638/2022

ACÓRDÃO Nº 526/2024 Processo n.º 638/2022 1.ª Secção Relator: Conselheiro José António Teles Pereira Acordam na 1.ª Secção do Tribunal Constitucional I – A Causa 1. O Ministério Público e a Autoridade Tributária e Aduaneira (recorrentes nos autos, a segunda também doravante designada como AT), confrontados com a decisão abaixo referida no item 1.1.1., interpuseram o presente recurso para o Tribunal Constitucional, com fundamento na alínea a) do n.º 1 do artigo 70.º da Lei n.º 28/82, de 15 de novembro (Lei do Tribunal Constitucional, doravante, LTC). Relatam-se, seguidamente, as incidências que conduziram ao referido recurso. 1.1. O A., S.A. – Sucursal em Portugal requereu, junto do Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD) a constituição de tribunal arbitral, tendo em vista uma pronúncia arbitral no sentido da anulação de uma decisão de indeferimento de reclamação graciosa que visou o respetivo ato de autoliquidação do Adicional de Solidariedade sobre o Setor Bancário (ASSB) relativo ao primeiro semestre de 2020. 1.1.1. O processo prosseguiu os seus termos e culminou na prolação de decisão arbitral, datada de 16/05/2022, no sentido da procedência do pedido. 1.2. Desta decisão recorreram, como se disse, o Ministério Público e a AT, ao abrigo da alínea a) do n.º 1 do artigo 70.º da LTC, tendo o recurso por objeto as normas cuja aplicação foi recusada na decisão recorrida. 1.2.1. Conhecendo do mérito do recurso, o Tribunal Constitucional proferiu o Acórdão n.º 149/2024, no sentido de julgar inconstitucional a norma contida nos artigos 18.º e 21.º, n.º 1, alíneas a), b) e c), da Lei n.º 27-A/2020, de 24 de julho, no segmento em que se estabelecem as regras de liquidação e pagamento do adicional de solidariedade sobre o setor bancário, previsto no regime que consta do Anexo VI à referida lei, relativo ao ano 2020 e, consequentemente, julgar improcedente o recurso. 1.2.2. Notificada do Acórdão n.º 149/2024, a AT veio arguir a respetiva nulidade, assim concluindo: “[…] A. A Recorrente vem, nos termos do artigo 69.º da Lei n.º 28/82, de 15 de novembro (LTC) e do n.º 2 do artigo 616.º do Código de Processo Civil (CPC), requerer a REFORMA DO ACÓRDÃO e, subsidiariamente, nos termos do n.º 1 do artigo 125.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT) e da al. d) do n.º 1 e n.º 4 do artigo 615.º, do CPC arguir a sua NULIDADE POR OMISSÃO DE PRONÚNCIA e a sua NULIDADE POR EXCESSO DE PRONÚNCIA Quanto à Omissão de pronúncia B. Referimo-nos à circunstância de o douto Acórdão em análise parecer ignorar a existência de contas intercalar obrigatoriamente enviadas ao Banco de Portugal, tal como rege o art.º 7.º do Aviso do Banco de Portugal n.º 1/2019, e a sua relação com a base de incidência do ASSB relativa ao semestre em questão nos presentes autos, e que por esse motivo assenta num erro material. C. E assim é porque a existência de contas intercalar foi uma questão suscitada expressamente nas alegações (de resto, a questão principal invocada). D. Pelo que, é manifesto que o Acórdão está inquinado num erro material que, em última análise, redunda numa flagrante omissão de pronúncia. E. A AT, naquilo que aqui nos ocupa, alegou, em conclusões, do seguinte modo: A. Resulta do regime jurídico que criou o ASSB (art. 18.º da Lei n.º 27-A/2020), mais precisamente do art. 3.º e do art. 4.º, que a base de incidência do ASSB “é calculada por referência à média anual dos saldos finais de cada mês, que tenham correspondência nas contas anuais do próprio ano a que respeita o adicional, tal como aprovadas no ano seguinte.” (sublinhado nosso). B. Em concreto, no que concerne ao ASSB respeitante ao primeiro semestre de 2020, em causa nos presentes autos, o artigo 21.º da Lei nº. 27-A/2020, estabeleceu o seguinte regime transitório: «Artigo 21.º – Disposição transitória 1 – Em 2020 e 2021, a liquidação e o pagamento do adicional de solidariedade sobre o setor bancário previsto no regime que consta do anexo VI à presente lei efetua-se de acordo com as seguintes regras: i. A base de incidência apurada nos termos dos artigos 3.º e 4.º do regime é calculada por referência à média semestral dos saldos finais de cada mês, que tenham correspondência nas contas relativas ao primeiro semestre de 2020, no caso do adicional de solidariedade devido em 2020, e nas contas relativas ao segundo semestre de 2020, no caso do adicional de solidariedade devido em 2021, publicadas em cumprimento da obrigação estabelecida no Aviso do Banco de Portugal n.º 1/2019, de 31 de janeiro, que atualiza o enquadramento normativo do Banco de Portugal sobre os elementos de prestação de contas; ii. A liquidação é efetuada pelo próprio sujeito passivo, através de declaração de modelo oficial aprovada por portaria do membro do Governo responsável pela área das finanças, que deve ser enviada até ao dia 15 de dezembro de 2020 e 2021, respetivamente; iii. O adicional de solidariedade sobre o setor bancário deve ser pago até ao último dia do prazo estabelecido na alínea anterior, nos termos previstos no n.º 1 do artigo 40.º da lei geral tributária, aprovada em anexo ao Decreto-Lei n.º 398/98, de 17 de dezembro. 