851/2024

ACÓRDÃO Nº 1046/2025 Processo n.º 851/2024 1.ª Secção Relatora: Conselheira Maria Benedita Urbano Acordam na 1.ª Secção do Tribunal Constitucional I – RELATÓRIO 1. A., S.A. - Sucursal em Portugal, requerente e aqui recorrente, como consta do acórdão recorrido, «inconformada com a decisão proferida nos autos de processo arbitral – Proc. nº 99/2023-T – que julgou improcedente o pedido de pronúncia arbitral deduzido pela mesma tendo em vista a declaração de ilegalidade de 17 atos de liquidação de Imposto Único de Circulação (“IUC”) referentes a 2022», «veio interpor Recurso para Uniformização de Jurisprudência» para o Supremo Tribunal Administrativo (STA). Terminou esse recurso com as seguintes conclusões: «A. O presente recurso vem interposto do acórdão arbitral proferido no processo n.º 99/2023-T pelo Tribunal Arbitral, constituído sob a égide do Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD), notificado à aqui Recorrente em 26-07-2023 (doravante, “Decisão Recorrida”). Entende-se que está em contradição com a jurisprudência do tribunal arbitral no processo arbitral n.º 55/2023 T (doravante, “Decisão Fundamento”) relativamente a uma questão fundamental de direito que foi apreciada pelo Tribunal a quo. B. A questão fundamental de direito em contradição nas duas decisões (Decisão Recorrida e Decisão Fundamento) refere-se à determinação de quem deve ser considerado sujeito passivo do imposto, de acordo com o previsto no n.º 1 do artigo 3.º do Código do Imposto Único de Circulação (“IUC”, na redação atual, atribuída pelo Decreto-Lei n.º 41/2016 de 01/08). C. O fundamento dos atos tributários que subjazem a ambas as ações assenta no facto de que a Recorrente, que já foi proprietária e entidade locadora dos veículos automóveis, deve ser considerada responsável pelo pagamento dos IUC em causa depois ainda que já não seja titular dos veículos, com base numa suposta presunção inilidível de incidência subjetiva do imposto (ou, nas palavras da AT, opção do legislador), prevista no artigo 3.º, n.º 1 do Código do IUC. D. Ora, na Decisão Recorrida, o Tribunal Arbitral para solucionar esta questão decidiu que a nova redação do n.º 1 do artigo 3.º do Código do IUC estabelece que o preenchimento da norma de incidência subjetiva do imposto afere-se em função do elemento registal, não relevando o facto de as propriedades das viaturas já não estarem, há muito, na esfera da Recorrente. E. Em oposição, a Decisão Fundamento considerou, com base em pressupostos fácticos e jurídicos idênticos, que o artigo 3.º, n.º 1 do Código do IUC estabelece uma presunção ilidível de quem deve ser considerado sujeito passivo do imposto. F. Podem elencar-se os requisitos essenciais, no plano formal, para a admissão por este douto Supremo Tribunal do presente recurso: a. a interposição do recurso no prazo de 30 dias contados da notificação da decisão arbitral recorrida – o prazo de interposição de recurso, 30 dias, terminaria, por força das férias judiciais, no dia 30 de setembro de 2023, um sábado, transitando o último dia do prazo para o dia útil seguinte, portanto, 2 de outubro; b. a invocação e identificação da decisão arbitral que se encontre em oposição com a decisão recorrida (i.e., a decisão arbitral fundamento) – as duas decisões encontram-se plenamente identificadas na peça. c. trânsito em julgado da decisão arbitral fundamento – tendo esta sido proferida dia 7 de junho de 2023, e não tendo a Requerente sido notificada da interposição de qualquer recurso por parte da Autoridade Tributária, o trânsito em julgado já ocorreu por força da extinção dos prazos admissíveis para interposição de recurso. G. Quanto à oposição entre as Decisões podemos afirmar que, ao passo que na Decisão Recorrida o tribunal arbitral considerou absolutamente fulcral a retificação do direito registal, tendo em vista a publicidade da propriedade do veículo, e a consequente determinação do sujeito passivo adstrito ao pagamento do imposto; a decisão fundamento considerou que o sujeito passivo de IUC deverá ser o proprietário efetivo do bem e não o proprietário formal, admitindo‑se, assim, prova em contrário ao que consta do Registo Automóvel. H. Esclarecidos os termos do presente recurso, cabe apreciar, quanto à questão de fundo. Vejamos: I. Nem mesmo durante a vigência de um contrato de LSG (vulgo, leasing) ou de um ALD a entidade locadora é considerada sujeito passivo de imposto. J. Logo, por maioria de razão, a partir do momento em que os anteriores locatários adquirem os veículos automóveis (ou até terceiros em casos pontuais), é apenas a estes – já na qualidade de (novos) proprietários dos mesmos –, que incumbe pagar os IUC e demais encargos associados à luz do princípio da equivalência, como fundamento e limite deste regime, conforme decidiu o Tribunal arbitral na Decisão Fundamento. K. Ademais, não é possível tecer que o n.º 1 do artigo 3.º do Código do IUC estabelece uma “presunção inilidível de incidência subjetiva” do imposto com base tão só no registo automóvel, desde logo, porque os efeitos do registo automóvel e o princípio da equivalência não apontam nessa direção, mas também porque esta proposta hermenêutica não se coaduna com os elementos gerais da interpretação das leis, nos termos dos artigos 11.º da Lei Geral Tributária (“LGT”) e 9.º do Código Civil (“CC”). L. Em primeiro lugar, denote-se que o registo de propriedade automóvel não é condição de eficácia do contrato de compra e venda do veículo, mas tem somente de eficácia declarativa, tal como se pronunciou amplamente Agostinho Guedes no artigo “A incidência subjetiva do Imposto Único de Circulação no âmbito dos contratos de locação financeira ou outros contratos de locação com opção de compra”, publicado na Revista de Ciências Empresariais e Jurídicas, n.º 23 (2013). M. A falta de registo não afeta a validade do contrato de compra e venda, mas apenas a sua eficácia, e, mesmo esta, unicamente perante terceiros de boa-fé para efeitos do registo – posição que a AT não assume in casu. N. Ademais, é uma consequência direta do princípio da equivalência que o sujeito do passivo do imposto deverá ser o real proprietário do veículo e não o proprietário registado, porquanto é o primeiro que causa os custos ambientais e viários que este tributo comutativo visa compensar. O. Precisamente conforme ditou a Decisão Fundamento, a exclusão de tributação do real proprietário como sujeito passivo do imposto, faria surgir uma oneração fiscal na esfera de alguém que não causa danos viários e ambientais com o veículo em questão. P. Noutra senda, sempre se dirá que com a entrada em vigor do Decreto-Lei n.º 59/72, de 30 de dezembro, o primeiro a regular esta matéria, até ao Decreto-Lei n.º 116/94, de 3 de maio, o último a anteceder o Código do IUC aprovado pela Lei n.º 22-A/2007, de 29 de junho, o legislador consagrou a presunção de serem as pessoas em nome das quais os veículos automóveis se encontravam registados que devem ser reconhecidas como sujeitos passivos, pelo que fica claro que a legislação fiscal teve, desde sempre, o objetivo de tributar o verdadeiro e efetivo proprietário e utilizador do veículo. Q. Em quinto lugar, é o próprio Código do IUC que prevê normas que apelam a realidades não registadas, como o n.º 2 do artigo 2.º e o n.º 2 do artigo 6.º, ambos daquele diploma legal, mas sim numa realidade de facto, “a permanência em território nacional por período superior a 183 dias, seguidos ou interpolados, em cada ano civil, de veículos não sujeitos a matrícula em Portugal e que não sejam veículos de mercadorias de peso bruto igual ou superior a 12 toneladas”. R. Assim, o n.º 1 do artigo 3.º do CIUC configura uma presunção ilidível, que admite sempre prova em contrário, porquanto a pessoa que está inscrita no registo como proprietária do veículo automóvel e que, por essa razão é considerada – e bem – pela AT como sujeito passivo de IUC, pode, no entanto, apresentar elementos de prova com vista a demonstrar que o titular da propriedade é outrem, para quem a propriedade foi transferida antes do imposto se tornar exigível. S. Neste sentido pronunciaram-se diversas decisões arbitrais, designadamente, as prolatadas no âmbito dos Processos n.ºs 333/2018- T, 236/2019-T, 56/2023-T, 283/2019-T. T. Quanto à violação do princípio da equivalência, princípio norteador da cobrança do IUC, este imposto deverá adequar-se ao “custo que o sujeito passivo gera à administração ou ao benefício que a administração lhe proporciona”, com repercussões nas bases de incidência: por um lado, a incidência objetiva deve ser estreita e ad rem ou específica e, por outro, a incidência subjetiva também deverá ser estreita, contanto que, em traços gerais, o imposto deverá equivaler a um montante próximo do custo ou do valor a compensar. U. Os tributos baseados no princípio da equivalência deverão ter como pressuposto a compensação da comunidade pela criação de um custo ou o aproveitamento de um benefício pelos sujeitos passivos e, nessa medida, o custo e o benefício respetivamente provocado ou aproveitado deverão constituir o limite da quantificação dos tributos nele fundados. V. Concretizando, na determinação da incidência subjetiva do imposto, este princípio possibilita que se tributem as pessoas que presumivelmente aproveitaram o benefício ou originaram o custo, sendo aqui exigível um grau de certeza na presunção tanto maior quanto menor for a base de incidência daquele tributo comutativo, sem prejuízo da praticabilidade estar sujeita a um controlo de proporcionalidade. W. Ora, ainda que este princípio admita limitações por força das implicações ínsitas à simplicidade na cobrança de imposto, a presunção inilidível, alvitrada pela AT, de que o proprietário do veículo é também o sujeito passivo de imposto, viola frontalmente os ditames constitucionais. X. Em síntese, e por maioria de razão, o entendimento de que o n.º 1 do artigo 3.º do Código do IUC consagra uma presunção inilidível que a AT tanto pregou de que o sujeito passivo é, sem prova admitida em contrário, a pessoa em nome da qual o mesmo está registado é uma interpretação totalmente contrária à lógica subjacente ao artigo 13.º da CRP, tese defendida veementemente pelo próprio Tribunal Constitucional». 2. No STA foi proferido, em 26.06.2024, acórdão, com vários votos de vencido, em que se escreveu e decidiu o seguinte: «[…] 2.2.2. - Do Mérito do Recurso Como já ficou dito, a Recorrente identifica a questão fundamental de direito, objeto de contradição entre a decisão arbitral recorrida e a decisão arbitral fundamento nos seguintes termos: saber se o artigo 3.º do Código do Imposto Único de Circulação, na sua redação dada pelo Decreto-Lei n.º 41/2016 de 1 de agosto, contempla ou não uma presunção legal iuris tantum, ou seja, suscetível de prova em contrário, sobre quem se considera ser o proprietário do veículo, nomeadamente se a pessoa em nome da qual está registado o veículo pode afastar a responsabilidade pelo pagamento do imposto se fizer prova de que à data da verificação do facto tributário o veículo já não lhe pertencia. Nesta matéria, cumpre notar que com a entrada em vigor do Decreto-Lei nº 41/2016, de 01-08, o nº 1 do artigo 3º do CIUC, passou a ter a seguinte redação: “Artigo 3.º Incidência Subjetiva 1 - São sujeitos passivos do imposto as pessoas singulares ou coletivas, de direito público ou privado, em nome das quais se encontre registada a propriedade dos veículos”. Em momento anterior, a jurisprudência e a doutrina maioritárias tinham por adquirido que o art. 3º nº 1 do CIUC consagrava uma presunção registral suscetível de prova em contrário (cfr. neste sentido Acórdãos deste Supremo Tribunal de 18-04-2018, Proc. nº 0206/17 e de 03-06-2020, Proc. nº 0467/14.0BEMDL, ambos disponíveis em www.dgsi.pt e na doutrina, João Ochôa, “Breve reflexão sobre a incidência subjetiva do imposto único de circulação”, Cadernos de Justiça Tributária, Out/Dez 2014, pág. 3 e seguintes). No preâmbulo do citado D.L. nº 41/2016, de 01-08 que introduziu a nova redação ao artigo 3º do CIUC, o legislador deixou expresso que “Finalmente, o artigo 169º da Lei do Orçamento do Estado para 2016 autoriza que se efetuem, também, alterações ao Código do Imposto Único de Circulação. Sendo estas, igualmente, conexas com a necessidade de ultrapassar dificuldades interpretativas que surgiram com redações anteriores deste Código, importa clarificar-se quem é o sujeito passivo do imposto”. Neste ponto, deve dizer-se que, apesar do enunciado poder prestar-se a outras interpretações, é hoje pacífico que, como dá nota, o já referido Acórdão deste Supremo Tribunal de 03-06-2020, Proc. nº 0467/14.0BEMDL, www.dgsi.pt, “… o Governo não atribuiu, no Decreto-Lei n.º 41/2016, natureza interpretativa à alteração que introduziu no dispositivo em causa. Pela simples razão de que atribuiu no mesmo diploma natureza interpretativa a diversas outras disposições e não deixou de o anunciar expressamente no preâmbulo e o consignar expressamente no texto legislativo. O que não fez quanto à norma em causa. Em segundo lugar, sendo embora verdade que a natureza interpretativa da norma pode ser revelada no facto de recair sobre matéria em que existam fortes divergências, documentadas na jurisprudência e/ou na doutrina, já assim não é se o sentido da lei nova vem ao arrepio da jurisprudência uniformizada ou consolidada sobre o âmbito interpretativo da lei antiga. Como refere J. BAPTISTA MACHADO (in “Introdução ao Direito e ao Discurso Legitimador”, Almedina 1990, págs. 246/247), “se entretanto se formou uma corrente jurisprudencial uniforme que tornou praticamente certo o sentido da norma antiga, então a LN que venha a consagrar uma interpretação diferente da mesma norma já não pode ser considerada realmente interpretativa”. Ora, embora tenha existido, inicialmente, alguma controvérsia doutrinária e na jurisprudência arbitral (devidamente descrita no douto parecer do Ex.mo Sr. Procurador Geral Adjunto e para o qual ora remetemos), a jurisprudência dos tribunais superiores tem respondido de forma uniforme a esta questão e deve considerar-se consolidada no sentido que aqui se toma. …”. Assim, neste domínio, o legislador, porventura em função do entendimento defendido pela AT no sentido de que, razões de eficácia na cobrança e arrecadação do IUC, impunham assentar o procedimento de liquidação do imposto nos dados do registo automóvel, elegendo como sujeito passivo a pessoa que nele figure como titular do direito de propriedade da viatura. E, na verdade, se a redação anterior partia de uma presunção da titularidade da viatura em função do respetivo registo, – “considerando-se como tais as pessoas singulares ou coletivas, de direito público ou privado, em nome das quais os mesmos se encontrem registados” –, possibilitando que o titular inscrito no registo infirmasse essa titularidade e nessa medida afastasse a responsabilidade pelo pagamento do imposto, a redação atual e aplicável no caso concreto dos autos deixou deliberadamente – atentos os propósitos do legislador manifestados no preâmbulo do D.L. nº 41/2016, de 01-08 – de consagrar essa presunção. Logo, atendendo ao elemento histórico e sistemático, resulta claro que o legislador elegeu como sujeito passivo do imposto não o proprietário do veículo, mas a pessoa como tal inscrita no registo automóvel, o que significa que, para efeitos de incidência subjetiva do imposto, o legislador elegeu “as pessoas singulares ou coletivas, de direito público ou privado, em nome das quais se encontre registada a propriedade dos veículos”, independentemente de as mesmas serem ou não as proprietárias do veículo à data da verificação do facto tributário. Diga-se ainda que a configuração do elemento subjetivo do facto tributário no sentido de abranger as pessoas em nome de quem se encontra registada a propriedade do veículo, é tão-só uma questão de incidência simples, na medida em que é determinado diretamente o sujeito passivo, não assentando a técnica legislativa numa presunção legal, tal como ocorria na versão anterior da lei, ou seja, o artigo na versão atual não configura qualquer presunção em si, pode, quando muito, conceber-se que existe uma presunção no fundamento da norma, numa fase pré‑jurídica, como processo intelectual que induziu o legislador a estabelecer a norma com a configuração atual. Isso, porém, não tem relevo para a interpretação de uma norma em que a definição de quem é o sujeito passivo, entre outras situações de incidência subjetiva, que decorrem do mesmo artigo, e que com ela não se apresentam como incompatíveis, sem que aí esteja presente uma presunção com os seus elementos constitutivos (afirmação base ou indício, afirmação resultado ou afirmação presumida e pelo nexo lógico que existe entre ambas). Nesta medida, deparamo-nos com uma opção legítima do legislador, no que diz respeito à alteração da incidência subjetiva do IUC, não havendo, em termos imediatos, impedimento a que o faça, realidade que tem de ser harmonizada com os princípios jurídico-constitucionais, situação que se mostra manifestamente assegurada. Na verdade, no que se refere ao princípio da proporcionalidade e proibição do excesso não se vislumbra a existência de especiais dificuldades. Desde logo, porque a atualização do registo não é um ónus tão pesado que não possa e deva ser cumprido por quem deixa ou adquira a condição de proprietário. Especialmente num contexto em que o legislador instituiu mecanismos simples de atualização do registo automóvel, designadamente através do D.L. nº 177/2014, de 15-12, que criou “o procedimento especial para o registo de propriedade de veículos adquirida por contrato verbal de compra e venda, tendo em vista a regularização da propriedade …”. Além do mais, o que é normal é que o titular do registo seja suficientemente diligente para manter o registo atualizado e mesmo que, por incúria, não o tenha feito, as consequências que daí advêm não serão desproporcionadas, até porque o imposto é devido apenas até ao cancelamento da matrícula ou registo. É ainda de relevar que quem é titular do registo é porque alguma vez foi proprietário e que, por falta de diligência, não fez a atualização, sendo estas