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Sumário

1. De entre os princípios estruturantes do IVA como imposto geral sobre o consumo assume particular relevo o princípio da neutralidade considerado um dos princípios estruturantes deste imposto. 2. Um imposto é neutro quando não interfere nas decisões dos agentes económicos deixando a produtores a liberdade de escolher o que produzir e como produzi-lo (neutralidade do produtor) e ao mesmo tempo deixa aos consumidores a liberdade de escolher o que consumir sem os afastar da sua inclinação natural (neutralidade do consumidor). 3. Na perspectiva da neutralidade no produtor, o elemento mais importante do sistema do IVA para assegurar o cumprimento desse princípio está no mecanismo do crédito de imposto, mediante dedução do IVA suportado a montante, fazendo com que os operadores económicos se desonerem do imposto que, assim, não chega a incorporar os custos da sua actividade. 4. O direito à dedução é um mecanismo fundamental para garantir a neutralidade do imposto ao nível da produção, conseguindo que o imposto suportado nos inputs seja inteiramente dedutível (ainda assim com várias restrições legais). 5. O processo de dedução do IVA pelos sujeitos passivos mistos assenta em duas fases. 6. A primeira é feita pela chamada «imputação directa». Como o nome indica, esta “fase” consiste numa imputação (directa) dos inputs às actividades económicas a que se destinam, deduzindo a totalidade do IVA, se esse input for consumido numa actividade que concede o direito à dedução, ou não deduzindo qualquer parcela de IVA, caso a actividade em que esse input é consumido não confira esse direito. 7. Esta fase deve ser levada tão longe quanto tecnicamente for possível, porque ela constitui a forma mais rigorosa de alcançar resultados neutros, sem «distorções fiscais». 8. Mas podem subsistir alguns “inputs” que são utilizados de forma indistinta ou simultânea, para o exercício de actividades que conferem, e outras que não conferem, o direito à dedução de IVA, o que torna inviável estabelecer uma ligação directa aceitável entre despesas e correspondentes rendimentos. 9. Nestas situações em que não é possível estabelecer-se qualquer nexo directo entre uma dada operação activa e a correspondente operação passiva, corporizando o que se costuma referir como custos “mistos” ou “promíscuos”, torna-se necessário entrar numa segunda fase do processo fazendo, então, apelo à aplicação da norma contida no artigo 23.º do CIVA. 10. Os métodos da percentagem e da afectação real são formas de resolver o problema da “dedução do IVA relativo a bens e serviços de utilização “mista”, como resulta da epígrafe do art. 23º do CIVA. 11. No tratamento dos custos mistos os artigos 173º e 174º da Directiva IVA consagram em primeira linha o método do “prorata”. Este método redunda numa presunção elementar de que os custos mistos das empresas são utilizados nas operações que conferem direito à dedução na razão directa do valor que estas operações representam no volume de negócios total de uma empresa. 12. Mas tal presunção pode ser mais ou menos acertada, em função de cada caso concreto. Para as situações “menos acertadas”, a alínea c) do art. 173º da Directiva IVA permite que os estados membros autorizem ou imponham que a dedução seja calculada com base na afectação da totalidade ou de parte dos bens ou serviços. 13. De acordo com a interpretação do TJUE «O artigo 17.°, n.° 5, terceiro parágrafo, alínea c), da Sexta Directiva 77/388/CEE do Conselho, de 17 de Maio de 1977, relativa à harmonização das legislações dos Estados Membros respeitantes aos impostos sobre o volume de negócios – Sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado: matéria colectável uniforme, deve ser interpretado no sentido de que não se opõe a que um Estado Membro, em circunstâncias como as do processo principal, obrigue um banco que exerce, nomeadamente, actividades de locação financeira a incluir, no numerador e no denominador da fracção que serve para estabelecer um único e mesmo pro rata de dedução para todos os seus bens e serviços de utilização mista, apenas a parte das rendas pagas pelos clientes, no âmbito dos seus contratos de locação financeira, que corresponde aos juros, quando a utilização desses bens e serviços seja sobretudo determinada pelo financiamento e pela gestão desses contratos, o que incumbe ao órgão jurisdicional de reenvio verificar.» 14. Por isso, é legal uma instrução administrativa da AT (ofício circulado) no sentido de obrigar um banco que exerce actividades isentas e não isentas, nomeadamente atividades de locação financeira a incluir, no cálculo para dedução do IVA dos bens e serviços de utilização mista, apenas a componente das rendas pagas pelos clientes, no âmbito dos seus contratos de locação financeira, que corresponde aos juros, excluindo a parte de amortização do capital.* * Sumário elaborado pelo Relator.