2 – Na ausência da publicação das contas relativas ao primeiro e segundo semestres de 2020, conforme referido na alínea a) do número anterior, a base de incidência é calculada por referência à média semestral dos saldos finais de cada mês, que tenham correspondência nas contas relativas ao primeiro semestre de 2020, no caso do adicional de solidariedade devido em 2020, e nas contas relativas ao segundo semestre de 2020, no caso do adicional de solidariedade devido em 2021, a comunicar pelo sujeito passivo à Autoridade Tributária e Aduaneira até ao dia 15 de dezembro de 2020 e 2021, respetivamente. 3 – Na falta de liquidação do adicional nos termos da alínea b) do n.º 1, a mesma tem por base os elementos de que a administração fiscal disponha. 4 – Não sendo efetuado o pagamento do adicional até ao termo do prazo indicado na alínea c) do n.º 1, começam a correr imediatamente juros de mora e a cobrança da dívida é promovida pela administração fiscal, nos termos do Código de Procedimento e de Processo Tributário.» (sublinhados nossos) C. O que se constata desde logo é que a base de incidência do ASSB para o primeiro semestre de 2020 é a que resulta dos artigos 3.º e 4.º do respetivo regime, por remissão expressa da al. a) do n.º 1 do artigo que acabamos de citar. D. Nos termos do artigo 3.º do regime do ASSB, a base de incidência do imposto coincide com o «passivo apurado e aprovado pelos sujeitos passivos deduzido, quando aplicável, dos elementos do passivo que integram os fundos próprios (…)». E. Nos termos do n.º 4 do artigo 4.º do regime do ASSB (anual), aquela base de incidência é «calculada por referência à média anual dos saldos finais de cada mês, que tenham correspondência nas contas anuais do próprio ano a que respeita o adicional, tal como aprovadas no ano seguinte.» F. Por esse efeito, o que releva na formação do facto tributário sujeito a ASSB é o momento do apuramento e aprovação das contas e não o «facto material de contabilisticamente ser apurada a existência de passivo». G. Que a formação do facto tributário no ASSB só se verifica com o apuramento e aprovação das contas, confirma-o o acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 19-06-2019, proferido no Processo n.º 02340/13/0BELRS (0683/17), que embora tenha como objeto a Contribuição sobre o Setor Bancário, é inteiramente transponível para o ASSB que com esta partilha a base de incidência. Com efeito, nesse aresto considerou-se a tal respeito (cfr. o ponto 4.2.2.): «[O] facto tributário correspondente à CSB do ano de 2011 (aqui em causa) é constituído pelos passivos apurados e aprovados pelo sujeito passivo (deduzidos dos fundos próprios de base (Tier 1), dos complementares (Tier 2) e dos depósitos abrangidos do Fundo de Garantia de Depósitos) no próprio ano em que é devida a contribuição (cfr. o art. 3° do regime da CSB, inserido no art. 141° da Lei n° 55-A/2010, de 31/12, bem como o art. 6° da Portaria n° 121/2011, de 30/03). Ou seja, em 2011. Daí que, ao invés do alegado pela recorrente, o facto tributário só tenha emergido na ordem jurídica com a aprovação do passivo e no ano em que a mesma ocorreu (embora respeitando ao ano económico anterior ao ano da aprovação), sendo que, para além de não se configurar, nesses termos, tributação assente em facto sucessivo, também a própria contribuição se objetiva apenas com o apuramento e aprovação do respetivo passivo e na medida deste (operações que são, aliás, da competência da respetiva entidade bancária).» H. Ainda que não se tenha pronunciado sobre o mérito quanto à questão de violação da não retroatividade, o recente acórdão n.º 268/2021, do Tribunal Constitucional, proferido no processo n.º 1010/19, acaba por perfilhar esta tese do STA, no excerto que se transcreve: «Assim, em primeiro lugar, importa sublinhar que o balanço, enquanto documento contabilístico, configura um registo da situação patrimonial e financeira da empresa reportado a um dado momento, mas nem por isso deixa de implicar complexas operações de avaliação – daí a necessidade de um “apuramento” ou reconhecimento, a realizar segundo métodos contabilísticos adequados e com a análise da informação contabilística disponível (e disponibilizada). Acresce que o valor do passivo apurado e aprovado, designadamente nos termos do artigo 4.º da Portaria CSB, não pode deixar de ter em conta a totalidade de sentido que decorre do conjunto de elementos que integram a prestação de contas anuais, incluindo a demonstração de resultados e as notas explicativas, onde podem ser refletidos ajustamentos posteriores à data de balanço. Salienta-se, neste quadro, o disposto no artigo 3.º do Decreto-Lei n.º 35/2005, de 17 de fevereiro, que estabelece que para efeitos de observância do “princípio da prudência” consagrado no Plano de Contas para o Sistema Bancário: «devem ser reconhecidas todas as responsabilidades incorridas no exercício financeiro em causa ou num exercício anterior, ainda que tais responsabilidades apenas se tornem patentes entre a data a que se reporta o balanço e a data em que é elaborado», bem como «todas as responsabilidades previsíveis e perdas potenciais incorridas no exercício financeiro em causa ou em exercício anterior, ainda que tais responsabilidades ou perdas apenas se tornem patentes entre a data a que se reporta o balanço e a data em que é elaborado. De resto, é por ser assim que a norma de incidência objetiva da CSB se reporta literalmente ao apuramento e à aprovação do passivo a realizar pelos próprios sujeitos passivos; e não por quaisquer terceiros.» I. O mesmo se aplica, portanto, ao ASSB relativo ao primeiro semestre de 2020, que, por remissão expressa da alínea a) do artigo 21.