situações patológicas uma exceção. Eventualmente mais frequente será, correspondendo à normalidade, que quem por qualquer motivo adquire ou vende uma viatura, faça a atualização do registo, nomeadamente, quando estão em causa sociedades financeiras de locação, como é o caso dos autos, em que face ao carácter profissional da atividade desenvolvida, dificilmente se compreende a manifesta falta de diligência e consequentemente justificação da tutela reclamada nos autos. Diga-se ainda que não é inédito que os impostos tenham uma função extrafiscal, o que neste caso poderia muito bem ter em vista assegurar que o registo dos automóveis esteja atualizado, não só para assegurar a praticabilidade da aplicação do IUC (que, seguramente, com a questão da ilisão das presunções, levantaria problemas não só para aplicação do imposto, como adensaria ainda mais o congestionamento nos tribunais tributários), mas também facilitar a aplicação do direito das contraordenações (por excesso de velocidade, por exemplo) ou disposições de outros ramos de direito que tenham como sujeitos os titulares do registo, constituindo um estímulo para que este esteja devidamente atualizado. Nesta medida, e no domínio em análise, tem de concluir-se que, atendendo ao princípio da praticabilidade e da eficácia tributária, pode invocar-se que a oneração do titular do registo automóvel com o ónus da sua atualização, sob pena de responder pelo pagamento do imposto, não viola o princípio da proporcionalidade. Por outro lado, cabe indagar se o disposto no artigo 3º nº 1 do CIUC é suscetível de colocar em crise o princípio da equivalência, muito presente nos impostos de tipo ambiental como o de que cuidamos, e acolhido expressamente no artigo 1º do CIUC, que sob a epígrafe “princípio da equivalência”, estabelece que “O imposto único de circulação obedece ao princípio da equivalência, procurando onerar os contribuintes na medida do custo ambiental e viário que estes provocam, em concretização de uma regra geral de igualdade tributária”. Antes de dar resposta a essa questão impõe-se que se diga que a verificação da equivalência tem aqui de ser considerada, não no plano da efetividade, como no domínio das taxas, mas no domínio da eventualidade dado estarmos no domínio dos impostos. Ora, decorre desta precisão que não há diferenças consideráveis, no que respeita à articulação com a ideia de equivalência, entre a condição de proprietário e de titular do registo, pois, tanto num caso como noutro, os eventuais danos ambientais são uma mera eventualidade, não se exigindo, como nas taxas, a sua verificação efetiva. Tal equivale a dizer que a condição de proprietário ou de titular do registo, não apresenta diferenças em termos da relação que cada um tem com os eventuais danos ambientais, pois o veículo pode ou não ser usado pelo proprietário; o mesmo se passando em relação ao titular do registo. Tanto numa situação como noutra, por vezes, o uso com potencial para gerar danos ambientais é feito por um terceiro, ou até não tem de existir, podendo o veículo nem sequer ser utilizado, não interferindo isso com a condição de sujeito passivo, ou seja, qualquer ilação que se queira retirar, a nível da observância do princípio da equivalência, do facto de o sujeito passivo não ser eventualmente o proprietário, mas unicamente o titular do registo, surge como falaciosa. Por outras palavras, a existir uma violação do princípio da equivalência esta tanto surgiria quando o sujeito passivo é proprietário como quando é mero titular do registo. Importa acrescentar, neste âmbito, que se o titular inscrito no registo automóvel não é o proprietário do veículo automóvel, isso é indiferente no que respeita à determinação da existência ou não de qualquer custo ambiental ou viário, pois estes danos têm a ver com a detenção do veículo e não propriamente com o seu uso, sendo, para além do mais, realce-se, danos meramente eventuais. Mesmo num plano especulativo, não é sequer concebível que entre titular do registo e proprietário (nos casos, pouco frequentes, dir-se-ia, em que estas condições não se encontram cumulativamente preenchidas) exista uma relação de substituição tributária e uma daí decorrente responsabilidade tributária, uma vez que não está assegurado à pessoa inscrita no registo um mecanismo legal de reaver do efetivo proprietário do veículo o imposto que venha a suportar. Sendo, portanto, indiferente que a pessoa inscrita no registo faça prova da transmissão do veículo em data anterior à verificação do facto tributário, pois é a pessoa inscrita nesta data que está vinculada ao cumprimento da obrigação tributária. Na sequência do que fica exposto, temos que dizer que, de acordo com o princípio subjacente à tributação automóvel (designadamente o IUC) a oneração dos contribuintes é feita na medida do potencial dano para o ambiente e infraestruturas viárias que decorre do veículo, sendo neste que é precisamente colocada a tónica, não fosse o IUC um imposto claramente ad rem, e não tanto no contributo pessoal dos sujeitos passivos para a verificação desses danos. A dinâmica do imposto, pela sua natureza, eminentemente real, e características intrínsecas, basta-se em fazer recair esse imposto sobre quem tem uma conexão mais estreita com o veículo e que supostamente o possa utilizar, ou tenha um título legal para condicionar a utilização de onde decorrerão os potenciais danos. Assim, cumpre plenamente as exigências da estruturação da incidência subjetiva do imposto, pela forte conexão que têm com o veículo, tanto o proprietário como o titular do registo que, em situações normais, não patológicas, portanto, até acumulará a dupla condição (só tal não acontecendo em situações excecionais), o que significa que deparamos com uma opção legítima do legislador. No que concerne à matéria da igualdade, não se vê como a mesma é posta em causa, dado que a configuração do preceito é geral e abstrata, abrangendo todos os sujeitos que estejam nas mesmas circunstâncias, o mesmo se podendo dizer da capacidade contributiva que no nosso sistema é sobretudo um critério para determinar de modo geral e uniforme a medida do imposto que deve recair sobre cada sujeito. Mesmo num contexto em que se considerasse a capacidade contributiva como um princípio autónomo, dada a natureza real (ad rem) deste imposto, e a típica desconsideração que nos impostos deste tipo se faz da situação pessoal concreta do sujeito passivo, a acomodação do princípio não seria, ainda assim, inviável. Não podemos, todavia, esquecer que estamos no domínio dos impostos ambientais onde o critério da capacidade contributiva tem de se articular com o princípio da equivalência, o que implica, naturalmente, que os seus sujeitos não sejam aqueles que em termos clássicos têm a maior capacidade contributiva aferida com base no conceito de rendimento em sentido lato (envolvendo também a detenção de património e uso do rendimento no consumo), mas os que pela atuação ou conexão com atividades/bens suscetíveis de gerarem externalidades negativas, serão onerados na medida do potencial dano que daí decorra. Isto para dizer que, num contexto em que impostos como o IUC regressam a uma lógica comutativa, que implica uma ligação entre o eventual dano e medida do imposto, a capacidade contributiva clássica não pode ser aplicada de forma estrita, devendo ser temperada pelo princípio da equivalência que, em muitas situações, implica que quem tem menos capacidade contributiva, por exemplo, por consumir produtos menos ecológicos e mais baratos, por insuficiência de meios, seja mais onerado. Seria, portanto, complexo sustentar a violação da capacidade contributiva, especialmente num imposto com uma forte componente ambiental como o que está em causa. Mesmo que o fizéssemos, os eventuais fundamentos também se aplicariam se o sujeito passivo fosse o proprietário do veículo, pois o imposto seria determinado não, estritamente, com base na capacidade contributiva, que até seria muito baixa se o veículo fosse muito antigo, mas no potencial dano que dele poderia decorrer, o que redundaria muitas vezes, como já ficou enunciado, em situações em que quem é proprietário de veículos antigos e altamente poluentes e tem capacidade contributiva supostamente baixa, é mais fortemente onerado pela tributação ambiental. Deste modo, invocar a violação da capacidade contributiva quando o sujeito passivo é o titular do registo contenderia com questões muito semelhantes às que surgiriam se o sujeito passivo fosse o proprietário o que implica que tal matéria exibe um certo artificialismo e exacerba desproporcionadamente a importância da condição de quem é unicamente titular do registo, pois o normal é que quem é titular do registo seja também proprietário, sendo as situações em que isso não acontece residuais e excecionais e, por muito legítima que seja a tutela dessas situações, a via não será, certamente, fazer uma interpretação corretiva de um preceito que é claro e corresponde a uma opção legislativa legítima, não existindo espaço para uma autêntica contrarreforma legislativa por via de uma interpretação sem o mínimo apoio na letra da lei, ameaçando o princípio da separação de poderes. 2.2.3. - Conclusão Para efeitos do disposto no artigo 3º nº 1 do CIUC, na redação introduzida pelo D.L. nº 41/2016, de 01-08, responde pelo pagamento do imposto a pessoa em nome da qual está registado o veículo à data da verificação do facto tributário, independentemente de nessa data já ter ocorrido transmissão da propriedade para outra pessoa. 3. DECISÃO Nestes termos, acordam em conferência os juízes do Pleno da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, de harmonia com os poderes conferidos pelo art. 202.º da Constituição da República Portuguesa, em tomar conhecimento do mérito do recurso e, nesta sequência, negar provimento ao recurso, mantendo-se a decisão arbitral recorrida, uniformizando-se a jurisprudência nos termos descritos em 2.2.3. […]». 3. A recorrente veio interpor recurso para este Tribunal pela seguinte forma: «[…] notificada do douto Acórdão que negou provimento ao Recurso para Uniformização de Jurisprudência, interposto da Decisão Arbitral proferida no âmbito do Processo n.º 99/2023-T e que tinha como Acórdão fundamento a Decisão Arbitral proferida no âmbito do Processo n.º 55/2023-T, vem, ao abrigo do regime dos artigos 6.º, 70.º, n.º 1, alínea b), e n.º 2, 71.º, n.º 1, 72.º, n.º 1, alínea b), e n.º 2, 75.º, n.º 1, 75.º-A, n.º 1 e n.º 2, e 76.º, n.º 1, todos da Lei n.º 28/82, de 15 de Novembro (Lei Orgânica do Tribunal Constitucional), interpor recurso daquele Acórdão para o Tribunal Constitucional, o qual requer que seja admitido, uma vez que, tal como resulta dos votos de vencidos expressos na decisão aqui em causa, o mesmo aplicou normas cuja inconstitucionalidade foi suscitada durante o processo (cf. alínea b) do n.º 1 do artigo 70.º da aludida Lei). A norma em causa, que conforma o específico enquadramento e tratamento legal da incidência subjetiva do Imposto Único de Circulação e que esta em causa nos autos em causa – fundamentalmente à luz da sua desconformidade com a Constituição da República Portuguesa –, é a seguinte: • Artigo 3.º n.º 1 do Código do Imposto Único de Circulação aprovado pela Lei n.º 22- A/2007 de 29 de junho, na redação que lhe foi conferida pelo Decreto-Lei n.º 41/2016 de 1 de agosto. No entendimento da Recorrente, tal norma padece de inconstitucionalidade material, por violação dos princípios da igualdade, da capacidade contributiva, da proporcionalidade, ínsitos ao princípio do Estado de Direito democrático (previstos nos artigos 2.º, 13.º, 18.º e 103.º, todos da Constituição da República Portuguesa). A questão da inconstitucionalidade foi suscitada e defendida de modo desenvolvido pela Recorrente no pedido de pronúncia arbitral que correu termos no Tribunal Arbitral constituído sob a égide do CAAD. Para além disso, a mesma matéria foi tratada nas alegações de recurso para uniformização de jurisprudência apresentadas neste Supremo Tribunal Administrativo, concretamente nas páginas 16 a 40 e nas conclusões I a X. Em parte desse segmento, a Recorrente argumenta que o entendimento defendido pela Autoridade Tributária e acolhido pelo STA de que o n.º 1 do artigo 3.º do Código do IUC consagra uma presunção inilidível de que o sujeito passivo é, sem prova admitida em contrário, a pessoa em nome da qual o mesmo está registado, se trata de uma interpretação totalmente contrária à lógica subjacente ao artigo 13.º da CRP, tal como já vem sendo defendido veementemente pelo próprio Tribunal Constitucional. Importa ainda referir que a relevância da averiguação da conformidade constitucional da norma em questão, na interpretação que lhe foi dada pelo Supremo Tribunal Administrativo no concreto caso, se pode aferir pelos votos de vencido de dois juízes do Pleno da Secção de Contencioso Tributário (aos quais aderiram outros três juízes). Assim, e apenas tendo em vista a demonstração da necessidade da tutela constitucional, citam-se os excertos mais relevantes destes votos, no que à constitucionalidade diz respeito. Declaração de voto do Exmo. Senhor Juiz Conselheiro Nuno Bastos: “Não acompanho a posição firmada no acórdão, na parte em que atesta que a conformidade das regras de incidência subjetiva do IUC com os princípios jurídico constitucionais «se mostra manifestamente assegurada» (...) Assim, não encontro fundamento legal para configurar o dever de registo como um ónus jurídico no plano tributário nem para justificar o regime de tributação com o incumprimento deste dever ou, mais genericamente, com uma falta de diligenciado titular do registo, mesmo que se pudesse considerar invocada e demonstrada no procedimento ou no processo. Ao invés considero que o legislador instituiu um regime de tributação que utiliza uma base de dados de cuja gestão se alheia para que eventuais problemas no registo não lhe possam ser opostos, mesmo que não tenham nada a ver com nenhuma falta de diligência dos contribuintes. E que isso sucede porque se pretendeu assegurar, acima de tudo, a eficiência dos mecanismos de tributação, maximizando a receita e minimizando os custos de gestão (...) Mesmo que o princípio da equivalência seja convocado para a determinação da medida da tributação (nomeadamente para atender a finalidades extra fiscais), parece que não pode prescindir-se da capacidade contributiva como pressuposto da tributação. Ora, ao considerar como sujeito passivo o titular do registo o legislador permite que prevaleçam os dados do registo sobre a realidade tributária do sujeito (não só em situações limite, em que seja desconhecido o verdadeiro proprietário, mas também naquelas em que se sabe quem é o verdadeiro proprietário e, por isso, o titular da riqueza). Por isso, concluiria pela inconstitucionalidade do artigo 3.º, n.º 1, do CIUC, na parte em que considera sujeitos passivos do imposto as pessoas singulares ou coletivas em nome das quais se encontre registada a propriedade dos veículos e que não sejam os verdadeiros proprietários dos mesmos”. Declaração de voto do Exmo. Senhor Juiz Conselheiro Gustavo Lopes Courinha: “Por último, e este é o terceiro ponto, quer parecer-nos que a alteração promovida em 2016 mais não traduziu do que uma resposta apressada e mal conseguida a uma situação patológica reiterada – o que, pelas regras da Legística, nunca é aconselhável. O legislador fiscal, diante das (justificadas, aliás) queixas da AT, sobre reiteradas falhas na correta identificação dos sujeitos passivos do IUC (e consequentes anulações das respetivas liquidações, seguidas das dificuldades de indagação dos novos titulares), terá optado por tentar solucionar o problema por um golpe de caneta, fazendo recair sobre o titular registal do direito de propriedade da viatura a responsabilidade originária pelo pagamento do Imposto Único de Circulação. Contudo, não só tal solução é logo posta em causa pela estrutura do imposto – atenta a incoerência sistemática face ao n.º 2 do artigo 3.º do Código e, bem assim, à incidência objetiva e base tributável do imposto, a que acima já fizemos referência – como implicaria a aceitação de uma incidência desligada da realidade subjacente e, por conseguinte, do princípio constitucional da equivalência, emanado do artigo 13.º da Constituição da República Portuguesa, em que se estriba este especial imposto”. A Recorrente é parte legítima e está em tempo, pelo que deverá ser admitido o presente recurso, com efeito suspensivo e subida nos próprios autos, nos termos previstos nos artigos 78.º da LTC e 26.º do RJAT. Em face do exposto, é certo que no concreto caso se encontram plenamente verificadas as condições de que depende a admissão do recurso para fiscalização concreta da constitucionalidade, o que desde já se requer, sendo a Recorrente devidamente notificada para apresentar as suas alegações tendentes à demonstração da desconformidade constitucional da norma constante do n.º 1 do artigo 3.º do CIUC, na interpretação que lhe foi dada pelo Supremo Tribunal Administrativo no Acórdão proferido nos autos do Processo n.º 159/23.9BALSB. […]». 4. O recurso foi admitido pelo STA, com efeito suspensivo. 5. Já no Tribunal Constitucional (TC) foram produzidas alegações de recurso pela recorrente, com as seguintes conclusões: «A. O presente recurso de constitucionalidade vem interposto do Acórdão de 27 de junho de 2024, proferido pelo Supremo Tribunal Administrativo (“STA”) no processo n.º 159/23.9BALSB, que julgou improcedente o recurso para uniformização de jurisprudência interposto pelo A., perfilhando a ótica veiculada pela Recorrida a AT. B. Nos autos vindos do STA, estava em causa um recurso para uniformização de jurisprudência por oposição entre as Decisões Arbitrais proferidas nos autos dos Processos n.os 99/2023-T e 55/2023-T, referente à mesma questão fundamental de Direito: a interpretação a conceder ao n.º 1 do artigo 3.º do CIUC e à extensão da sua previsão, naquilo que se refere ao acolhimento (ou não) de uma presunção legal de propriedade. C. O Tribunal a quo aplicou a referida norma, cuja inconstitucionalidade material havia sido suscitada durante o processo, nos termos e para os efeitos legais da alínea b) do n.