de Pensões pelo ISP. No que se refere ao Actuário Responsável prevê, em concreto, um conjunto de princípios orientadores a seguir na elaboração do relatório anual, definindo em particular o seu conteúdo, bem como um conjunto de declarações e certificações que ao mesmo deverão ser anexos. Processo: nº 1776 6