º da Lei nº. 27-A/2020, incide sobre a «base de incidência apurada nos termos dos artigos 3.º e 4.º do regime». J. Significa isto que o ASSB do primeiro semestre de 2020 não deixa de incidir outrossim sobre «os passivos apurados e aprovados» pelo sujeito passivo [deduzidos dos fundos próprios de base (Tir 1), dos complementares (Tier 2) e dos depósitos abrangidos do Fundo de Garantia de Depósitos]. K. Implica também que, na formação do facto tributário do ASSB relativo ao primeiro semestre de 2020, não se prescinde dessas “complexas operações de avaliação” nem se pode deixar de ter em conta os “ajustamentos posteriores à data de balanço”, que se verificam com o apuramento e aprovação das contas. L. O que se estabelece naquela alínea a) do artigo 21.º da Lei nº. 27-A/2020, é a forma de “cálculo” daquela base de incidência, feito com referência à média semestral dos saldos finais de cada mês que tenham correspondência, – não nas contas do ano seguintes, como se verifica no ASSB incidente sobre as contas anuais (artigo 4.º n.º 4 do regime) – mas nas contas relativas ao primeiro semestre de 2020, «tal como publicadas em cumprimento da obrigação estabelecida no Aviso do Banco de Portugal n.º 1/2019, de 31 de janeiro, que atualiza o enquadramento normativo do Banco de Portugal sobre os elementos de prestação de contas.» M. Ora, do Aviso do Banco de Portugal n.º 1/2019, de 31 de janeiro, resultam obrigações de prestação de contas intercalares que impendem sobre os sujeitos passivos do ASSB, cujos relatórios são objeto de divulgação pública e que, necessariamente, são objeto de operações de apuramento e aprovação em termos equivalentes às contas anuais. N. Por outro lado, é factual que o balanço de final de cada período (quer seja anual ou trimestral) só fica 'fechado' com a divulgação de contas, o que implica que possa haver (e há por norma) ajustamentos com base em análises mais aprofundadas feitas às contas (e.g. imparidades), que mudem o valor do balanço ou dos resultados face à fotografia inicial. O. Não por acaso o legislador remete expressamente o cálculo da base de incidência do ASSB do primeiro semestre de 2020 para uma obrigação de prestação e divulgação de contas que vincula legalmente as instituições financeiras sujeitas ao ASSB. P. Tal obrigação de prestação e divulgação de contas, os chamados relatórios intercalares, é obviamente sujeita a aprovação pelo sujeito passivo – ao contrário do que se diz na decisão ora Recorrida. Q. Trata-se de uma evidência, que pode ser constatada em qualquer relatório intercalar de instituições financeiras publicado online, nos quais, em todos eles sem exceção, é referida a aprovação das contas, pelo Conselho de Administração, com referência a 30 de junho do mesmo ano. R. Mas mesmo que se entenda inexistir uma obrigação legal de aprovação de contas, não significa que as contas intercalares não sejam aprovadas pelo sujeito passivo – que o são – e muito menos que não sejam objeto de operações de apuramento em termos equivalentes às contas anuais – que também o são. S. Ou seja, não existe, relativamente ao ASSB do primeiro semestre de 2020, qualquer motivo para se divergir da jurisprudência resultantes dos citados acórdãos do TC e do Supremo Tribunal Administrativo. T. Forçoso é também concluir que a interpretação que o Tribunal Arbitral fez daquela norma transitória, a partir da qual concluiu pela sua desconformidade constitucional – designadamente, que o ASSB do primeiro semestre de 2020 «apenas tem como fundamento o facto material contabilístico do apuramento de saldos passivos, sem qualquer intervenção da requerente ou dos seus representantes na aprovação desses saldos ou de quaisquer contas que permitam o seu apuramento.» – não encontra respaldo nos seus elementos literal e lógicos. U. Porquanto a base de incidência do ASSB respeitante ao primeiro semestre de 2020 corresponde ao “passivo apurado e aprovado” pelos sujeitos passivos nas suas contas intercalares, facto tributário que se objetiva e emerge na ordem jurídica com o apuramento e aprovação das contas, necessariamente posteriores à entrada em vigor da Lei nº. 27-A/2020, 24 de julho, e ao início de vigência do regime do ASSB. F. Ora, refere o douto Acórdão em análise, que, «Afirmar, como faz a AT, que a ''formação do facto tributário do ASSB relativo ao primeiro semestre de 2020, não se prescinde dessas 'complexas operações de avaliação' nem se pode deixar de ter em conta os 'ajustamentos posteriores à data de balanço; que se verificam com o apuramento e aprovação das contas', quando essas contas apenas podem ser aprovadas em 2021, após o encerramento do exercício anual (cfr. artigo 65._º do Código das Sociedades Comerciais), e- o imposto tem de ser liquidado em dezembro de 2020 é um contrassenso.» Destaque nosso) G. Tal conclusão, demonstra, com o devido respeito, e salvo entendimento em contrário, que os Colendos Conselheiros não tiveram em linha de conta