º 1 do artigo 70.º da LTC. D. A Decisão recorrida perfilhou o entendimento de que “[o] n.º 1 do artigo 3.º do Código do IUC, vigente a partir de 2 de Agosto de 2016, afasta-se do regime anterior, o qual consagrava uma presunção ilidível de propriedade aferida em face do registo automóvel” concluindo, em consequência, que “[a] retificação do direito registal, de modo a publicitar a propriedade da viatura após a transmissão onerosa da mesma no final de um contrato de locação financeira ou operacional, terá por efeito a atualização do sujeito passivo do imposto”. E. Seis dos onze juízes que compunham o pleno do Supremo Tribunal Administrativo, ancorado neste entendimento, expenderam uma argumentação em tudo semelhante à Decisão Recorrida, tecendo, a final, que “[p]ara efeitos do disposto no artigo 3º nº 1 do CIUC, na redação introduzida pelo D.L. nº 41/2016, de 01-08, responde pelo pagamento do imposto a pessoa em nome da qual está registado o veículo à data da verificação do facto tributário, independentemente de nessa data já ter ocorrido transmissão da propriedade para outra pessoa”. F. Os restantes cinco tiveram um entendimento dimetramente oposto: os juízes conselheiros Nuno Bastos e Gustavo Lopes Courinha votaram vencido – considerando que a decisão do STA enfermava de inconstitucionalidade – tendo os restantes três (Isabel Cristina Mota Marques da Silva, Joaquim Manuel Charneca Condesso e Fernanda de Fátima Esteves) aderido a estes votos. G. Quanto aos pressupostos gerais de admissibilidade da fiscalização concreta da constitucionalidade, entendem-se estar todos verificados. Em especial: i. A Recorrente suscitou oportunamente a questão de inconstitucionalidade a tempo de o Tribunal recorrido se pronunciar (isto é, no pedido de pronúncia arbitral e nas alegações de recurso para uniformização de jurisprudência dirigido ao STA); ii. A interpretação normativa sindicada consubstancia “ratio decidendi” ou fundamento jurídico da decisão proferida no caso concreto: o Tribunal a quo decide, acolhendo e aplicando a leitura/interpretação normativa que a Recorrente considera desconforme com o princípio da igualdade, na sua vertente de capacidade contributiva – aferido, no caso do IUC, pelo princípio da equivalência assim como do princípio da proporcionalidade; iii. A interpretação normativa sindicada possui as caraterísticas da generalidade e abstração como se evidenciará. H. A questão em contenda no concreto caso prendia-se, essencialmente, com a atividade de locação de veículos levada a cabo por uma instituição de crédito, e ao correspetivo tratamento em sede de IUC dessa mesma atividade. I. A entidade locadora procedia ao leasing e aluguer de longa duração de veículos automóveis, celebrando com os locadores os respetivos contratos de locação ou aluguer, momento a partir do qual passavam estes a ser o respetivo. J. Na situação concreta que deu origem à contestação das liquidações estavam em causa atos de liquidação de IUC dirigidos à entidade locadora já após o termo do contrato de locação, sem se ter, no entanto, procedido à alteração da propriedade do veículo no registo. K. Na ótica da AT, veiculada ulteriormente pela Decisão Arbitral recorrida, o facto de a Recorrente constar no registo automóvel como a proprietária dos veículos em questão, implicava que fosse a esta a quem seriam movidos os atos de liquidação de IUC por imposição do n.º 1 do artigo 3.º do CIUC. L. No entanto, tal interpretação não pode deixar de se considerar como frontalmente desconexa com os princípios ordenadores do IUC, em especial o princípio da equivalência (maxime na sua veste de capacidade contributiva). M. Como pano de fundo importa mencionar o princípio da igualdade, estruturante da ordem jurídica constitucional e uma exigência do princípio do Estado de Direito. N. Trata-se de um princípio que vincula todos os poderes públicos, obrigando-os a tratar de modo igual situações de facto essencialmente iguais e de modo desigual situações intrinsecamente desiguais, na exata medida dessa desigualdade, e contanto que esse tratamento desigual tenha uma justificação razoável, racional e objetivamente fundada. O. A uniformidade veiculada pelo princípio da igualdade tributária ou fiscal exige que a repartição dos impostos pelos cidadãos obedeça ao mesmo critério idêntico para todos, medido pela respetiva capacidade contributiva, aferida, no caso do IUC, por via do princípio da equivalência. P. O princípio da capacidade contributiva reconduz-se, em termos bastante abstratos, como a “manifestação da força económica do contribuinte”, isto é, a sua possibilidade de ser tributado e encontra-se plenamente confinado àquela que é a sua capacidade económica. Q. Ora, se a capacidade contributiva no âmbito dos impostos sobre o rendimento, se mede, praticamente de forma exclusiva, com base naquilo que se determina como a “ability to spend” do sujeito passivo, ou seja, numa mera ótica de capacidade económica destes e na sua possibilidade conseguinte de suportar impostos, o mesmo não ocorre no âmbito do Imposto Único de Circulação, cuja realidade para a qual está voltado não pode deixar de se distinguir destes. R. O princípio ordenador legal, exposto logo no primeiro artigo do diploma que rege o IUC, é precisamente o princípio da equivalência, estabelecendo o referido normativo que o IUC “obedece ao princípio da equivalência, procurando onerar os contribuintes na medida do custo ambiental e viário que estes provocam, em concretização de uma regra geral de igualdade tributária”. S. O princípio da equivalência alicerça-se numa conceção de poluidor pagador, imediatamente conexa com a realidade para a qual está voltada a previsão e cobrança do IUC: onerar o sujeito passivo de acordo com os seus gastos e impactos ambientais. T. Por isso mesmo, se tece que o princípio da equivalência corresponde ao facto de os impostos de natureza compensatória/comutativa se terem de adequar “ao custo que o sujeito passivo gera à administração ou ao benefício que a administração lhe proporciona”. U. Este princípio impõe que haja uma íntima conexão (para não dizer mesmo, uma inevitável e inafastável conexão) entre o sujeito passivo e o gasto ambiental que este gera por utilização do veículo. V. Os tributos baseados no princípio da equivalência deverão ter como pressuposto a compensação da comunidade pela criação de um custo ou o aproveitamento de um benefício pelos sujeitos passivos e, nessa medida, o custo e o benefício respetivamente provocado ou aproveitado deverão constituir o limite da quantificação dos tributos nele fundados. W. Ora, o n.º 1 do artigo 3.º do CIUC, estabelecendo a incidência subjetiva do imposto, não se pode afastar deste princípio estruturante do imposto. X. A realidade é que, ao abrigo do “golpe de caneta”, como bem referia o voto de vencido do Juiz Conselheiro Gustavo Lopes Courinha, esta norma passou a permitir a exigibilidade de imposto aqueles sujeitos que, por qualquer motivo, não tenham operado a alteração registal do veículo, não obstante em nada contribuam para os gastos ambientais que estão na base de toda a instituição do IUC. Y. É precisamente esta interpretação que viola frontalmente os ditames constitucionais, revelando, porquanto implica, necessariamente, uma afronta e total desconformidade com o princípio da equivalência consagrado no artigo 13.º da CRP, nos termos já aduzidos. Z. Isto porque configurar o imposto nestes termos em matéria de incidência subjetiva, e exigir-se ao sujeito passivo não proprietário, não possuidor e não utilizador do veículo, um imposto que tem como base estrutural os gastos ambientais referentes a essa mesma utilização, implica uma distorção do princípio equivalência. AA. Até porque o princípio da equivalência, na sua máxima pujança, não comporta razões de praticabilidade desmedida e que vai além dos objetivos pretendidos pelo legislador; e exige que, no caso do IUC e quanto à sujeição passiva a este imposto, seja onerada a pessoa concreta que utilizou o veículo e provocou danos à rede viária com a sua utilização. BB. Não se pode conceber uma hipótese em que seja coerente afirmar que o responsável pelo pagamento do imposto é a pessoa em nome de quem está este registado, sem se atender a outros meios probatórios para afastar essa incidência subjetiva, e que tal consideração não faz emergir, necessária e inelutavelmente, uma presunção legal de propriedade e utilização do veículo. CC. A incidência subjetiva não pode desconectar-se da realidade para a qual está voltado o imposto sob pena de imprestabilidade dos intentos a que se dirige o mesmo e é, precisamente por esse motivo, que se trata de um elemento determinado. DD. Se é verdade que o princípio da praticabilidade permite a utilização de presunções na determinação, em abstrato, do grupo dos causadores dos danos ou dos beneficiários das atribuições que visam ser internalizadas pelo imposto, não poderá, em opinião da Recorrente, permitir que, fixado em termos genéricos aquele grupo, se utilize uma outra presunção para determinar quais as pessoas em concreto que pertencem ao mesmo grupo. EE. O estabelecimento de uma dupla presunção inilidível como preconiza a AT e como entendeu, a final, o STA – isto é, a presunção de que provocam danos ou aproveitam benefícios os presumíveis proprietários dos veículos contanto que sejam as pessoas em nome dos quais se encontra registada a propriedade daquelas viaturas automóveis – é, inegavelmente, violadora do postulado no artigo 13.º da CRP. FF. Ou seja, a conceção de uma presunção inilidível na determinação do sujeito passivo do IUC fere irremediavelmente o princípio da equivalência, posto que se já o efetivo proprietário é o presumível causador de danos ou aproveitador de benefícios, o putativo proprietário mais no extremo da presunção se situará. GG. Veja-se a título exemplificativo a possibilidade construída pela jurisprudência superior no IMI de o proprietário inscrito no registo ilidir a presunção caso em que existirá ilegalidade da liquidação movida contra o presumido proprietário. HH. Nesta senda, apontam os votos de vencidos dos Juízes Conselheiros amplamente citados ao longo de todas as alegações e manifestamente relevantes para análise da decisão (e interpretação) em apreço. II. No que aqui releva indicia a declaração de voto do Exmo. Senhor Juiz Conselheiro Nuno Bastos: “Não acompanho a posição firmada no acórdão, na parte em que atesta que a conformidade das regras de incidência subjetiva do IUC com os princípios jurídico constitucionais “se mostra manifestamente assegurada” (...) Mesmo que o princípio da equivalência seja convocado para a determinação da medida da tributação (nomeadamente para atender a finalidades extrafiscais), parece que não pode prescindir-se da capacidade contributiva como pressuposto da tributação. Ora, ao considerar como sujeito passivo o titular do registo o legislador permite que prevaleçam os dados do registo sobre a realidade tributária do sujeito (não só em situações limite, em que seja desconhecido o verdadeiro proprietário, mas também naquelas em que se sabe quem é o verdadeiro proprietário e, por isso, o titular da riqueza). Por isso, concluiria pela inconstitucionalidade do artigo 3.º, n.º 1, do CIUC, na parte em que considera sujeitos passivos do imposto as pessoas singulares ou coletivas em nome das quais se encontre registada a propriedade dos veículos e que não sejam os verdadeiros proprietários dos mesmos JJ. Por outra parte, mas na mesma senda, aponta a Declaração de voto do Exmo. Senhor Juiz Conselheiro Gustavo Lopes Courinha: “Por último, e este é o terceiro ponto, quer parecer-nos que a alteração promovida em 2016 mais não traduziu do que uma resposta apressada e mal conseguida a uma situação patológica reiterada – o que, pelas regras da Logística, nunca é aconselhável. O legislador fiscal, diante das (justificadas, aliás) queixas da AT, sobre reiteradas falhas na correta identificação dos sujeitos passivos do IUC (e consequentes anulações das respetivas liquidações, seguidas das dificuldades de indagação dos novos titulares), terá optado por tentar solucionar o problema por um golpe de caneta, fazendo recair sobre o titular registal do direito de propriedade da viatura a responsabilidade originária pelo pagamento do Imposto Único de Circulação. Contudo, não só tal solução é logo posta em causa pela estrutura do imposto – atenta a incoerência sistemática face ao n.º 2 do artigo 3.º do Código e, bem assim, à incidência objetiva e base tributável do imposto, a que acima já fizemos referência – como implicaria a aceitação de uma incidência desligada da realidade subjacente e, por conseguinte, do princípio constitucional da equivalência, emanado do artigo 13.º da Constituição da República Portuguesa, em que se estriba este especial imposto”. KK. Assim como as decisões arbitrais 155/2023-T, 54/2023-T e 160/2023-T 239/2022-T, 106/2022-T,695/2020-T, 198/2020-T, 695/2020-T, 198/2020-T, 69/2020-T, 462/2019-T, 283/2019-T, entre outras... LL. A interpretação em contenda acarreta ainda a violação do princípio da proporcionalidade, constante do n.º 2 do artigo 18.º da CRP que, por sua vez, restringe o âmbito de aplicação do princípio da praticabilidade, ponto particularmente relevante na análise da questão por parte do STA, quando perante a possibilidade de alteração do proprietário do veículo no registo. MM. Atentos os comandos constitucionais supra expostos, parece-nos ser completamente desproporcional a interpretação do n.º 1 do artigo 3.º do Código do IUC de que o critério normativo extraído daquela norma ditasse, sem mais, que o antigo proprietário do veículo automóvel, por ter sido anterior locador, se veja obrigado a suportar o IUC e demais encargos associados ao veículo ad eternum com a repercussão de um dano que não provocou, quando o custo que a AT teria neste tipo de situações será, apenas e somente, a emissão de uma nova liquidação de IUC, não estando defraudadas, sequer, as expectativas do erário público. NN. É convicção da Recorrente que o princípio da equivalência não compactua, nem o princípio da praticabilidade justifica, que na interpretação daquela previsão normativa a incidência subjetiva do IUC se afaste de tal modo da realidade de facto que estabeleça uma presunção inilidível ou uma ficção legal que espolete – automática e cegamente – sujeição passiva ao IUC de uma pessoa que não seja verdadeiramente o real proprietário do veículo automóvel. OO. É obviamente excessivo fazer impender a exigibilidade de um imposto sobre um sujeito passivo que em nada tem conexão com a utilização do veículo, realidade que o imposto em causa pretende, efetivamente, onerar. PP. O STA na decisão uniformizadora apontou ainda para a viabilidade de alteração do registo por parte da Recorrente, ou até mesmo do seu cliente, não se oferecendo essa como uma solução particularmente custosa para qualquer das partes, chegando mesmo a afirmar que esse era também o intuito da medida em causa. QQ. Ora, tal não parece ter sido o fundamento da norma em apreço: em primeira linha, sempre existiriam outros meios para assegurar esse mesmo fim; no mesmo sentido, não seria proporcional a interpretação que comportaria o pagamento de centenas de milhares de liquidações de IUC a uma sociedade locadora que nada retira dos veículos onerados; por fim, nem sequer as regras do registo automóvel permitiriam uma alteração tão rápida que inviabilizasse situações em que o sujeito passivo é diferente da pessoa em nome da qual foi emitida a liquidação de IUC. RR. Em suma, a interpretação normativa efetuada pelo STA no Acórdão prolatado nos autos do Processo n.º 159/23.9BALSB da norma contida no n.º 1 do artigo 3.º do CIUC deverá ser julgada inconstitucional, por violação dos princípios da igualdade, capacidade contributiva, equivalência e proporcionalidade, todos consagrados na leitura conjugada das disposições contidas no número 1 do artigo 13.º e no n.º 2 do artigo 18.º da CRP». 6. A Autoridade Tributária e Aduaneira (AT) apresentou igualmente alegações de recurso, concluídas pela forma a seguir reproduzida: «A. O A., S.A. - SUCURSAL EM PORTUGAL, vem interpor recurso de constitucionalidade, no sentido de que a interpretação normativa efetuada pelo Supremo Tribunal Administrativo no Acórdão prolatado nos autos do Processo n.º 159/23.9BALSB da norma contida no n.º 1 do artigo 3.º do Código do Imposto Único de Circulação (doravante CIUC) deverá ser julgada inconstitucional, por violação dos princípios da igualdade, capacidade contributiva, equivalência e proporcionalidade, todos consagrados na leitura conjugada das disposições contidas no número 1 do artigo 13.º e no n.º 2 do artigo 18.º da Constituição da República Portuguesa. B. Ora, tendo em conta toda a abundante argumentação despendida em sede de análise e consequente decisão proferida no processo arbitral n.º 99/2023-T, bem como na que culminou no Acórdão do STA n.º 159/23.9BALSB, a AT concorda em absoluto com o citado Acórdão no sentido de que “não colhe o argumento de inconstitucionalidade por violação do princípio da equivalência” porquanto “o registo de propriedade é passível de alteração, sem que seja especialmente oneroso impor à Recorrente o impulso dessa atualização a partir dos adequados elementos probatórios de que dispõe, em que não colhe o argumento de inconstitucionalidade por violação do principio da equivalência porquanto o registo de propriedade é passível de alteração, sem que seja especialmente oneroso impor à Recorrente o impulso dessa atualização a partir dos adequados elementos probatórios de que dispõe e essa atualização é inerente á atividade económica desenvolvida pela Recorrente, na medida que cada contrato de locação, financeira ou operacional, acarreta respetivamente, a obrigação ou opção de compra da viatura no final do contrato. C. Não se vislumbrando que a interpretação normativa do artigo 3º, nº 1 do CIUC, na redação introduzida pelo D.L. n.