o âmago do fundamento de recurso da Autoridade Tributária e Aduaneira, H. nem o citaram, nem o dissecaram, nem, tão pouco, o contraditaram, I. quando o argumento parte de uma base factual e não meramente argumentativa e, acrescente-se, de fácil e imediata consulta pública. J. Factualidade e ideário argumentativo que, tendo sido tido em consideração – que não foi – constrangeria a decisão final a uma posição diametralmente oposta à que aqui se reclama. K. Tal obrigação de prestação e divulgação de contas, os chamados relatórios intercalares, é obviamente sujeita a aprovação pelo sujeito passivo – ao contrário do que se diz quer na decisão Recorrida, quer no douto Acórdão ora em análise. L. Trata-se de uma evidência, que pode ser constatada em qualquer relatório intercalar de instituições financeiras publicados online, nos quais, em todos eles sem exceção, é referida a aprovação das contas com referência a 30 de junho do mesmo ano. M. Todavia, o Acórdão n.º 149/2024 que ora se reclama, faz por obnubilar in totum tal argumento e factualidade. N. E, o que sucede é que tal factualidade, por mero raciocínio silogístico implicaria que a norma não viola, em momento algum, o princípio da retroatividade das normas fiscais, ínsito no n.º 3 do art.º 103.º da Lei Fundamental. O. E assim é, porque é da própria Lei n.º 27-A/2020, de 24 de julho (CAPÍTULO IV, Disposições transitórias e finais, Artigo 21.º, Disposição transitória) que resulta a distinção entre a base de incidência do ASSB relativo a 2020 e 2021 e base de incidência relativa aos anos seguintes a esses. P. Para os dois primeiros anos (2020 e 2021), a supra referida Lei n.º 27-A/2020 refere, desde logo na al. a) do n.º 1 que: «1 – Em 2020 e 2021, a liquidação e o pagamento do adicional de solidariedade sobre o setor bancário previsto no regime que consta do anexo VI à presente lei efetua-se de acordo com as seguintes regras: a) A base de incidência apurada nos termos dos artigos 3.º e 4.º do regime é calculada por referência à média semestral dos saldos finais de cada mês, que tenham correspondência nas contas relativas ao primeiro semestre de 2020, no caso do adicional de solidariedade devido em 2020, e nas contas relativas ao segundo semestre de 2020, no caso do adicional de solidariedade devido em 2021, publicadas em cumprimento da obrigação estabelecida no Aviso do Banco de Portugal n.º 1/2019, de 31 de janeiro, que atualiza o enquadramento normativo do Banco de Portugal sobre os elementos de prestação de contas;». Destaques nossos Q. E, tal como resulta do introito do citado Aviso do Banco de Portugal n.º 1/2019, «nos termos do artigo 115.º do Regime Geral das Instituições de Crédito e Sociedades Financeiras, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 298/92, de 31 de dezembro, compete ao Banco de Portugal definir os elementos que as instituições de crédito, empresas de investimento, instituições financeiras e sucursais em Portugal de instituições de crédito, empresas de investimento e instituições financeiras com sede na União Europeia ou em países terceiros lhe devem remeter e os que devem publicar, nos termos e com a periodicidade definidas em Aviso do Banco de Portugal. Tendo em consideração o tempo decorrido desde o estabelecimento do atual enquadramento normativo e os desenvolvimentos regulamentares relevantes entretanto ocorridos, este Aviso tem por objetivo atualizar o enquadramento normativo do Banco de Portugal sobre os elementos de prestação de contas, revogando assim (i) o Aviso do Banco de Portugal n.º 12/91, que estabelece os elementos que as sucursais em Portugal de instituições de crédito ou outras instituições financeiras devem publicar, (ii) o Aviso do Banco de Portugal n.º 6/2003, que estabelece os termos e a periodicidade da publicação das contas das restantes entidades sujeitas à supervisão do Banco de Portugal e (iii) a Instrução do Banco de Portugal n.º 19/2006, que estabelece os termos em que as entidades abrangidas pelo disposto nos Avisos n.ºs 12/91 e 6/2003 devem enviar os elementos de prestação de contas para publicação no sítio do Banco de Portugal na Internet.». Destaques nossos R. Assim, refere o artigo 1.º (Objeto) do Aviso: «O presente Aviso tem como objeto: a) Definir os elementos de prestação de contas que devem ser publicados e enviados ao Banco de Portugal; b) Definir os termos e periodicidade de publicação e envio ao Banco de Portugal dos elementos de prestação de contas; c) Estabelecer procedimentos de manutenção e disponibilização da informação de suporte à preparação das demonstrações financeiras.». S. O artigo 2.º (Âmbito de aplicação), refere que «O presente Aviso é aplicável às seguintes entidades: a) Instituições de crédito, empresas de investimento e instituições financeiras; b) Sucursais em Portugal de instituições de crédito, empresas de investimento e instituições financeiras com sede na União Europeia; c) Sucursais em Portugal de instituições de crédito, empresas de investimento e instituições financeiras com sede em países terceiros.». T. O artigo 4.º (Periodicidade de publicação dos elementos de prestação de contas) do acima referido Aviso n.º 1/2019 do Banco de Portugal, vem reger o seguinte: «1 – As entidades abrangidas pelas alíneas a) e c) do artigo 2.