º 41/2016, de 01 de agosto, seja materialmente inconstitucional, por violação do princípio da igualdade consagrado no artigo 13º da CRP como alegado pelo Recorrente. D. A presente situação, versa sobre a compatibilidade da interpretação do artigo 3º, nº 1 do CIUC, na redação dada pelo DL 42/2016, com os princípios constitucionais da capacidade contributiva e da equivalência, corolários lógicos do princípio da igualdade tributária consagrado no art. 13º da CRP, segundo a qual são sujeitos passivos do imposto as pessoas singulares ou coletivas em nome das quais se encontre registada a propriedade dos veículos automóveis (no sentido de que o imposto incide sobre os titulares desses registos, independentemente de a propriedade desses bens ter sido entretanto transmitida para outra pessoa). E. A Constituição da República Portuguesa não consagra em termos explícitos uma regra relativa à capacidade contributiva (no sentido de que os cidadãos devam, sem distinção, contribuir segundo os seus haveres e na medida fixada por lei para os encargos públicos) apenas podendo extrair-se esse princípio do artigo 13.º que, na afirmação da igualdade perante a lei, consagra implicitamente a igualdade tributária, pretendendo o legislador afastar qualquer presunção legal quanto a quem pode ser considerado proprietário de um veículo, vindo antes determinar que passará a ser sujeito passivo do imposto a pessoa em nome da qual os veículos se encontrem registados. F. A propriedade da viatura automóvel deixou, portanto, de ser elemento de preenchimento da norma de incidência subjetiva do imposto, a qual passou a aferir-se apenas em função da matrícula. Essa incidência não será, no entanto, ad aeternum, já que a matrícula pode der alterada ou cancelada por iniciativa do titular ou impugnada nos termos do art. 5º do Código do Registo de Bens Móveis, sendo essas formalidades proporcionais. G. Essa oneração também não contraria o princípio da igualdade, já que se respeita a equivalência, na medida em que a eventualidade de o titular do registo não ser o possuidor do bem não altera a incidência subjetiva do IUC, bastando a mera aptidão potencial do veículo para a produção desses danos. H. A dinâmica do imposto, pela sua natureza, eminentemente real, e características intrínsecas, basta-se em fazer recair esse imposto sobre quem tem uma conexão mais estreita com o veículo e que supostamente o possa utilizar, ou tenha um título legal para condicionar a utilização de onde decorrerão os potenciais danos (ibidem). I. Pelo que se conclui, que os princípios constitucionais da proporcionalidade, da equivalência e da igualdade não foram violados pela redação dada pelo DL 41/2016 ao art. 3.º, n.º 1 do CIUC». 7. Cumpre apreciar e decidir. II – FUNDAMENTAÇÃO 8. Após esta breve e sintética descrição dos diversos trâmites processuais pertinentes para o efeito, cabe, antes de mais, referir que o recurso de constitucionalidade a que se reportam estes autos foi interposto ao abrigo da alínea b) do n.º 1 do artigo 70.º da Lei de Organização, Funcionamento e Processo do Tribunal Constitucional (Lei n.º 28/82, de 15.11 – LTC), dispondo a referida alínea que «Cabe recurso para o Tribunal Constitucional, em secção, das decisões dos tribunais: (…) b) Que apliquem norma cuja inconstitucionalidade haja sido suscitada durante o processo». Deste modo, uma vez que se entende estarem verificados todos os pressupostos fixados constitucional e legalmente para o efeito, cabe apreciar a conformidade constitucional da solução normativa em causa, enunciada pela seguinte forma, nas suas alegações de recurso, pela recorrente (procedendo-se, no dispositivo final deste aresto, a um simples ajustamento formal deste enunciado): «[…] Para efeitos do disposto no artigo 3º nº 1 do CIUC, na redação introduzida pelo D.L. nº 41/2016, de 01-08, responde pelo pagamento do imposto a pessoa em nome da qual está registado o veículo à data da verificação do facto tributário, independentemente de nessa data já ter ocorrido transmissão da propriedade para outra pessoa […]». Antes de se avançar para a apreciação da questão de inconstitucionalidade, cumpre destacar, a título de nota prévia, que no sistema português de fiscalização concreta da constitucionalidade o TC não tem como função pronunciar-se sobre qual será a interpretação mais correta, de entre as várias possíveis, dos preceitos de direito infraconstitucional objeto de controlo, inferência desde cedo e sem hesitações assinalada por este Tribunal (vejam-se, entre muitos outros, os Acórdãos n.os 44/85, 21/87, 339/87, 279/92, 674/99, 86/2000, 196/2003, 2/2006, 8/2008, 590/2021, 578/2014, 48/2018, 350/2018, 733/2021). Efetivamente, cabe-lhe tão somente apurar e julgar da conformidade da interpretação adotada na decisão recorrida, caso seja generalizável e abstrata, com a CRP, não competindo a este Tribunal aferir se a interpretação do direito infraconstitucional deverá conduzir a um diferente resultado hermenêutico, partindo antes, para o efeito e como um dado prévio, da interpretação normativa adotada pela decisão recorrida. 9. O Imposto Único de Circulação (IUC) foi criado pela Lei n.º 22-A/2007, de 29.07, que procedeu à «reforma global da tributação automóvel, aprovando o Código do Imposto sobre Veículos e o Código do Imposto Único de Circulação e abolindo, em simultâneo, o imposto automóvel, o imposto municipal sobre veículos, o imposto de circulação e o imposto de camionagem». O CIUC, no n.º 1 do seu artigo 1.º, estabelece a obediência do IUC ao princípio da equivalência. No dispositivo em questão determina-se que «O imposto único de circulação obedece ao princípio da equivalência, procurando onerar os contribuintes na medida do custo ambiental e viário que estes provocam, em concretização de uma regra geral de igualdade tributária». A formulação deste preceito sugere que o IUC se integra na chamada fiscalidade verde e é, mesmo que se entenda que só em parte, um imposto ambiental, visando onerar os contribuintes na medida do custo ambiental, segundo o princípio da equivalência, e tendo como pano de fundo uma regra geral de igualdade tributária. O IUC tem «periodicidade anual, sendo devido por inteiro em cada ano a que respeita» (cfr. artigo 4.º com a epígrafe «Incidência temporal»), constatando-se a possibilidade de isenção de IUC relativamente a uma série de veículos – devido, por exemplo, à natureza dos seus proprietários (como a «administração central, regional, local e das forças militares e de segurança»), às funções a que se destinam (como «veículos adquiridos pelas associações humanitárias de bombeiros ou câmaras municipais para o cumprimento das missões de proteção, socorro, assistência, apoio e combate a incêndios, atribuídas aos seus corpos de bombeiros») ou até ao seu interesse histórico («Automóveis e motociclos que, tendo mais de 30 anos e constituindo peças de museus públicos, só ocasionalmente sejam objeto de uso e não efetuem deslocações anuais superiores a 500 quilómetros»), estando também prevista a isenção, total ou parcial, de uma série de sujeitos passivos (cfr. artigos 4.º e 5.º do CIUC). Por seu lado, atende-se, para determinar o «custo ambiental e viário» provocado pelos contribuintes e a respetiva base tributável, a uma série de fatores e elementos (algo complexos), como, desde logo, a categoria dos veículos em causa (fixada tendo em conta, na maioria dos casos, o seu peso bruto) e, conforme essas categorias, «a sua cilindrada, a voltagem, a antiguidade da matrícula e o combustível», «a cilindrada e o nível de emissão de dióxido de carbono», «o peso bruto, o número de eixos, o tipo de suspensão dos eixos motores e antiguidade da primeira matrícula do veículo motor», «a antiguidade da matrícula» e «a potência motriz» e «o peso máximo autorizado à descolagem» (cfr. artigos 2.º e 7.º do CIUC). Segundo se pode perceber, e quanto ao ‘custo viário’, o mesmo dirá respeito aos prejuízos causados pela circulação rodoviária das viaturas, ligados esses prejuízos, usualmente, ao respetivo peso (dado que, empiricamente, quanto maior for o peso de um veículo, mais poderá afetar as estradas em que circula e, concomitantemente, obrigar mais rapidamente à realização das respetivas obras de conservação/reparação). Já quanto ao ‘custo ambiental’, ele será sempre de cômputo ainda mais complexo, mas dependerá, desde logo, do tipo de grupo locomotor (um veículo automóvel elétrico, v.g., deverá ter muito menores repercussões ambientais do que um outro com um motor de combustão interna, pois que não produzirá emissões de gases nocivos), da respetiva cilindrada ou voltagem, da antiguidade (uma vez que os veículos mais antigos estão menos equipados com dispositivos antipoluição) e das consequentes emissões poluentes (se existirem). Passando, agora, aos preceitos que mais interessam para o caso dos presentes autos, o n.º 1 do artigo 6.º do CIUC («Facto gerador e exigibilidade») dispõe que «[O] facto gerador do imposto é constituído pela propriedade do veículo, tal como atestada pela matrícula ou registo em território nacional». Já o artigo 3.º («Incidência subjetiva») dispõe, atualmente, do seguinte modo: «1 - São sujeitos passivos do imposto as pessoas singulares ou coletivas, de direito público ou privado, em nome das quais se encontre registada a propriedade dos veículos. 2 - São equiparados a sujeitos passivos os locatários financeiros, os adquirentes com reserva de propriedade, bem como outros titulares de direitos de opção de compra por força do contrato de locação. 3 - É ainda equiparada a sujeito passivo a herança indivisa, representada pelo cabeça de casal». O mesmo n.º 1, na sua versão original, dispunha que «São sujeitos passivos do imposto os proprietários dos veículos, considerando-se como tais as pessoas singulares ou coletivas, de direito público ou privado, em nome das quais os mesmos se encontrem registados». Resulta com meridiana clareza dos textos referentes ao n.º 1 do artigo 3.º que, na versão original, os sujeitos passivos do IUC eram os proprietários dos veículos, estabelecendo-se uma presunção segundo a qual os proprietários dos veículos são aqueles em nome dos quais os mesmos se encontrem registados. Já na versão atual faz-se coincidir o contribuinte com o titular registal do direito de propriedade do veículo ou seja, sendo indiferente se o titular registal é, ou não, o proprietário real. Com efeito, não apenas desapareceu a referência aos proprietários dos veículos automóveis, como o que agora vale, em exclusivo, é o registo do veículo, sendo sabido que o registo do veículo pode não dar conta de quem é o real proprietário do veículo. Desapareceu, portanto, a presunção que anteriormente constava do artigo 3.º, n.º 1, do CIUC. Seja esta uma opção consciente do legislador ordinário – será sujeito passivo de IUC a pessoa, física ou coletiva, em nome da qual estiver o título registal, sem mais –, seja esta a abolição de uma presunção ilidível (juris tantum) e a sua substituição por uma presunção inilidível (juris et de jure) – o proprietário do veículo é a pessoa, física ou coletiva, em nome da qual estiver o título registal –, a conformidade constitucional da solução normativa aqui em apreciação será avaliada nos mesmos exatos termos, pois o que interessa averiguar é se não será inconstitucional o IUC ter como sujeitos passivos pessoas que não são as reais proprietárias do veículo taxado. 10. Vários autores têm salientado a utilização de instrumentos tributários para efeitos de tutela ambiental. Segundo Cláudia Dias Soares (A inevitabilidade de se avançar para a tributação ambiental...também em Portugal, https://portal.oa.pt/publicacoes/revista-da-ordem-dos-advogados/ano-2004/ano-64-vol-i-ii-nov-2004/artigos-doutrinais/claudia-dias-soares -a-inevitabilidade-de-se-avancar-para-a-tributacao-ambientaltambem-em-portugal/): «[…] O aproveitamento do sistema fiscal para proteger o ambiente é suscetível de assumir diversas formas, as quais se podem agrupar, no essencial, em quatro vias: a adoção de impostos ambientais, a introdução de elementos ecológicos na estrutura dos tributos existentes (“agravamentos ecológicos de impostos”), a criação de benefícios fiscais destinados à promoção do desenvolvimento sustentável e uma reestruturação de todo o sistema fiscal orientada pela missão ecológica. Podem, então, adotar se basicamente duas perspetivas no tratamento da tributação ambiental: a resposta problema-a-problema ou a reestruturação compreensiva do sistema fiscal. A opção coloca-se também entre a adaptação do sistema fiscal existente, conceito introduzido por Jacques Delors sob a denominação “tax shift”, em 1993, com “Growth, Competitiveness, Employment: the challenges and way forward into the 21th century” (30), e a criação de novas figuras fiscais (31). Opção essa que implica uma troca entre a eficiência e a eficácia e que depende das condições socioeconómicas subjacentes, do sistema fiscal existente, das espécies de degradação ambiental em causa e da estrutura reguladora em que os instrumentos fiscais de proteção ambiental devem funcionar. A figura do imposto ambiental pode ser entendida em várias aceções, não existindo uma definição de “imposto ambiental” que seja unanimemente aceite. Pelo que é necessário precisar de que se fala quando se usa tal expressão. Vejamos. Alguns instrumentos fiscais assumem como objetivo primordial o condicionamento do processo de tomada de decisão do sujeito passivo (Lenkungssteuern). É esse o caso dos impostos cobrados em função do volume de água poluída que as empresas lançam no sistema de esgotos. Enquanto outras figuras financeiras parecem orientar-se, primordialmente, por um objetivo de recolha de receitas (Umweltfinanzierungsabgaben), quer devido ao facto de, por falta de alternativas, o espaço disponível para a mudança de comportamento por parte dos sujeitos passivos ser extremamente reduzido (como acontece, v.g., no caso da tributação dos combustíveis utilizados pelos meios de transporte), quer por força de uma opção realizada por governantes carenciados de receita pública. O imposto ambiental enquanto instrumento de política ambiental é aquele gravame que se aplica a bens que provocam poluição quando são produzidos, consumidos ou eliminados ou a atividades que geram um impacte ambiental negativo, visando modificar o preço relativo daqueles ou os custos associados a estas e/ou obter receita para financiar programas de proteção ou de recuperação do equilíbrio ecológico. A finalidade que orienta o tributo é, pois, determinante para a sua classificação, sendo esta, e não o seu facto gerador, que permite qualificá-lo como ambiental. Pelo que se distingue entre tributos criados com a finalidade de proteger o ambiente, abstraindo-se do momento em que as motivações ecológicas surgiram, e tributos dos quais tal proteção deriva como um efeito lateral, bem como entre impostos cuja primeira finalidade é a defesa do equilíbrio ecológico e impostos cuja base de incidência se traduz numa realidade poluente. Esta dicotomia é adotada pela OCDE, que denomina os primeiros de “impostos ambientais diretos” e os segundos de “impostos ambientais indiretos”. Pode, assim, classificar-se como tributo ecológico um imposto cujo facto gerador não expresse diretamente um ato de degradação ambiental (v.g., aquele que grave a aquisição de gasolina ou de sacos de plástico). Tal como se pode negar o epíteto de ecológico a um imposto que, embora incidindo sobre realidades geradoras de dano ambiental, vise objetivos ambientais. Chamemos, assim, impostos ambientais em sentido próprio àqueles que visam diretamente promover uma alteração de comportamentos e impostos ambientais em sentido impróprio àqueles que têm como objetivo fundamental a obtenção de receitas a aplicar em projetos de defesa ecológica. Ainda que, nos primeiros, por motivos de índole económica e de equidade, esse estímulo à mudança tenda a ser efetivado através da internalização dos mencionados custos, a virtude reside não na capacidade de medir os custos da poluição, mas na capacidade de fornecer um incentivo à mudança dos comportamentos no sentido socialmente desejável, sem congelar o avanço tecnológico nem eliminar um certo grau de liberdade individual. Os demais serão “em sentido impróprio” porque se o objetivo é a captação de meios a utilizar na realização da política ecológica, eles serão, em princípio, tão “ambientais” quanto qualquer outro tributo que permita recolher meios financeiros para a prossecução do fim em causa. Só se distinguindo o seu contributo para o equilíbrio ecológico do dos impostos fiscais em geral quando, sem deixarem de apresentar como primeira finalidade a captação de receitas, e não o estímulo à adoção de condutas mais sustentáveis, tenham por objeto situações ou atividades que causem dano ao ambiente, internalizando as externalidades. Esta espécie de tributos relega, assim, para segundo plano aquela que deve ser a principal via de tratamento do problema ecológico: a prevenção. […]». Também Nabais se refere a esta conexão entre a tutela do ambiente e a utilização de instrumentos tributários (e, mais amplamente, à mobilização dos vários ramos do direito com vista a essa específica tutela), e, de igual modo, à panóplia de meios de que dispõe o legislador para levar a cabo este propósito meritório. Mais ainda, o mesmo autor sinaliza os limites que se impõem à utilização da via tributária para a tutela ambiental. Atentemos nas suas palavras: «II. Os limites da tutela ambiental pela via tributária A respeito dos os limites da tutela ambiental por via tributária devemos dizer que os mesmos decorrem, de um lado e em geral, da própria função do direito tributário e, de outro lado e em especial, da existência de específicos limites ou constrangimentos à utilização ambiental quer dos tributos, quer dos benefícios fiscais. Pois bem, quanto aos limites que os instrumentos tributários têm em sede da tutela do ambiente, é de começar por aludir às dificuldades que, por via de princípio, se colocam à utilização do direito tributário, e sobretudo do direito dos impostos, como instrumento ao serviço de outros senhores que não o da obtenção de receitas para a cobertura das despesas públicas. Ou, por outras palavras, os limites conaturais se que se levantam à utilização do direito tributário, isto é, dos tributos e dos benefícios fiscais, para a prossecução de objectivos de natureza extrafiscal como é a tutela do ambiente. Mas, tratando-se de utilizar o instrumento tributário com a finalidade de obter resultados em sede da protecção do meio ambiente, ou seja, performances ambientais, então estamos caídos no domínio da extrafiscalidade. Daí que se imponham algumas considerações, que não podem deixar de ser muito gerais, sobre as importantes implicações que a utilização extrafiscal do direito tributário desencadeia, uma vez que, a nosso ver, a utilização para a prossecução de objectivos extrafiscais do direito dos tributos, sobretudo do direito dos impostos, cria neste um particular sector do direito, que vimos designando por “direito económico tributário”, o qual não é, em rigor, verdadeiro direito tributário, já que o seu parâmetro constitucional de validade não pode reconduzir-se exclusivamente à chamada “constituição tributária”. Senão vejamos através do pequeno desenvolvimento que se segue. 3. O direito económico tributário E a primeira ideia a reter nesta sede é a de que, ao contrário do que a doutrina em geral faz, distinguimos entre o direito tributário tout court ou direito tributário clássico e o direito económico tributário. Pois bem, podemos definir o direito económico tributário como o conjunto de normas jurídicas que regula a utilização dos instrumentos tributários, isto é, dos tributos e dos benefícios fiscais, com o principal objectivo de obter resultados extrafiscais, mormente em sede de política económica e social. Ou por outras palavras, o direito económico tributário integra a disciplina jurídica da extrafiscalidade, um conjunto de normas que apenas formalmente integram o direito fiscal, já que têm por finalidade principal ou dominante a consecução de determinados resultados económicos ou sociais e não a obtenção de receitas para fazer face às despesas públicas. E, ao dizermos isto, estamos a aludir aos já referidos dois grandes domínios ou sectores do direito económico tributário: o domínio ou sector dos tributos extrafiscais ou de agravamentos extrafiscais de tributos e o domínio ou sector dos benefícios fiscais. Antes, porém, de darmos uma ideia sobre este último sector da extrafiscalidade, não podemos nem queremos deixar passar esta oportunidade sem fazer menção a alguns outros aspectos que se prendem directamente com esta problemática. Estamos a referirmo-nos seja à falsa extrafiscalidade, em que temos tanto a extrafiscalidade imanente como a que poderemos designar por extrafiscalidade concorrente, seja ao carácter excepcional da utilização extrafiscal dos instrumentos tributários, seja à armadura jurídico-constitucional própria da extrafiscalidade, seja, enfim, à bem maior adequação dos benefícios fiscais face aos tributos extrafiscais para prosseguir, por via fiscal, objectivos de natureza económica e social. Assim e em primeiro lugar, é de referir que toda a fiscalidade tem inerente uma certa dose de extrafiscalidade. Isto mesmo quando a extrafiscalidade esteve de todo ausente dos propósitos do legislador fiscal ao moldar a disciplina dos tributos. Com efeito e ao contrário do que se chegou a pensar no século XIX, os impostos, quaisquer que eles sejam, não são neutros do ponto de vista económico e social. Pois, mesmo que o legislador se tenha preocupado exclusivamente com a obtenção de receitas tributárias, com a obtenção de meios para fazer face às despesas públicas, ainda assim os tributos com destaque para os impostos não são assépticos face à realidade económica e social que tributam e, por conseguinte, moldam. Há, assim, uma “extrafiscalidade em sentido impróprio”, uma extrafiscalidade imanente, que acompanha as normas de direito tributário, sejam estas normas de tributação ou normas de não tributação, que se revela quer na presença de efeitos económicos e sociais na generalidade de tais normas, quer no relevo que o legislador tributário frequentemente atribui às finalidades extrafiscais secundárias ou acessórias. Ora, é neste domínio das normas tributárias, em que o legislador tributário tem presente, embora em medida desigual, simultaneamente objectivos fiscais e objectivos extrafiscais, que temos um sector, que presentemente começa a ter visível destaque. Trata-se do que nos propomos designar por fiscalidade ou extrafiscalidade concorrente, em que justamente se assiste a um certo equilíbrio entre os objectivos fiscais e extrafiscais, cujo exemplo mais paradigmático nos é dado pelo direito tributário ambiental, isto é, pelo direito relativo aos ecotributos, em que a obtenção de receitas se conjuga, tendencialmente por igual medida, com a modelação dos comportamentos ecológicos dos indivíduos e das empresas, seja penalizando os comportamentos anti-ecológicos, seja favorecendo os comportamentos filo-ambientais. Em segundo lugar, a extrafiscalidade há-de ter um carácter excepcional, devendo ser vista como uma excepção à regra da natureza fiscal dos tributos e das normas jurídicas que os disciplinam. O que, como é fácil de ver, vale tanto para o domínio dos tributos extrafiscais como para o domínio dos benefícios fiscais. Um carácter excepcional que se revela, aliás, num duplo plano. De um lado, enquanto essas medidas extrafiscais integram medidas intervencionistas num estado fiscal, em que, pela sua própria natureza, a intervenção económica e social do Estado constituirá sempre uma excepção face ao âmbito de não intervenção ou à autonomia económica e social dos indivíduos e da sociedade. De outro lado, enquanto medidas que, até por força de imperativos constitucionais, que não podem deixar de assinalam ao sistema tributário a finalidade principal de satisfação das necessidades financeiras do Estado, não podem deixar de se configurar como excepção face (à regra) da tributação. Uma característica que está bem patente, de resto, na própria ideia de benefícios fiscais, a qual não deixa de integrar o regime legal dos benefícios fiscais mormente o seu conceito quando este é objecto de definição legal. O que, naturalmente, não transforma a utilização extrafiscal dos tributos ou das normas jurídicas tributárias num fenómeno anómalo ou anormal como se entendeu durante a vigência do estado liberal. É que, do facto de a extrafiscalidade ser um fenómeno normal, não resulta, nem pode resultar, o afastamento do seu carácter excepcional. Em terceiro lugar, é de acentuar que a extrafiscalidade, justamente porque se integra no direito económico e não no direito tributário e, por conseguinte, se apresenta dominado por ideias tais como as de flexibilidade e selecção, não é, nem pode ser, objecto dos exigentes limites constitucionais próprios do direito tributário. Compreende-se, assim, que a sua disciplina não se paute tanto pela constituição tributária, mas mais pela constituição económica. O que conduz, de um lado, a que a mesma escape, em larga medida, à reserva parlamentar decorrente do princípio da legalidade própria dos impostos, sendo com frequência deixada mesmo à ampla margem de liberdade da administração típica do direito económico e, de outro, a que as medidas de intervenção económico-social, em que a extrafiscalidade se concretiza, tenham por limites materiais os princípios da proibição do excesso, na medida em que restrinjam posições jusfundamentais dos particulares (sejam estes contribuintes, beneficiários ou terceiros, mormente concorrentes) ou afectem outros valores constitucionais, e da proibição do arbítrio, e não o princípio da igualdade fiscal a aferir com base na capacidade contributiva próprio do direito tributário. Finalmente, há que assinalar que o segmento mais operacional da extrafiscalidade é, sem sombra de dúvida, o dos benefícios fiscais. O que não só resulta da simples verificação da realidade contemporânea, como se apresenta em maior consonância com o próprio entendimento actual do direito, o qual, no dizer de Norberto Bobbio, tem hoje uma importante função promocional» – cfr. José Casalta Nabais, «Tributos com fins ambientais», pp. 7-11, consultado em https://www.icjp.pt/content/tributos-com-fins-ambientais. 11. Lançando novamente mão dos ensinamentos de Nabais, cumpre agora ter em mente o que sejam os tributos ambientais. É a seguinte, a sua definição: «III. Os tributos ambientais Vejamos agora mais especificamente os tributos ambientais, interrogando-nos sobre os tipos de tributos que podem operar em sede da protecção do meio ambiente. O que implica, de um lado, separar os verdadeiros dos falsos tributos ambientais e, de outro lado, apurar, dentro dos verdadeiros tributos ambientais, qual a figura tributária que tenderá a operar, isto é, se a figura o tributo unilateral ou imposto ou se, pelo contrário, a do tributo bilateral ou taxa. 5. Os verdadeiros e os falsos tributos ambientais E, no respeitante ao primeiro dos aspectos aludidos, isto é, no que concerne às finalidades dos tributos ambientais, ou melhor dos impostos ambientais, pois são estes os visados, podemos dizer que é hoje em dia relativamente consensual a ideia de dividir estes em duas espécies, pelo que ou são impostos ambientais em sentido estrito, técnico ou próprio, que prosseguem uma finalidade extrafiscal incentivante (reine Lenkungssteuern), como são, por via de regra, os impostos que agravam as unidades emitidas de poluição, os assim designados impostos sobre emissões, ou são impostos ambientais em sentido amplo, atécnico ou impróprio, que visam primordialmente, todavia, uma finalidade reditícia (reine Umwelfinanzierungabgaben), como são, em geral, os impostos sobre a produção ou o consumo de certos bens nocivos ao meio ambiente, em geral designados por impostos sobre produtos. Sendo certo que apenas os primeiros, porque materializam de maneira directa ou imediata a política ecológica, que visam primordialmente, são de considerar verdadeiros tributos ambientais, não passando os segundos, cujo objectivo é, como o dos tributos fiscais em geral, o de captar ou arrecadar receitas, ainda que estas estejam consignadas à realização da política ecológica, de falsos tributos ambientais. Com efeito, o que caracteriza a natureza ambiental dos tributos é o objectivo ou finalidade extrafiscal ecológica primordial, traduzida na preservação e melhoria do meio ambiente, assumida pelo legislador ao criá-los e discipliná-los e não o destino ecológico das receitas proporcionadas por eles, pois esse destino situa-se a jusante das correspondentes relações tributárias, inserindo-se, em rigor, na política de realização de despesas e não na política de obtenção de receitas fiscais. O que se prende com o outro limite, o relativo à base material ou critério de medida do tributo, uma vez que, enquanto os verdadeiros tributos ambientais terão por base ou critério de medida o princípio do poluidor-pagador, os falsos tributos ambientais terão, como todos os tributos fiscais, por base ou critério de medida o princípio da capacidade contributiva. Uma vez que, como vamos ver em seguida, aquele princípio só muito remotamente tem a ver com o princípio da capacidade contributiva» – cfr. José Casalta Nabais, «Tributos com fins ambientais», cit., pp. 17-18. 12. Interessa, de igual modo, abordar a questão da natureza jurídica dos tributos ambientais. Nabais pronunciou-se nos seguintes termos sobre esta questão: «6. A natureza dos tributos ambientais Por seu lado, no referente à natureza dos tributos ambientais, pretende-se saber se os mesmos se configuram como tributos unilaterais ou impostos ou como tributos bilaterais ou taxas e, caso se assumam como impostos, que será a regra como vamos ver, se tais impostos integram a tributação directa ou a tributação indirecta. Vejamos então. 6.1. Impostos ou taxas? E quanto à primeiras das questões, devemos dizer que, embora em abstracto nada impeça que tais tributos se apresentem quer como impostos quer como taxas, do que não há dúvidas é de que, em concreto, sobretudo por exigências de ordem prática ou imperativos de praticabilidade jurídica, os tributos ecológicos estão, por via de regra, condenados a materializar-se em impostos. Vários argumentos apontam nesse sentido. Em primeiro lugar, os tributos ambientais em sentido próprio, justamente porque constituem tributos extrafiscais, em que está ausente uma predominante função colectora ou arrecadadora, não visando, por isso, em primeira linha obter receitas, proporcionam uma receita que, em princípio, diminui na razão inversa da eficácia desses instrumentos de política ambiental. Daí que, em relação a tais tributos, não seja invocável a curva de Arthur Laffer, que veio demonstrar que o aumento das taxas ou alíquotas dos tributos, ou melhor dos impostos, conduz, verificadas que sejam certas circunstâncias ou a partir de determinado nível, não ao aumento das receitas totais, como constitui decorrência normal daquele aumento, mas sim à sua diminuição. Ou seja, vistas as coisas de um outro prisma, à diminuição da taxa ou alíquota de um imposto pode, verificadas que sejam certas condições, corresponder um aumento da receita proporcionada por esse imposto. É que a diminuição das receitas totais, fazendo operar em relação ao correspondente pressuposto de facto ou facto gerador o efeito substituição ou o efeito rendimento ou ambos os efeitos conjugados, constitui o objectivo ou finalidade dos tributos extrafiscais e, naturalmente, dos tributos ambientais. Pelo que, sendo as coisas assim, torna-se difícil conceber que os tributos extrafiscais possam assumir a configuração de verdadeiros tributos bilaterais ou taxas, em que, por via de regra, não só se pretende, em primeira linha, a receita que proporcionam, como também e sobretudo se reclama uma receita proporcional à correspondente contraprestação específica realizada pelo Estado ou outras entidades públicas com base no princípio da equivalência (Äquivalenzprinzip) entre prestação e contraprestação. Traduza-se esta equivalência num específico benefício para o contribuinte a aferir pelo princípio da compensação pelo benefício (Vorteilsausgleich), ou na provocação de um específico custo deste à correspondente comunidade, a aferir pelo princípio da cobertura dos custos (Kostendeckungsprinzip). Depois, no que especificamente aos tributos ambientais diz respeito, devemos começar por dizer que, prima facie, os tributos bilaterais ou taxas se apresentam mais propícios à internalização dos custos externos, como prescreve o princípio do poluidor-pagador, do que os tributos unilaterais ou impostos. Pois a tal internalização é inerente uma ideia de causa que só a figura das taxas está em condições de exprimir através da sua aptidão para imputar, de modo directo e rigoroso, um gravame à responsabilidade pela produção de custos externos susceptíveis de ser individualizados. Todavia, embora teoricamente sejam os tributos bilaterais ou taxas os tributos mais adequados à aplicação do princípio do poluidor-pagador, na prática há importantes obstáculos que impedem, e impedem de uma maneira eficaz, que assim seja. É que a divisibilidade do benefício proporcionado pelo Estado e demais entes públicos, que permitiria apurar a grandeza do pagamento a realizar pelo poluidor que dele beneficia, tendo em conta justamente a proporção em que esse benefício por ele é auferido, nem sempre se verifica quando estamos no domínio da protecção ou tutela do ambiente. Por um lado, aponta-se a dificuldade comummente verificada em encontrar ou identificar o responsável pela poluição, o poluidor, uma vez que, pela própria natureza de muitos dos danos ambientais, a sua fonte apresenta-se particularmente difusa, sendo a mesma fruto da interacção causal de um elevado número de agentes. O que impossibilita, na prática, a divisibilidade desses custos ambientais pelos seus causadores, através de tributos bilaterais ou taxas, não restando, por conseguinte, outra alternativa para tais custos senão a de os distribuir pelos membros da comunidade, através de tributos unilaterais ou impostos a suportar por todos os contribuintes. E isto, naturalmente, quando os danos já foram causados, o que evidentemente não ocorre quando se trata de prevenir os mencionados danos, caso em que estamos perante típicos custos de prevenção. De outro lado, no que constitui uma dificuldade ainda maior, não há, na grande maioria dos casos de custos ambientais, qualquer possibilidade prática de medir, com um mínimo de rigor ou, mais exactamente, com o rigor exigido pela proporcionalidade taxa/contraprestação específica, os custos ambientais de molde a constituírem a exacta medida dos correspondentes tributos. Ou seja, a quantificação dos custos ambientais torna-se impraticável. Pelo que, dada a impossibilidade de medir ou mensurar a contraprestação específica que corresponda aos tributos bilaterais ou taxas ambientais, não admira que os tributos ambientas sejam medidos com base em manifestações e índices reveladores da capacidade contributiva dos que provocam, ou se presume, em maior ou menor medida, que provocam os danos ambientais. Daí que, um pouco por toda a parte, os tributos ambientais assumam preferentemente a configuração de tributos unilaterais ou impostos e não a de tributos bilaterais ou taxas. Enfim, por quanto vimos de dizer, compreende-se que seja justamente o direito tributário ambiental um dos mais recentes domínios em que a pretendida divisão dicotómica dos tributos, que reconduziria estes a tributos unilaterais ou impostos ou a tributo bilaterais ou taxas, enfrenta as mais visíveis dificuldades. Ou seja, por outras palavras, em que os tributos ou contribuições especiais, que se não reconduzem aos impostos ou às taxas, parecem ter agora o seu autónomo campo de acção». – cfr. José Casalta Nabais, «Tributos com fins ambientais», cit., pp. 18-22. 13. Prosseguindo, é importante, agora, perceber qual o tipo de tributo em que se pode enquadrar o IUC. A este propósito, Flores da Silva destaca a dificuldade em qualificar o IUC, apesar do nomen juris que o legislador lhe atribuiu, como um verdadeiro imposto, questionando-se aquele autor sobre se o tributo em apreço não corresponderá antes a uma espécie de tertium genus entre os impostos e as taxas. Atente-se nas suas palavras: «[…] Quanto ao IUC, ainda que a sua designação aponte para a sua recondução à primeira tipologia de tributos enunciada [impostos], não serão de pouca monta os argumentos que podem ser invocados para sustentar conclusão distinta. As dificuldades iniciam-se, desde logo, quando o artigo 1.