º devem proceder à publicação integral dos elementos de prestação de contas anuais em base individual e em base consolidada, quando aplicável, no seu sítio na Internet, no prazo máximo de 30 dias após a aprovação dos mesmos. 2 – As entidades abrangidas pela alínea b) do artigo 2.º devem proceder à publicação integral dos elementos de prestação de contas anuais da entidade a que pertencem em base individual e em base consolidada, quando aplicável, no seu sítio na Internet, no prazo máximo de 30 dias após a aprovação dos mesmos. 3 – As entidades que, nos termos do artigo 138.º-Q do Regime Geral das Instituições de Crédito e Sociedades Financeiras, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 298/92, de 31 de dezembro (RGICSF), sejam consideradas instituições de importância sistémica e as instituições de crédito habilitadas a receber depósitos devem proceder à publicação dos elementos previstos nos pontos i. e ii. da alínea a) do n.º 1 do artigo 3.º em base individual e em base consolidada, quando aplicável, no seu sítio na Internet, no prazo máximo de: a) 60 dias após o final dos 1.º e 3.º trimestres; b) 90 dias após o final do 2.º trimestre. 4 – Adicionalmente, as entidades que, nos termos do artigo 138.º-Q do RGICSF, sejam consideradas instituições de importância sistémica, devem proceder ainda à publicação dos elementos previstos nos pontos iii. a v. da alínea a) do n.º 1 do artigo 3.º em base individual e em base consolidada, quando aplicável, no seu sítio na Internet, no prazo máximo de 90 dias após o final do 2.º trimestre.». U. E, rege o art.º 7.º (Envio dos elementos de prestação de contas ao Banco de Portugal) do mesmo Aviso que: «1 – As entidades abrangidas por este Aviso devem enviar ao Banco de Portugal os elementos previstos nos n.ºs 1 e 2 do artigo 4.º no prazo de 30 dias após a aprovação dos mesmos ou caso tal ocorra em momento anterior, logo que os mesmos sejam divulgados ao público, incluindo ainda a(s) ata(s) de aprovação e a(s) lista(s) de presenças. 2 – As entidades abrangidas pela alínea a) do artigo 2.º sujeitas à publicação de elementos de prestação de contas semestral ou trimestral, nos termos do Código dos Valores Mobiliários, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 486/99, de 13 de novembro, devem enviar esses elementos ao Banco de Portugal logo que os mesmos sejam divulgados ao público. 3 – Sem prejuízo do disposto no número anterior, as entidades que, nos termos do artigo 138.º-Q do RGICSF, sejam consideradas instituições de importância sistémica, devem enviar ao Banco de Portugal os elementos previstos nos n.ºs 3 e 4 do artigo 4.º, logo que os mesmos sejam divulgados ao público.». V. Concluindo-se, pois, claramente, que do Aviso do Banco de Portugal n.º 1/2019, de 31 de janeiro, resultam obrigações de prestação de contas intercalares que impendem sobre os sujeitos passivos do ASSB, cujos relatórios são objeto de divulgação pública e que, necessariamente, são objeto de operações de apuramento e aprovação em termos equivalentes às contas anuais, tal como argumentado nas alegações de Recurso. W. No limite, olhando de perto para o elemento literal, diremos que contas “publicadas em cumprimento da obrigação estabelecida no Aviso do Banco de Portugal n.º 1/2019, de 31 de janeiro” não significa necessariamente “contas aprovadas”. X. Situação distinta, é a da base de incidência para os anos seguintes, que é a que consta, ipsis verbis, do n.º 4, do art.º 4.º do regime jurídico do ASSB: «4 – A base de incidência apurada nos termos do artigo 3.º e dos números anteriores é calculada por referência à média anual dos saldos finais de cada mês, que tenham correspondência nas contas anuais do próprio ano a que respeita o adicional, tal como aprovadas no ano seguinte.». Destaques nossos Y. Questão que, por manifesta desatenção, não foi ponderada nem referida na Decisão em reforma. Z. Assim colocada esta, respeitosa, crítica, que se assaca à Decisão, a mesma configura nulidade por omissão de pronúncia, como rege o n.º 1 do artigo 125.º do CPPT e a al. d), do n.º 1, do artigo 615.º do CPC, o que, à cautela, e em termos subsidiários, se deixa arguida, nos termos do n.º 4 do artigo 615.º do CPPT. Quanto ao excesso de pronúncia AA. Ademais, são afloradas questões no Acórdão que tão pouco são objeto de recurso, nomeadamente, quando os Colendos Conselheiros referem que: «Em segundo lugar, e independentemente da incidência de Imposto do Selo, a "isenção de IVA aplicável à generalidade dos serviços e operações financeiras” dificilmente pode ser vista como um benefício para as entidades do setor financeiro, uma vez que, na generalidade das hipóteses contempladas, se trata de uma isenção incompleta, que, como tal, não confere direito à dedução ("[... ] no caso das isenções incompletas (que limitam o direito à dedução), a despesa fiscal apenas se traduz no valor acrescentado da última operação da cadeia de valor, por contraposição às isenções completas (que conferem direito à dedução), em que a despesa contempla todo o valor acrescentado gerado ao longo da respetiva cadeia”.». BB. Independentemente de tal afirmação ter sustentação fáctica ou não – na verdade, objetivamente, saber se a isenção IVA beneficia ou não o setor financeiro não é algo que possa ser respondido em abstrato com a circunstância de se tratar de uma isenção incompleta, particularmente quando comparado com outros setores não isentos – não se percebe a razão que levou o venerando Tribunal a enveredar por este excurso argumentativo. CC. Com efeito, não deixa de causa perplexidade que tal argumento conste como fundamento da conclusão que o Acórdão extraiu, porquanto, repise-se, tal não era objeto de recurso, nem tão pouco tal argumento pode, no caso concreto, influenciar qualquer juízo sobre a alegada, todavia inexistente, retroatividade do ASSB de 2020. DD. E, tal constitui excesso de pronúncia, nos termos do n.