º do respetivo código prevê que IUC “obedece ao princípio da equivalência, procurando onerar os contribuintes na medida do custo ambiental e viário que estes provocam, em concretização de uma regra geral de igualdade tributária”. Como tivemos oportunidade de salientar, o princípio da equivalência encontra o seu âmbito aplicativo no contexto da tributação comutativa, tomando por referência os benefícios aproveitados ou os custos provocados pelo sujeito passivo, sem prejuízo dos diferentes níveis de individualização e concretização que o mesmo regista ao nível das taxas e ao nível das contribuições. No domínio dos impostos, porém, vigora o princípio da capacidade contributiva, através do qual se assegura o cumprimento do princípio da igualdade tributária mediante a imposição de encargos fiscais que não tomam em consideração a medida de qualquer contraprestação associada ao seu pagamento, mas a própria capacidade de pagamento revelada pelo sujeito passivo através do respetivo rendimento, património ou despesa. A assunção do princípio da equivalência como critério enformador do modelo de tributação operado em sede de IUC, constituirá um indício forte de que o mesmo não se afirmará, afinal, como um imposto. Ainda que se trate de um indício forte, esta qualificação (fiscal) poderá, ainda assim prevalecer, caso o disposto no artigo 1.º do Código assuma natureza meramente proclamatória, sem que se reflita em termos efetivos sobre o modo como o IUC se encontra configurado. A este respeito, a delimitação do facto tributário – isto é, do substrato factológico tomado como relevante pelas normas de incidência fiscal para o efeito do nascimento da obrigação de pagamento do IUC – poderá assumir um papel importante. Numa primeira leitura, a eleição da “propriedade do veículo” como “facto gerador” do IUC, tal como resulta do artigo 6.º do respetivo Código, parece indiciar um afastamento em relação à lógica comutativa, e uma aproximação à tributação segundo a capacidade contributiva. De facto, ao contrário do que sucederia caso se tomasse em consideração a circulação dos veículos – o “uso e fruição” dos mesmos, como sucedia no âmbito do IMV, do ICi e do ICa –, a referência à titularidade do direito de propriedade sugere uma tributação orientada pela exigência de uma prestação tributária em função da capacidade de pagamento do respetivo sujeito passivo, manifestada através da titularidade de património. Tratar-se-ia, assim, de um imposto sobre o património, caso em que o esforço associado ao pagamento do IUC não terá por referência a obtenção de qualquer benefício ou a criação de qualquer custo por parte do sujeito passivo, mas pela capacidade de pagamento manifestada pela riqueza decorrente da titularidade do veículo. Não será assim, no entanto, na eventualidade de o elemento “propriedade” não figurar aqui como uma manifestação de riqueza em si mesma considerada, mas como um referencial capaz de assegurar uma adequada conexão entre um sujeito e um determinado benefício aproveitado ou custo provocado em virtude de um elemento que integra a sua esfera patrimonial. A referência no artigo 6.º do CIUC à propriedade dos veículos não os tomará como ativos patrimoniais dotados de expressão económica, mas como ativos cuja utilização comporta custos acrescidos causados à sociedade, os quais deverão ser internalizados pelo sujeito que por eles é responsável. Não se deixará – apesar do exposto – de se reconhecer que a opção pela consideração da titularidade do direito de propriedade sobre os veículos se revela menos coerente com a ideia de equivalência – face à ideia de imputação dos custos ambientais e viários que se lhe associa – do que a alternativa de considerar diretamente a respetiva circulação (“uso e fruição”), uma vez que acaba por – à partida – vincular ao pagamento do IUC sujeitos passivos proprietários de veículos que, não circulando, não provocam nenhum desgaste ambiental ou viário. Em todo o caso, importará tomar em consideração os elementos que compõem a base tributável do IUC e o modo como a mesma é atingida por ele, para que se possa concluir com segurança que a eleição da “propriedade” como facto gerador não se dirige a recolher a riqueza manifestada pelo bem sobre o qual a mesma incide, mas a assegurar um vínculo entre certo sujeito e o aproveitamento de um benefício ou provocação de um custo. O regime de incidência do IUC é construído a partir da enunciação de um conjunto de categorias de veículos que a ele se encontram sujeitos, sendo que relação a cada uma delas são estabelecidas regras que determinam o modo como os respetivos veículos são considerados para efeitos fiscais. Verifica-se, neste contexto, que os mesmos não são considerados em função do respetivo valor – isto é, a sua expressão económica – mas a partir de elementos que – em relação a cada categoria de veículos – o legislador tributário assume como aptos a revelar o impacto ambiental e viário associado à sua utilização, tais como, por exemplo, a cilindrada, o tipo de combustível utilizado, as emissões de CO2 ou o peso do veículo. […]». Assim, conclui o mesmo autor (p. 535): «[…] Uma vez afirmada a natureza comutativa da tributação operada através do IUC, facilmente se apreenderá a impossibilidade de a mesma assentar sobre uma estrutura de caráter sinalagmático, considerando a dificuldade de quantificação e individualização dos custos que a sua cobrança pretende acautelar. Tal facto remete-nos para a figura da contribuição, assente numa lógica de equivalência grupal, através da qual se procura atingir um custo presumivelmente provocado por certo grupo de contribuintes – no caso, respetivamente, os custos ambientais e viários provocados pela circulação automóvel e os sujeitos proprietários dos veículos que reúnam as condições factuais e jurídicas para circular na via pública. Concretizando, o IUC será, neste sentido, de qualificar como uma contribuição devida pela especial oneração que os proprietários de bens públicos ocasionados pelo exercício – ainda que presumido – da atividade de circulação viária. […]». – cfr. Hugo Flores da Silva, O Imposto Único Automóvel: Um objeto tributário não identificável (OTNI)?, pp. 532-534, retirado de https://repositorium.sdum.uminho.pt/bitstream/1822/70854/ 1/IUC_Hugo%20 Flores%20da%20Silva.pdf. 14. Posto isto, e no que se refere em particular ao IUC, e seguindo a nomenclatura de Nabais, trata-se de um imposto ambiental em sentido amplo, atécnico ou impróprio. Ele consubstancia um imposto sobre veículos automóveis, mais concretamente, um imposto específico sobre o consumo (cfr. José Casalta Nabais, Estudos de Direito Fiscal. Por um Estado Fiscal Suportável, vol. IV, Coimbra, 2015, p. 94). Por comparação com os impostos sobre veículos automóveis que o antecederam, no IUC está presente uma preocupação ambiental e não apenas uma preocupação genérica com a obtenção de receita pública, preocupação esta assinalada pelo mesmo autor. Com efeito, salienta o mesmo que relativamente aos impostos sobre veículos automóveis que existiam antes, desde logo, do IUC, «a preocupação com a obtenção de receitas é mais do que evidente e praticamente exclusiva». Mais ainda, com a criação do IUC, que se integra numa «reforma da tributação do sector automóvel», procurou-se obter «a deslocação da carga fiscal da fase da aquisição para a fase da circulação dos veículos; de outro lado, tendo presente o princípio do direito do ambiente do poluidor-pagador, procura-se definir a base do imposto atendendo não apenas à cilindrada dos veículos, como acontece no atual Imposto Automóvel, mas também tendo em conta as emissões de dióxido de carbono (CO2) dos automóveis tributados» (José Casalta Nabais, Direito fiscal e tutela do ambiente em Portugal, pp. 22 e 24, consultado em https://www.isg.pt/wp-content/uploads/2021/02/21_1_CASALTA.23-11-2004.pdf, ainda por referência aos anteprojetos destes códigos). Assim sendo, a menção, no n.º 1 do artigo 3.º do CIUC, à obediência ao princípio da equivalência não parece compaginar-se bem com a sua qualificação como imposto. Na realidade, e como afirma Nabais (embora em relação aos verdadeiros impostos ambientais, mas em discurso transponível para o âmbito do IUC), «prima facie, os tributos bilaterais ou taxas se apresentam mais propícios à internalização dos custos externos, como prescreve o princípio do poluidor-pagador, do que os tributos unilaterais ou impostos. […]. Todavia, embora teoricamente sejam os tributos bilaterais ou taxas os tributos mais adequados à aplicação do princípio do poluidor-pagador, na prática há importantes obstáculos que impedem, e impedem de uma maneira eficaz, que assim seja. É que a divisibilidade do benefício proporcionado pelo Estado e demais entes públicos, que permitiria apurar a grandeza do pagamento a realizar pelo poluidor que dele beneficia, tendo em conta justamente a proporção em que esse benefício por ele é auferido, nem sempre se verifica quando estamos no domínio da protecção ou tutela do ambiente. Por um lado, aponta-se a dificuldade comummente verificada em encontrar ou identificar o responsável pela poluição, o poluidor, uma vez que, pela própria natureza de muitos dos danos ambientais, a sua fonte apresenta-se particularmente difusa, sendo a mesma fruto da interacção causal de um elevado número de agentes. O que impossibilita, na prática, a divisibilidade desses custos ambientais pelos seus causadores, através de tributos bilaterais ou taxas, não restando, por conseguinte, outra alternativa para tais custos senão a de os distribuir pelos membros da comunidade, através de tributos unilaterais ou impostos a suportar por todos os contribuintes. E isto, naturalmente, quando os danos já foram causados, o que evidentemente não ocorre quando se trata de prevenir os mencionados danos, caso em que estamos perante típicos custos de prevenção. De outro lado, no que constitui uma dificuldade ainda maior, não há, na grande maioria dos casos de custos ambientais, qualquer possibilidade prática de medir, com um mínimo de rigor ou, mais exactamente, com o rigor exigido pela proporcionalidade taxa/contraprestação específica, os custos ambientais de molde a constituírem a exacta medida dos correspondentes tributos. Ou seja, a quantificação dos custos ambientais torna-se impraticável. Pelo que, dada a impossibilidade de medir ou mensurar a contraprestação específica que corresponda aos tributos bilaterais ou taxas ambientais, não admira que os tributos ambientas sejam medidos com base em manifestações e índices reveladores da capacidade contributiva dos que provocam, ou se presume, em maior ou menor medida, que provocam os danos ambientais. Daí que, um pouco por toda a parte, os tributos ambientais assumam preferentemente a configuração de tributos unilaterais ou impostos e não a de tributos bilaterais ou taxas» - cfr. José Casalta Nabais, Tributos com fins ambientais, cit., pp. 20-1. Ou seja, e bem vistas as coisas, a análise que se faça acerca da constitucionalidade do artigo 3.º, n.º 1, do CIUC, não poderá prescindir de nenhum destes princípios enquanto parâmetros de aferição da sua conformidade com a Constituição, ainda que o princípio da equivalência possa assumir especial centralidade, atento, justamente, o artigo 3.º, n.º 1, do CIUC. A associação expressa do IUC ao princípio da equivalência não pode fazer esquecer que, por circunstancialismos vários, a sua estrutura não corresponde exatamente à das taxas e das contribuições (o que, como visto, já levou a sugerir a sua qualificação como um tertium genus). Isto mesmo foi assinalado pelo Juiz Conselheiro do Supremo Tribunal Administrativo (STA) Nuno Bastos na sua declaração de voto de vencido aposta ao Acórdão n.º 159/23.9BALSB (Acórdão de Uniformização de Jurisprudência), «os impostos assentam essencialmente na capacidade contributiva do sujeito (é, de resto, o que resulta do artigo 4.º, n.º 1, da Lei Geral Tributária). Mesmo que o princípio da equivalência seja convocado para a determinação da medida da tributação (nomeadamente para atender a finalidades extrafiscais), parece que não pode prescindir-se da capacidade contributiva como pressuposto da tributação». 14.1. No caso sub judicio, a recorrente invoca, como parâmetros de controlo constitucional, «os princípios da igualdade, capacidade contributiva, equivalência e proporcionalidade, todos consagrados na leitura conjugada das disposições contidas no número 1 do artigo 13.º e no n.º 2 do artigo 18.º da CRP», entendendo-se, de facto, que serão esses os princípios constitucionais que relevarão para o efeito. Como é evidente, o TC já por inúmeras vezes se pronunciou sobre estes princípios, como sucedeu, quanto aos dois primeiros, no Acórdão n.º 211/2017: «[…] Já quanto à invocada desconformidade da norma com os princípios da igualdade e da capacidade contributiva, tenha-se presente que, não obstante apenas o primeiro destes princípios merecer consagração formal (genérica) na Constituição (artigo 13.º, CRP), pode entender-se derivar o segundo princípio, em grande medida, do primeiro. Com efeito, sublinham a doutrina e a jurisprudência retirar-se do princípio constitucional da igualdade tributária ou fiscal (entendido este como expressão específica do princípio geral estruturante da igualdade, cfr. Acórdão n.º 590/2015, II. Fundamentação, 12) – compaginado com outros princípios (também) estruturantes do sistema fiscal (como os contidos nos artigos 103.º e 104.º, CRP) – o princípio da capacidade contributiva. Nas palavras de José Casalta Nabais, “[c]onfigurando-se o princípio geral da igualdade como uma igualdade material, o princípio da capacidade contributiva enquanto tertium comparationis da igualdade no domínio dos impostos, não carece dum específico e direto preceito constitucional. O seu fundamento constitucional é, pois, o princípio da igualdade articulado com os demais princípios e preceitos da respetiva “constituição fiscal” e não qualquer outro” (Direito Fiscal, 8ª ed., Almedina, Coimbra, 2015, p. 153). Por seu turno, a jurisprudência constitucional converge, pelo menos desde o Acórdão n.º 84/2003, nesse entendimento. Como então se escreveu (cfr. Acórdão n.º 84/2003, 10): “10 – O princípio da capacidade contributiva exprime e concretiza o princípio da igualdade fiscal ou tributária na sua vertente de “uniformidade” – o dever de todos pagarem impostos segundo o mesmo critério – preenchendo a capacidade contributiva o critério unitário da tributação. Consiste este critério em que a incidência e a repartição dos impostos – dos “impostos fiscais” mais precisamente – se deverá fazer segundo a capacidade económica ou “capacidade de gastar” (na formulação clássica portuguesa, de Teixeira Ribeiro, “A justiça na tributação” in “Boletim de Ciências Económicas”, vol. XXX, Coimbra 1987, n.º 6, autor que também se lhe refere como “capacidade para pagar”) de cada um e não segundo o que cada um eventualmente receba em bens ou serviços públicos (critério do benefício). A atual Constituição da República não consagra expressamente este princípio com longa tradição no direito constitucional português - a Carta Constitucional de 1826 expressa-o na fórmula de tributação “conforme os haveres” dos cidadãos e, na Constituição de 33, o artigo 28º consigna-o na obrigação imposta a todos os cidadãos de contribuir para os encargos públicos “conforme os seus haveres”) Não obstante o silêncio da Constituição, é entendimento generalizado da doutrina que a “capacidade contributiva” continua a ser um critério básico da nossa “Constituição fiscal” sendo que a ele se pode (ou deve) chegar a partir dos princípios estruturantes do sistema fiscal formulados nos artigos 103º e 104º da CRP (cfr. Casalta Nabais “O dever fundamental de pagar impostos”, págs. 445 e segs., onde, no entanto, se defende que, embora o princípio não careça – para ter suporte constitucional – de preceito específico e direto, não é de todo inútil ou indiferente a sua consagração expressa)”. E, a este propósito, escreveu-se, mais recentemente, no Acórdão n.º 197/2016 (cfr. II – Fundamentação, 3): “(…) Como o Tribunal Constitucional tem afirmado, o princípio da capacidade contributiva, apesar de se não encontrar expressamente consagrado na Constituição, mais não será do que “a expressão (qualificada) do princípio da igualdade, entendido em sentido material, no domínio dos impostos, ou seja, a igualdade no imposto”. E, nesse sentido, constitui o corolário tributário dos princípios da igualdade e da justiça fiscal e do qual decorre um comando para o legislador ordinário no sentido de arquitetar o sistema fiscal tendo em vista as capacidades contributivas de cada um (cfr. o acórdão n.