º 1 do artigo 125.º do CPPT e da al. d), in fine, do n.º 1, e do n.º 4, do artigo 615.º do CPC. EE. Com o aditamento do n.º 3, do art.º 3.º, do CPC, e a proibição de decisões-surpresa, pretendeu-se uma maior eficácia do sistema, colocando, com maior ênfase e utilidade prática, a contraditoriedade ao serviço da boa administração da justiça, reforçando-se, assim, a colaboração e o contributo das partes com vista à melhor satisfação dos seus próprios interesses e à justa composição dos litígios. FF. Contudo, o dever de audição prévia só existe quando estiverem em causa factos ou questões de direito, mesmo que meramente adjetivas, suscetíveis de virem a integrar a base de decisão, situação presente. GG. Tal situação encontra-se umbilicalmente ligada ao princípio do contraditório. Ora, HH. Em resumidas palavras, o princípio do contraditório impõe que o Tribunal antes de qualquer tomada de posição faculte às partes uma discussão sobre o fundo da questão – contribuindo assim, para a decisão final a ser proferida. II. A inobservância do contraditório constitui uma omissão grave, representando uma nulidade processual sempre que tal omissão seja suscetível de influir no exame ou na decisão da causa, sendo nula a decisão (surpresa) quando à parte não foi dada possibilidade de se pronunciar sobre os factos e respetivo enquadramento jurídico, mesmo que adjetivo. JJ. Atento todo o exposto, deverá o Acórdão em análise ser revogado e substituído por outro expurgado do supra alegado, que não constitui o objeto do recurso. Termos em que, a impetrante vem, muito respeitosamente, requerer a Reforma da Decisão nos termos do artigo 69.º da Lei n.º 28/82, de 15 de novembro, do n.º 2 do artigo 616.º do CPC, e do art.º 666.º do CPC, subsidiariamente arguindo a nulidade da mesma por omissão de pronúncia e por excesso de pronúncia, nos termos do n.º 1 do artigo 125.º do CPPT, e da al. d), do n.º 1, e n.º 4 do artigo 615.º do CPC, e do art.º 666.º do CPC, confiadamente esperando que seja proferido novo Acórdão que, analisando as questões submetidas a Recurso e cuja análise é manifestamente equivocada, nelas veja fundamento e mérito para conceder provimento. […]”. 1.2.3. A AT apresentou, ainda, um outro requerimento, no qual juntou uma decisão singular do CAAD proferida no processo n.º 609/2022-T, cujo sentido é, no essencial, oposto ao do Acórdão n.º 149/2024, invocando, para o efeito, o disposto nos artigos 7.º e 423.º do Código de Processo Civil. 1.2.4. A recorrida A. respondeu ao requerimento referido em 1.2.2., pugnando pelo indeferimento da arguição de nulidades: “[…] I. ENQUADRAMENTO E RAZÃO DE ORDEM 1. A AT interpôs recurso obrigatório para o Tribunal Constitucional da Decisão arbitral proferida no processo n.º 504/2021-T, que desaplicava as normas do regime jurídico do Adicional de Solidariedade sobre o Setor Bancário (ASSB) – criado pela Lei n.º 27-A/2020, de 24 de julho, que instituíam a sua liquidação por referência aos saldos passivos verificados no primeiro semestre de 2020, nomeadamente os seus artigos 18.º e 21.º, n.º 1, do regime jurídico do ASSB. 2. O Tribunal Arbitral, na Decisão arbitral recorrida, aderiu à argumentação da ora Requerida, então Impugnante, no sentido de que o regime jurídico do ASSB, que entrou em vigor em julho de 2020, ao prescrever a liquidação de ASSB para os saldos passivos verificados no primeiro semestre desse ano, estaria a impor uma aplicação retroativa da lei fiscal. 3. Para tanto, alegou a ora Requerida no processo arbitral: «[O] ASSB assenta em factos já verificados, posto que cada um dos saldos é autónomo face aos demais, tendo por base um cálculo que inicia e finda a cada mês. Qualquer um destes meses é anterior à entrada em vigor da Lei n.º27.º-A/2020 de 24 de julho, que criou o ASSB – como se confirma no doc. n.º 2. Ainda que se entendesse que o facto tributário residiria na média do semestre – e por isso, o cálculo só ficaria concluído no final do sexto mês, ou seja, no dia 30 de junho de 2020 – ainda assim o facto tributário seria anterior à entrada em vigor da referida lei. Por isso estaremos sempre perante retroatividade autêntica/própria proibida pelo artigo 103.º, n.º 3 da CRP, e o ASSB – pelo menos, o relativo ao primeiro semestre de 2020 – é inconstitucional». 4. O Tribunal Arbitral, concordando com o aduzido pela ora Requerida, decidiu a final no mesmo sentido: «Com efeito, o imposto pago e liquidado até 15 de dezembro de 2020, a título de ASSB, que é objeto dos presentes autos, apenas tem como fundamento o facto material contabilístico do apuramento de saldos passivos, sem qualquer intervenção da requerente ou dos seus representantes na aprovação desses saldos ou de quaisquer contas que permitam o seu apuramento. Na verdade, o artº. 18º., conjugado com o artigo 21º., nº. 1, al. b) da Lei nº. 27-A/2020, 24 de julho (Orçamento suplementar para 2020) impõe o pagamento desse imposto relativamente ao primeiro semestre de 2020, até 15 de dezembro de 2020, bem sabendo o legislador que não existe legalmente prevista qualquer forma de aprovação de contas relativas ao primeiro semestre ou aos meses que nele se incluem durante um qualquer exercício anual. (...) Por isso, o facto tributário neste caso não é a aprovação de contas, que não existe, nem é forçoso que exista, mas o facto material de contabilisticamente ser apurada a existência de passivo, nos termos dos artºs. 3º. e 4º. do Anexo VI. Ora, esse facto material ocorreu sempre antes da publicação da Lei nº. 27- A/2020, 24 de julho (Orçamento suplementar para 2020), quer se entenda que o passivo a ter em conta, seja o que se verifica no fim de cada um dos meses de janeiro a junho, individualmente considerados, quer seja o que se verifica contabilisticamente em 30 de junho no final do 1º. Semestre de 2020, pela determinação da média desses passivos. Deste modo, o artº.18º., conjugado com artº. 21º, nº. l, al. c) da Lei nº. 27-A/2020, 24 de julho, na parte em que prevê a liquidação do ASSB relativamente aos saldos passivos do primeiro semestre de 2020 é inconstitucional por violação do disposto no artº. 103º., nº. 3 da CRP, que estabelece o princípio da proibição da retroatividade fiscal, dado que ocorre uma aplicação retroativa desse diploma que cria um novo imposto, a factos tributários que já tinham ocorrido na data da sua publicação.» (realce nosso) 5. Posto isto, a AT e o Ministério Público interpuseram recurso obrigatório para o Tribunal Constitucional, que confirmou a inconstitucionalidade das normas em causa por retroatividade da lei fiscal. 6. Alegou, em suma, a AT que o momento relevante para o apuramento da base incidência do ASSB – a média semestral dos saldos finais de cada mês – seria o momento de aprovação das contas do sujeito passivo (que tipicamente ocorre mais tarde), e não a cristalização periódica dos saldos passivos mensais. 7. Um argumento que não poderá nunca proceder, por ser absolutamente contrário à lei. 8. Ora, na contabilidade, o mencionado “saldo” é registado mensalmente sendo calculado para efeitos de autoliquidação do ASSB (e também da CSB e de outras contribuições), sendo que, depois disso, não serão alterados os valores contabilísticos do “saldo” registados mensalmente para a autoliquidação deste tributo, simplesmente são necessários a essa aprovação vários elementos que se preparam no início do exercício seguinte (relatórios, auditorias, pareceres, outros dados para os investidores, etc.). 9. Sendo que a própria AT exigia que o preenchimento e entrega da Modelo 57 para a autoliquidação do ASSB referente ao primeiro semestre de 2020 ocorresse até dia 15 de dezembro do próprio ano, momento em que nunca estariam aprovadas as contas do sujeito passivo. 10. E, bem assim, decidiu também o Tribunal Constitucional no Acórdão 149/2024: «A norma transitória sub judice prevê que a base de incidência prevista no Regime do ASSB, no caso do adicional de solidariedade devido em 2020, é calculado por referência à média semestral dos saldos finais de cada mês, que tenham correspondência nas contas relativas ao primeiro semestre de 2020 (…). Considerando que o ASSB foi criado pela Lei n.º 27-A/2020, de 24 de julho, que entrou em vigor em 25/07/2020, salta à vista que os factos tributários principais se situam no passado relativamente à publicação e entrada em vigor daquele diploma. (...) Em suma, é apenas o apuramento contabilístico do saldo médio do primeiro semestre de 2020 – e não o seu reflexo nas contas anuais – que releva para a incidência do imposto, pelo que a respetiva tributação por lei entrada em vigor em 25/07/2020 só pode ter-se como irremediavelmente retroativa e, consequentemente, violadora do disposto no artigo 103.º, n.º 3, da Constituição.» (realce nosso). 11. Ao que vem a AT requerer a reforma do Acórdão, e, subsidiariamente, a sua nulidade por omissão e por excesso de pronúncio, empregando a mesma argumentação de sempre e, em última instância, alegando que o Tribunal Constitucional cometeu omissão de pronúncia quanto a questões por si alegadas – o que não ocorreu. 12. O Tribunal considerou as questões suscitadas pela AT, apenas decidiu pela sua não procedência. Vejamos, II. DA OMISSÃO DE PRONÚNCIA 13. Dispõe o artigo 615.º, n.º 1, al. d) do CPC da seguinte forma: “1 – É nula a sentença quando: (…) d) O juiz deixe de pronunciar-se sobre questões que devesse apreciar ou conheça de questões de que não podia tomar conhecimento;” 14. Segundo o preceito acima transcrito, a sentença é nula se, entre outros casos, o tribunal não se pronunciar sobre questões que deveria conhecer ou conheça de questões que estava impedido de conhecer. 15. Importa, pois, perceber, em que situações se considera que o tribunal deixou de se pronunciar sobre uma questão que devia conhecer. 16. A este respeito, dispõe o artigo 608.º, n.