º 187/2013 e a jurisprudência aí citada)”. […]». Relativamente à relação entre tributos ambientais e princípio da capacidade contributiva, Nabais estabelece essa relação nos seguintes moldes: «6.2. Tributação directa ou tributação indirecta? Constituindo assim os tributos ambientais, por via de regra, impostos, é de perguntar, atendendo à célebre distinção entre impostos directos e impostos indirectos, como os impostos ambientais se enquadram nesta classificação. Pois bem, a tal propósito, diremos que os verdadeiros impostos ambientais integram a tributação directa, apresentando-se como impostos directos. Isto é, como impostos que, tendo por objecto efectivos bens de natureza ambiental, isto é, a preservação e a melhoria do meio ambiente, constituem uma figura tributária independente, assumindo-se como impostos colocadas portanto ao lado dos impostos sobre o rendimento e dos impostos sobre o património. Por conseguinte, não admira que tenham uma estrutura estritamente recortada em função do nível de prejuízos ou danos que determinados comportamentos humanos podem causar ao meio ambiente. Daí que olhando para os diversos elementos integrantes do facto tributário ou facto gerador desses impostos verificamos claramente essa ligação estreita ao objectivo extrafiscal ambiental que os domina. Assim e quanto ao facto tributário, pressuposto de facto ou facto gerador do imposto, é de referir que ele pode apresentar diversa configuração como: concretos actos de exploração de recursos naturais que há que proteger, o processo tecnológico poluidor utilizado no fabrico de bens, o fabrico de produtos que incorporam produtos integrantes de reservas protegidas, a venda de matérias-primas ou produtos intermédios objecto de protecção ambiental, o fabrico de produtos que incorporam matérias-primas ou produtos intermédios perecíveis ou susceptíveis de uma única utilização, a produção e troca de bens cuja produção provoque danos ambientais, produtos cuja destruição após o seu uso provoque poluição. O que significa que o legislador, no momento de configurar o facto tributário dos impostos ambientais, não procede como acontece por via de regra, atendo-se exclusivamente ao princípio da capacidade contributiva, limitando-se assim a eleger factos que sejam manifestações ou expressões dessa capacidade, antes actua em função do princípio do poluidor-pagador, que é o critério de justiça informador desses impostos que visam primordialmente a tutela do meio ambiente. Um princípio que, como bem se compreende, modela todos os elementos que compõem o facto tributário, verificando, assim, no respeitante aos sujeitos passivos ou contribuintes, à matéria tributável e à taxa ou alíquota dos impostos ambientais. Deste modo e pelo que respeita aos sujeitos passivos ou contribuintes, estes serão as pessoas que desenvolvam actividades poluidoras. Pelo que a determinação do elemento subjectivo desses impostos parte da configuração do aspecto material do facto tributário no qual se manifestam os princípios que informam tais tributos, como o princípio do poluidor-pagador. Daí que nos tributos que oneram actividades industriais sejam seus sujeitos passivos os titulares da actividade realizada, enquanto nos tributos em que o aspecto material do facto tributário seja o consumo de um produto contaminante sejam seus sujeitos passivos os seus consumidores. Por seu turno, naqueles tributos em que o aspecto material do facto tributário se configura como uma prestação de um serviço público ou a realização de uma actividade administrativa relacionada com o meio ambiente, serão seus sujeitos passivos as pessoas que em cada situação resultem afectadas ou beneficiem com a realização das mencionadas actividades da Administração. Igualmente quanto à matéria tributável dos tributos ambientais é o aspecto material do facto tributário que se revela decisivo, designadamente para apurar o método mais adequado à determinação dessa matéria. Isto é, para saber se a matéria tributável dos tributos ambientais se pode determinar pelo método de avaliação directa, que assegura uma medição real da mesma, ou tem de bastar-se com um método de avaliação indirecta ou de avaliação objectiva, que tem por base indicadores indirectos, como índices e presunções, que proporcionam apenas uma medição aproximada da matéria tributável. Pois bem, a este respeito, não será difícil concluir que o método mais adequado para o tipo de impostos de que estamos a tratar é o consubstanciado na avaliação indirecta ou objectiva. Com efeito, dadas as naturais dificuldades em medir em termos rigorosos a quantificação do elemento material do facto tributário, ou seja, as quantidades de efluentes, resíduos ou emissões poluentes, não vemos como possa, como um mínimo de praticabilidade, operar com o método da avaliação directa nos tributos ambientais. Enfim também quanto à taxa ou alíquota a aplicar na tributação ambiental directa o aspecto material do facto tributário se revela indiscutível, muito embora o legislador disponha de uma razoável dose de liberdade neste domínio, podendo optar por três tipos de taxa ou alíquota em função do problema ambiental que pretende enfrentar ou do modo como deseja fazê-lo. Na verdade, o legislador pode, no que a essa tributação respeita, optar entre uma taxa ou alíquota fixa, uma taxa ou alíquota variável em função da localização dos poluidores e uma taxa ou alíquota variável em função da do nível de emissões. Assim, no concernente à taxa ou alíquota fixa, esta será adequada para tributos orientados para a resolução de problemas ambientais que, por não dependerem da localização dos poluidores, se apresentam uniformes. Trata-se de tributos que assim asseguram uma apropriada distribuição entre os agentes poluidores da responsabilidade de despoluir, ao mesmo tempo que facilitam a sua aplicação e administração ou gestão. Já os tributos de taxa ou alíquota variável em função da localização dos poluidores serão apropriados para problemas ambientais não uniformes, em que os danos causados pela poluição variam consoante a localização dos agentes poluidores. Situação em que bem se compreende que a taxa ou alíquota seja maior para os poluidores que provoquem maiores efeitos negativos ao meio ambiente e menor para os que se revelem mais respeitadores deste. Por último, os tributos ambientais com uma taxa ou alíquota variável em função da do nível de emissões, tem a ver sobretudo com a preocupação em potenciar a aceitação social da tributação ambiental directa, seja onerando mais, tanto em termos absolutos como em termos relativos, os agentes que mais contribuem para a deterioração do meio ambiente, seja tendo em conta a necessidade de assegurar uma protecção qualificada de sectores económicos que se configurem como sectores chave. Nesta conformidade, temos dois tipos de taxa ou alíquota variável em função da do nível de emissões. Uma taxa ou alíquota crescente em função do nível de emissões poluentes, que onera mais os agentes que mais poluem, constituindo assim um importante factor de incentivo à redução continuada da deterioração do meio ambiente. E uma taxa ou alíquota decrescente em função do nível de emissões poluentes que ocorrerá quando na ponderação (trade off) entre os objectivos de tutela do meio ambiente e outros objectivos económicos aqueles acabem por ser considerados objectivos secundários em relação a estes. Caso em que, embora no concernente aos próprios tributos, porque visam primordialmente a protecção do meio ambiente, continuem a apresentar-se como verdadeiros tributos ambientais, no respeitante à sua taxa ou alíquota se aproximem dos falsos tributos ambientais. Já na tributação ambiental indirecta se inserem o que designamos por falsos tributos ambientais. Efectivamente, agora os tributos, ou melhor os impostos, não visam primordialmente atingir objectivos ambientais, mas sim, como todos os impostos, obter receitas. Todavia, têm uma função ambiental, uma vez que integram componentes cuja finalidade é modelar os comportamentos dos agentes económicos e, por conseguinte, dos contribuintes no sentido de preservar ou melhorar o meio ambiente. Não se trata agora de criar tributos independentes cuja finalidade primordial seja a protecção do meio ambiente, mas antes aproveitar os impostos existentes para introduzir neles medidas tendentes a melhorar o meio ambiente, cumulando com o objectivo principal de obter receitas alguns objectivos de natureza ambiental. Ou seja, na tributação ambiental indirecta o legislador aproveita-se da existência de certos tributos, que podemos considerar clássicos, cuja finalidade nada tem a ver com a protecção do ambiente, para introduzir neles elementos, por via de regra respeitantes à sua quantificação, que possam, de algum modo, interferir nos comportamentos dos agentes económicos seus destinatários no sentido de proteger ou melhorar o meio ambiente. O que, não revelando mais do que um empenhamento do legislador na selecção e recorte normativo de factos tributários decorrente do mandato constitucional de protecção do meio ambiente, se concretiza, em geral, através da introdução nesses impostos de isenções, de taxas ou alíquotas reduzidas, de deduções à matéria tributável ou à colecta, etc. Uma “ambientalização” dos impostos clássicos que não põe em causa a sua natureza de impostos fiscais, convertendo-os, por essa via, em impostos de natureza extrafiscal ao serviço da protecção do meio ambiente. O que acontece é que, ao modelar tais impostos o legislador tem em conta os objectivos ambientais. No que, a seu modo, mais não faz do que do que harmonizar os objectivos da política fiscal, de obtenção de receitas, com os objectivos das outras políticas que ao Estado cabe prosseguir, entre as quais presentemente se conta pela sua importância e verdadeiro carácter estrutural a política de defesa do meio ambiente. Daí que o critério ou parâmetro da tributação ambiental indirecta, não seja um princípio do direito do ambiente, o princípio do poluidor-pagador, que de resto se reconduz à ideia de equivalência, mas um princípio do direito tributário, o princípio da capacidade contributiva. Um princípio cuja aplicação não é, de todo, posta em causa pelo facto de o legislador introduzir nos impostos existentes isenções, taxas ou alíquotas reduzidas, deduções à matéria tributável ou à colecta, de modo a intervir nos comportamentos dos agentes económicos a fim de proteger ou melhorar o meio ambiente. Pois essas medidas ainda podem ser explicadas pelo princípio da capacidade contributiva numa compreensão unitária o fenómeno financeiro em que assenta essa capacidade. Com efeito, tais medidas de favor fiscal com objectivos ambientais, se e na medida em que, de algum modo, sejam para compensar os encargos em que esses mesmos contribuintes incorrem ao adoptarem comportamentos amigos do meio ambiente, encargos que, de outro modo, teriam de ser suportados pelo conjunto dos contribuintes, acabam por consubstanciar uma outra forma de contribuir para os encargos públicos, especificamente para aos encargos com a prossecução da política do ambiente». – cfr. José Casalta Nabais, «Tributos com fins ambientais», cit., pp. 22 O dever de pagar impostos deve ser aferido pelo princípio da capacidade contributiva, funcionando este princípio como pressuposto e como critério da tributação. E, para que haja tributação, necessário se torna que haja, por parte do contribuinte, uma manifestação de riqueza expressa através de rendimento, de património e de consumo (despesa). Nas palavras de Vasques, «um imposto não se pode dizer em correspondência com o princípio da capacidade contributiva simplesmente por incidir sobre a riqueza mas apenas quando incida sobre a riqueza de modo determinado [...] De um modo que reflita a força económica real do contribuinte [...] O imposto só deve começar onde comece esta força económica, operando a capacidade contributiva como pressuposto da tributação, e deve terminar aí onde termine também, servindo então a capacidade contributiva de limite ao imposto» (Vd. Sérgio Vasques, «Capacidade contributiva, rendimento e património», in Fiscalidade. Revista de Direito e Gestão Fiscal, n.º 23, Coimbra, 2005, p. 19, consultado em https://www.isg.pt/revista-fiscalidade-no-23/). Isto mesmo foi sinalizado no Acórdão n.º 211/2017 em excerto que aqui se transcreve: «O princípio da capacidade contributiva, enquanto “princípio geral da imposição segundo a capacidade contributiva de cada um” (Acórdão n.º 211/2003), exige que o legislador fiscal configure as obrigações dos contribuintes a partir de factos tributários que fundem a capacidade de suportar o encargo correspondente. Afirmou o Acórdão n.º 348/97 que “a tributação conforme com o princípio da capacidade contributiva implicará a existência e a manutenção de uma efetiva conexão entre a prestação tributária e o pressuposto económico selecionado para objeto do imposto”». O princípio da capacidade contributiva consubstancia uma declinação do princípio da igualdade em sede tributária. E, justamente nesta sede, preconiza-se uma igualdade horizontal e uma igualdade vertical entre os contribuintes. Convocando Nabais, o princípio em apreço prescreve igual imposto para os que dispõem de igual capacidade contributiva (igualdade horizontal) e diferente imposto (quer do ponto de vista quantitativo, quer do qualitativo) para os que dispõem de diferente capacidade contributiva e na proporção de uma tal diferença (igualdade vertical) – cfr. José Casalta Nabais, O dever de pagar impostos, Coimbra, 1997, pp. 435 e ss.). Ademais, sempre cabe sublinhar que, ainda segundo este princípio da capacidade contributiva, para que possa ter lugar a tributação tem de haver, da parte do contribuinte, uma manifestação de riqueza, materializada seja no rendimento, seja no património, seja no consumo, e, bem assim, tem de ser previsto, pelo legislador fiscal, o respetivo facto tributário. 14.2. Quanto ao princípio da equivalência, enquanto critério de igualdade tributária, também sobre ele já se pronunciou este Tribunal por diversas vezes. Assim, e por todos, veja-se o Acórdão n.º 344/2019, do qual se extrai o trecho que seguidamente se transcreve: «[…] No tocante aos tributos unilaterais, o critério que se afigura constitucionalmente mais adequado é o da capacidade contributiva, pois, tratando-se de exigir que os membros de uma comunidade custeiem os respetivos encargos, a solução justa é que sejam pagos na medida da força económica de cada um; já quanto aos tributos comutativos e paracomutativos, o critério distintivo da repartição é o da equivalência, pois, tratando de remunerar uma prestação administrativa, a solução justa é que seja paga na medida dos benefícios que cada um recebe ou dos encargos que lhe imputa. De facto, o Tribunal Constitucional, de forma reiterada e uniforme, considera que em matéria de impostos o legislador está jurídico-constitucionalmente vinculado pelo princípio da capacidade contributiva decorrente do princípio da igualdade tributária consagrado no artigo 13.º e/ou nos artigos 103.º e 104.º da CRP. Consistindo a igualdade em tratar por igual o que é essencialmente igual e diferente o que é essencialmente diferente, não é suficiente estabelecer distinções que não sejam arbitrárias ou sem fundamento material bastante; exige-se ainda que os factos tributáveis sejam reveladores de capacidade contributiva e que a distinção das pessoas ou das situações a tratar pela lei seja feita com base na capacidade contributiva dos respetivos destinatários (Acórdãos n.ºs 57/95, 497/97, 348/97, 84/2013, 142/2004, 306/2010, 695/2014, 42/2014, 590/2015, 620/2015 e 275/16). Mas o critério da capacidade contributiva já não se mostra materialmente adequado à repartição dos tributos comutativos – taxas e contribuições –, porque a sua natureza exige que a repartição se faça em função do custo provocado pelo contribuinte ou em função do benefício de que ele se aproveita. Com efeito, a bilateralidade ou sinalagmaticidade característica desse tipo de tributos apela a uma relação de equivalência entre o tributo e o custo provocado ou o benefício gozado: a custo ou benefício igual deve corresponder tributo igual e a custo ou benefício diferente deve corresponder tributo diferente. Portanto, no plano constitucional, o que releva enquanto critério de igualdade na repartição dos tributos comutativos é o princípio da equivalência, concebido como a adequação dos tributos comutativos ao custo que o sujeito passivo gera à administração ou ao benefício que a administração lhe proporciona. Como se refere no Acórdão n.º 7/2019 «embora não expressamente consagrado na Constituição, o princípio da equivalência resulta do princípio da igualdade, previsto no artigo 13.º da Lei Fundamental, com ele se procurando que taxas e contribuições se adequem às prestações públicas de que beneficiarão, real ou presumidamente, os respetivos sujeitos passivos». O princípio da equivalência impõe assim que as taxas e contribuições sejam adequadas ao custo ou valor das prestações públicas. A correspondência entre o tributo e a prestação administrativa tanto pode ser aferida em função do custo que o sujeito passivo provoca (princípio da cobertura de custos) como em função do benefício que ele aproveita (princípio do benefício). Por isso, a estrutura desses tributos deve ser concebida de modo a que contribuintes que provoquem custos iguais ou que aproveitem benefícios iguais sejam chamados a pagar tributo igual e que contribuintes que provoquem custos diferentes ou aproveitem benefícios diferentes paguem tributos também diferente. Porém, a relação que se estabelece entre a obrigação tributária e a provocação ou o aproveitamento de uma prestação administrativa não tem que traduzir uma rigorosa equivalência económica. Para efeito de qualificação do tributo como taxa ou contribuição basta que o tributo seja cobrado em função de uma prestação provocada ou aproveitada pelo particular. Trata-se, portanto, de uma equivalência jurídica, que veda diferenciações entre contribuintes alheias ao custo ou benefício a compensar (Acórdãos n.ºs 461/87, 67/90, 640/95, 1108/96; 410/00, 115/02, 320/16). Isso não significa, contudo, que para efeito de legitimação material as taxas e contribuições não devam ser ordenadas ao custo ou valor das prestações administrativas. A equivalência, enquanto expressão do princípio da proporcionalidade, também exige que o quantitativo da prestação tributária deva corresponder ao custo ou benefício que se pretende compensar, sendo o tributo inválido se manifestamente excessivo ao custo ou valor dos bens e serviços prestados ao sujeito passivo. […]». De forma necessariamente breve temos que, se em relação aos impostos o princípio da igualdade é concretizado pelo princípio da capacidade contributiva, em relação aos tributos comutativos (taxas e contribuições), o princípio da igualdade concretiza-se mediante o princípio da equivalência. Segundo Vasques, «o sentido essencial do princípio da equivalência está na exigência de que os tributos públicos se adequem ao custo que o sujeito passivo gera à administração ou ao benefício que a administração lhe proporciona» (cfr. Sérgio Vasques, O Princípio da Equivalência como Critério de Igualdade Tributária, Coimbra, 2023, p. 338). 14.3. Tudo isto exposto, cabe, agora, apreciar, no plano da constitucionalidade, a solução contida no n.º 1 do artigo 3.º do CIUC. Nela se prescinde, atualmente, e como visto, do critério da propriedade do veículo automóvel. O IUC será liquidado a quem possua o título registal do veículo, seja ou não o seu atual proprietário, e sem possibilidade de comprovar que não é o real proprietário. Do ponto de vista da capacidade contributiva o que sucede, como assinalado supra, é que a propriedade do veículo automóvel servia como «manifestaç[ões]ão ou índice[s] revelador[es] da capacidade contributiva dos que provocam, ou se presume, em maior ou menor medida, que provocam os danos ambientais», atenta a dificuldade «em encontrar ou identificar o responsável pela poluição» e «a dificuldade, ainda maior […] de medir, com um mínimo de rigor ou, mais exactamente, com o rigor exigido pela proporcionalidade taxa/contraprestação específica, os custos ambientais de molde a constituírem a exacta medida dos correspondentes tributos» (cfr. José Casalta Nabais, «Tributos com fins ambientais», cit., cit., p. 21). Vale isto por dizer que, ao identificar o sujeito passivo como aquele em relação ao qual o veículo automóvel está registado, seja ou não o atual proprietário do mesmo, está a impor-se um tributo em relação a quem não é possível aferir da respetiva capacidade contributiva, pois apenas ‘no papel’ ainda é o proprietário do bem (veículo automóvel) – sendo certo que do registo resulta apenas uma presunção da titularidade do direito objeto do registo (v. artigo 7.º do Código de Registo Predial ex vi do artigo 29.º do Decreto-Lei n.º 54/75 de 12 de fevereiro). A isto mesmo alude o Senhor Juiz Conselheiro do Supremo Tribunal Administrativo (STA) Nuno Bastos, na sua já mencionada declaração de voto de vencido, no segmento que a seguir se reproduz: «E não vejo como se pode considerar, à partida, assegurada a conformidade com os princípios constitucionais de um sistema de tributação que sobrepõe a eficiência à justiça fiscal (no pressuposto de que se possa considerar eficiente até um sistema que não assegure a justiça na tributação). Nem que se possam considerar proporcionadas as soluções legislativas que se traduzam em atender aos dados do registo mesmo quando não sejam adequados a manifestar a riqueza que justifique a tributação nem necessários para identificar o seu titular. Como sucede quando a administração sabe (por se encontrar documentado), não só que o proprietário registado não é o verdadeiro proprietário, mas também quem é o verdadeiro proprietário. E é aqui que, a meu ver, está o problema fundamental do caso: os impostos assentam essencialmente na capacidade contributiva do sujeito (é, de resto, o que resulta do artigo 4.º, n.º 1, da Lei Geral Tributária). Mesmo que o princípio da equivalência seja convocado para a determinação da medida da tributação (nomeadamente para atender a finalidades extrafiscais), parece que não pode prescindir-se da capacidade contributiva como pressuposto da tributação. Ora, ao considerar como sujeito passivo o titular do registo o legislador permite que prevaleçam os dados do registo sobre a realidade tributária do sujeito (não só em situações limite, em que seja desconhecido o verdadeiro proprietário, mas também naquelas em que se sabe quem é o verdadeiro proprietário e, por isso, o titular da riqueza). E um imposto que remeta para uma base de dados do registo sem atender ao seu significado e sem se importar com o facto de não traduzir nenhuma manifestação de riqueza não é, a meu ver, compatível com tal princípio, até porque não está muito longe de um imposto de capitação». De idêntico modo, mas agora no plano do princípio da equivalência, está-se a exigir o pagamento do imposto a quem não pode enquadrar-se na figura do poluidor-pagador, por não se tratar do proprietário do veículo automóvel. Chama a atenção para este aspeto o Senhor Juiz Conselheiro do Supremo Tribunal Administrativo (STA) Gustavo Courinha na sua declaração de voto de vencido aposta ao já citado Acórdão n.º 159/23.9BALSB. Fá-lo nos seguintes termos: «X. Em suma, por respeito às exigências de devida conformidade com os princípios que estruturam o imposto, a interpretação do n.º 1 do artigo 3.º do Código do IUC enquanto determinando a incidência subjectiva do imposto por referência ao proprietário real é de preferir, sem prejuízo da menos feliz redacção ali adotada. Trata-se de uma consequência direta do princípio da equivalência que o sujeito do passivo do imposto seja o real proprietário do veículo e não o proprietário registado, porquanto é o primeiro (e não o segundo) que é responsável pelos custos ambientais e viários que este imposto comutativo forçosamente visa compensar. E, em coerência com aquele princípio ordenador, só ao proprietário real cabe internalizar as externalidades negativas produzidas pelo seu comportamento, seja ao nível da poluição, seja ao nível do desgaste das vias rodoviárias. A exclusão de tributação do real proprietário como sujeito passivo do imposto faria, com efeito, surgir uma oneração fiscal na esfera de um sujeito não causador, sequer remotamente, dos danos viários e ambientais com o veículo em questão e que nem sequer susceptibilidade de repercussão do valor de imposto pago teria, atenta a extinção da relação jurídica subjacente. Assim sendo, a referência feita no artigo 3.º, n.º 1 do Código do IUC à incidência subjectiva registal da propriedade só pode ter uma natureza meramente presuntiva e, por isso, forçosamente susceptível de ilisão por mandato constitucional, vertido no artigo 73.º da Lei Geral Tributária». E nem se diga, em abono de posição contrária, que o pagamento do IUC não implica que o proprietário do veículo dele faça uso. É que não se está aqui perante situação equiparada. Agora o que temos é que quem (já) não é proprietário de um determinado veículo automóvel, e porque um dia o foi, terá de, na mesma, pagar o respetivo IUC. O que desemboca, ainda, na violação do princípio geral da igualdade na sua dimensão de igualdade material. Com efeito, ao estabelecer que o pagamento do IUC tem como sujeitos passivos «as pessoas singulares ou coletivas, de direito público ou privado, em nome das quais se encontre registada a propriedade dos veículos», sejam ou não as suas reais proprietárias, o legislador está a tratar de igual forma situações distintas. Paga IUC quem seja proprietário do bem (veículo automóvel) ou não, e quem possa ser visto, ou não, como poluidor. E assim é porque resulta mais fácil para a Autoridade Tributária arrecadar receitas provenientes do IUC e porque não constitui um ónus assim tão pesado o de registar a propriedade do veículo automóvel. Não nos parece que estas razões, cuja bondade intrínseca não nos cabe apreciar, possam sustentar a conformidade constitucional da solução legislativa contida no n.º 1 do artigo 3.º do CIUC. De notar que a associação da versão pós-2016 do n.º 1 do artigo 3.º do CIUC à (mera) facilitação da atuação da AT é frisado pelos Senhores Conselheiros Nuno Bastos e Gustavo Courinho nos respetivos votos de vencido. Assim, veja-se, antes de mais, o voto de vencido do Juiz Conselheiro Nuno Bastos, que aqui se produz na sua quase integralidade: «Começo por referir que, embora o artigo 17.º-A do Código do IUC atribua efeitos fiscais à regularização do registo da propriedade, não institui nenhum dever tributário neste âmbito nem associa à falta de diligência o incumprimento de obrigações tributárias. Aliás, esta norma coexistiu com o artigo 19.º do mesmo Código (antes da sua revogação pela Lei n.º 7-A/2016, de 30 de março) que atribuía aos locadores a obrigação - especificamente tributária – de fornecer à Direção-Geral de Impostos os dados relativos aos utilizadores dos veículos locados. Que, de resto, não beneficiam dos mecanismos de regularização do registo da propriedade a que alude o Decreto-Lei n.º 177/2014, de 15 de dezembro e que se encontram referidos na fundamentação do acórdão (não só por não estarem em causa contratos verbais de compra e venda, mas também por serem entidades que procedem com regularidade à transmissão da propriedade dos veículos em virtude da sua atividade). Assim, não encontro fundamento legal para configurar o dever de registo como um ónus jurídico no plano tributário nem para justificar o regime de tributação com o incumprimento deste dever ou, mais genericamente, com uma falta de diligênciado titular do registo, mesmo que se pudesse considerar invocada e demonstrada no procedimento ou no processo. Ao invés considero que o legislador instituiu um regime de tributação que utiliza uma base de dados de cuja gestão se alheia para que eventuais problemas no registo não lhe possam ser opostos, mesmo que não tenham nada a ver com nenhuma falta de diligência dos contribuintes. E que isso sucede porque se pretendeu assegurar, acima de tudo, a eficiência dos mecanismos de tributação, maximizando a receita e minimizando os custos de gestão. E não vejo como se pode considerar, à partida, assegurada a conformidade com os princípios constitucionais de um sistema de tributação que sobrepõe a eficiência à justiça fiscal (no pressuposto de que se possa considerar eficiente até um sistema que não assegure a justiça na tributação). Nem que se possam considerar proporcionadas as soluções legislativas que se traduzam em atender aos dados do registo mesmo quando não sejam adequados a manifestar a riqueza que justifique a tributação nem necessários para identificar o seu titular. Como sucede quando a administração sabe (por se encontrar documentado), não só que o proprietário registado não é o verdadeiro proprietário, mas também quem é o verdadeiro proprietário. E é aqui que, a meu ver, está o problema fundamental do caso: os impostos assentam essencialmente na capacidade contributiva do sujeito (é, de resto, o que resulta do artigo 4.º, n.º 1, da Lei Geral Tributária). Mesmo que o princípio da equivalência seja convocado para a determinação da medida da tributação (nomeadamente para atender a finalidades extrafiscais), parece que não pode prescindir-se da capacidade contributiva como pressuposto da tributação. Ora, ao considerar como sujeito passivo o titular do registo o legislador permite que prevaleçam os dados do registo sobre a realidade tributária do sujeito (não só em situações limite, em que seja desconhecido o verdadeiro proprietário, mas também naquelas em que se sabe quem é o verdadeiro proprietário e, por isso, o titular da riqueza). E um imposto que remeta para uma base de dados do registo sem atender ao seu significado e sem se importar com o facto de não traduzir nenhuma manifestação de riqueza não é, a meu ver, compatível com tal princípio, até porque não está muito longe de um imposto de capitação. Por isso, concluiria pela inconstitucionalidade do artigo 3.º, n.º 1, do CIUC, na parte em que considera sujeitos passivos do imposto as pessoas singulares ou coletivas em nome das quais se encontre registada a propriedade dos veículos e que não sejam os verdadeiros proprietários dos mesmos». Atente-se, agora, nas palavras do Juiz Conselheiro Gustavo Courinha: «IX. Por último, e este é o terceiro ponto, quer parecer-nos que a alteração promovida em 2016 mais não traduziu do que uma resposta apressada e mal conseguida a uma situação patológica reiterada – o que, pelas regras da Legística, nunca é aconselhável. O legislador fiscal, diante das (justificadas, aliás) queixas da AT, sobre reiteradas falhas na correta identificação dos sujeitos passivos do IUC (e consequentes anulações das respectivas liquidações, seguidas das dificuldades de indagação dos novos titulares), terá optado por tentar solucionar o problema por um golpe de caneta, fazendo recair sobre o titular registal do direito de propriedade da viatura a responsabilidade originária pelo pagamento do Imposto Único de Circulação. Contudo, não só tal solução é logo posta em causa pela estrutura do imposto – atenta a incoerência sistemática face ao n.º 2 do artigo 3.º do Código e, bem assim, à incidência objectiva e base tributável do imposto, a que acima já fizemos referência – como implicaria a aceitação de uma incidência desligada da realidade subjacente e, por conseguinte, do princípio constitucional da equivalência, emanado do artigo 13.º da Constituição da República Portuguesa, em que se estriba este especial imposto». No que respeita à questão do (peso) do ónus, desde já se diga que, em regra, o ónus de registar o veículo automóvel é do adquirente. Só em situações excecionais pode um tal registo ser promovido pelo alienante. Como quer que seja, e reiterando o que já resulta do até agora exposto, ainda que a solução legislativa aqui em análise prossiga um interesse público relevante, se a mesma fizer ‘tábua rasa’ dos princípios constitucionais pertinentes, em particular do princípio da equivalência e do princípio da capacidade contributiva, sempre a mesma será desconforme com a Constituição. Em síntese, não se desconhece que este Tribunal já sinalizou, no passado, a necessidade de compatibilizar o princípio da capacidade contributiva com outros princípios constitucionais e com a necessidade de garantir a praticabilidade na cobrança de impostos e de outros tributos. Assim o afirmou no Acórdão n.º 779/2021: «[…] Este Tribunal tem, todavia, salientado que o princípio da capacidade contributiva não dispensa o concurso de outros princípios constitucionais. Como se referiu no Acórdão n.º 711/2006, “é claro que o “princípio da capacidade contributiva” tem de ser compatibilizado com outros princípios com dignidade constitucional, como o princípio do Estado Social, a liberdade de conformação do legislador, e certas exigências de praticabilidade e cognoscibilidade do facto tributário, indispensáveis também para o cumprimento das finalidades do sistema fiscal”. […]». Daí a erigir esse desiderato da praticabilidade e da eficácia tributária em propósito preponderante sem ter na devida consideração princípios constitucionais perfeitamente arreigados na nossa tradição jurídica e na nossa jurisprudência constitucional, como o são os princípios da capacidade contributiva, da equivalência e da igualdade enquanto princípio geral, tal como consagrado no artigo 13.º da CRP (em particular da sua dimensão concretizadora da igualdade material), mostra-se solução jurídica em clara desconformidade com a Constituição. E de nada valerá afirmar-se que o princípio da proporcionalidade não ficou comprometido com a solução normativa impugnada, sustentando ser a mesma adequada, necessária e proporcional em sentido restrito. Efetivamente, há que não esquecer que a aplicação dos correspondentes testes (da adequação, da necessidade ou da exigibilidade e da proporcionalidade em sentido restrito) à concreta solução normativa pressupõe que a medida analisada, que a eles se deve submeter, prossiga um fim legítimo. Ora, não nos parece que constitua um fim legítimo cobrar um tributo a quem não revele capacidade contributiva e/ou não possa ser visto como poluidor-pagador, mais a mais em clara violação do subprincípio da igualdade material, ainda que isso possa facilitar a tarefa da AT. Não tanto por este último aspeto, pois, porventura, sempre se poderá afirmar que uma tal consideração caberá dentro da margem de conformação do legislador, mas porque, reitere-se, o legislador, na sua atuação, desconsiderou, em termos desconformes com a Constituição (desde logo, os seus artigos 13.º e 104.º da CRP), os princípios constitucionais da igualdade, da capacidade contributiva e da equivalência, estes dois, refrações no domínio tributário daquele primeiro, e da proporcionalidade. III – Decisão Em face do exposto, decide-se: a) Julgar inconstitucional o artigo 3.º, n.º 1, do Código do Imposto Único de Circulação, na redação introduzida pelo Decreto-Lei n.º 41/2016, de 01.08, interpretado no sentido que responde pelo pagamento do imposto a pessoa em nome da qual está registado o veículo à data da verificação do facto tributário, independentemente de nessa data já ter ocorrido transmissão da propriedade para outra pessoa; e, em consequência, b) Conceder provimento ao presente recurso de constitucionalidade. Sem custas, por não serem devidas. Lisboa, 5 de novembro de 2025 - Maria Benedita Urbano - João Carlos Loureiro (Votei favoravelmente, sem prejuízo de dúvidas quanto à qualificação do Decreto em causa) - Rui Guerra da Fonseca (com declaração) - José João Abrantes DECLARAÇÃO DE VOTO Acompanho a decisão e os seus fundamentos, sem prejuízo das observações seguintes. 1. O artigo 1.º do CIUC, sob a epígrafe “princípio da equivalência”, estabelece que «[o] imposto único de circulação obedece ao princípio da equivalência, procurando onerar os contribuintes na medida do custo ambiental e viário que estes provocam, em concretização de uma regra geral de igualdade tributária». Fica claro que não se visa, propriamente, alterar um comportamento, mas obter uma receita fiscal a partir de um comportamento que constitui um custo para a comunidade política, como em síntese resulta daquele preceito. 2. A obtenção de receita fiscal não pode, todavia, desligar-se da capacidade contributiva, da equivalência, e da relação do sujeito tributado com a justificação do imposto. No caso do IUC, esta última relação é estabelecida pelo facto gerador que, nos termos do disposto no n.º 1 do artigo 6.º do CIUC (“facto gerador e exigibilidade”) dispõe que «[o] facto gerador do imposto é constituído pela propriedade do veículo, tal como atestada pela matrícula ou registo em território nacional». 3. O desligamento de tal relação leva a que finalidades extrafiscais que não são próprias do tributo em causa —em especial, o propósito invocado de manter atualizado o registo automóvel, assim se pretendendo induzir um comportamento das pessoas que nada tem a ver com o tributo— assumam maior importância do que aquelas que o legislador expressamente declarou como sendo as justificantes. Por outras palavras, o que se conclui ser mais relevante para a norma sob fiscalização é que alguém pague o tributo, independentemente da relação que esse “sujeito passivo” tenha com a justificação do imposto através do facto gerador. 4. Assim, ao quebrar aquela relação a norma sob fiscalização viola também a proibição do arbítrio, emergente do princípio do Estado de direito (artigo 2.º da Constituição da República Portuguesa). Rui Guerra da Fonseca