º 2, do CPC que "O juiz deve resolver todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, excetuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras; não pode ocupar-se senão das questões suscitadas pelas partes, salvo se a lei lhe permitir ou impuser o conhecimento oficioso de outras.” 17. Mas mais, o tribunal tem ainda de conhecer das exceções que foram invocadas pelo réu, para além daquelas que deve conhecer ex officio. 18. Claro está que o tribunal está dispensado de conhecer de algum pedido ou exceção, se a decisão relativamente a algum pedido ou exceção prejudicar “[a] solução dada a outras” (art. 608.º, n.º 2 do CPC). 19. E sobre estas questões que o tribunal deve obrigatoriamente pronunciar-se sob pena de a sentença ser considerada nula, para efeitos do artigo 615.º, n.º 1 al. d) do CPC. 20. Corroborando este entendimento, escrevem Lebre de Freitas e Isabel Alexandre o seguinte: “Devendo o juiz conhecer todas as questões que lhe são submetidas, isto é, de todos os pedidos deduzidos, causas de pedir e exceções invocadas e todas as exceções de que oficiosamente lhe cabe conhecer (art. 608-2), o não conhecimento de pedido, causa de pedir ou exceção cujo conhecimento não esteja prejudicado pelo anterior conhecimento de outra questão constitui nulidade (...)" 21. Já na jurisprudência, veja-se o Acórdão do Supremo Tribunal de Justiça, de 03.11.2020: “A omissão de pronúncia está contemplada no preceito do art. 615.º, n.º 1, al. d), 1.ª parte (...) do CPC, segundo o qual é nula a sentença (e o acórdão) quando o «juiz deixe de pronunciar-se sobre questões que devesse apreciar». Esta nulidade encontra-se intimamente ligada à regra estabelecida no art. 608.º, n.º 2, 1.ª parte, de acordo com a qual o “juiz deve resolver todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação excetuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras”. (...) Constitui igualmente entendimento pacífico, tanto na doutrina como na jurisprudência, que a noção de “questões” em torno das quais gravita a referida infração processual se reporta aos fundamentos convocados pelas partes na enunciação da causa de pedir e/ou nas exceções e, também, aos pedidos formulados." 22. Isto dito, cabe fazer uma delimitação ao dever de pronúncia do tribunal constante no artigo 608.º, n.º 2 do CPC: não existe qualquer omissão do dever de pronúncia se o tribunal não analisar algum dos argumentos apresentados pela parte, dado que não deve confundir-se o dever de pronúncia dos tribunais sobre as questões que as partes lhes tenham submetido, com um suposto dever de pronúncia sobre todos os argumentos apresentados pelas partes. 23. Esta interpretação do artigo 608.º, n.º 2, do CPC é pacífica na jurisprudência. Veja-se, a título de exemplo, o seguinte Acórdão do Supremo Tribunal de Justiça, de 10.12.2020: "I – A nulidade por omissão de pronúncia, representando a sanção legal para a violação do estatuído naquele nº 2, do artigo 608.º, do CPC, apenas se verifica quando o juiz deixe de pronunciar-se sobre as «questões» pelas partes submetidas ao seu escrutínio, ou de que deva conhecer oficiosamente, como tais se considerando as pretensões formuladas por aquelas, mas não os argumentos invocados, nem a mera qualificação jurídica oferecida pelos litigantes.” (realce nosso) 24. Assim como também é interpretação unânime na doutrina. Veja-se, como mero exemplo, o seguinte entendimento de Abrantes Geraldes, Paulo Pimenta e Pires de Sousa: “7. As questões previstas no n.º 2 [do artigo 608.º do CPC] reportam-se aos pontos fáctico-jurídicos estruturantes da posição das partes, nomeadamente os que se prendem com a causa de pedir, pedido e exceções, não se reconduzindo à argumentação utilizada pelas partes em defesa dos seus pontos de vista fáctico-jurídicos, mas sim às concretas controvérsias centrais a dirimir. Deste modo, não constitui nulidade da sentença, por omissão de pronúncia, a circunstância de não se apreciar ou fazer referência a cada um dos argumentos de facto e de direito que as partes invocaram tendo em vista obter a (im)procedência da ação. Questões e argumentos não se confundem, sendo que o dever de decisão é circunscrito à apreciação daquelas, tanto mais que com muita frequência, as partes são prolíficas num argumentário cuja medida é inversamente proporcional à pertinência das questões " (realce nosso) 25. Em face de tudo o que acima foi dito, podemos então concluir que, por um lado, o tribunal teria incumprido o seu dever de pronúncia caso não apreciasse os pedidos, causas de pedir e exceções formuladas pelas partes, mas já não incumpriria (como não incumpriu, in casu) tal dever se, analisando todas aquelas questões, não analisasse todos os argumentos aduzidos pelas partes relativamente a cada uma dessas questões. Dito isto, voltemos ao caso sub judice 26. Tal como foi exposto, a AT argui a nulidade do Acórdão do Tribunal Constitucional, nos termos do artigo 615.º, n.º 1, al. d) do CPC, pois diz que este tribunal não se pronunciou sobre uma questão que devia conhecer. 27. Compulsado o requerimento da AT, percebe-se que este fundamenta tal nulidade no facto de este Venerando Tribunal não ter conhecido um dos argumentos do Requerente quanto a uma das questões suscitadas – nomeadamente, o argumento invocado pela AT de que quando se referiu à “aprovação de contas”, se referia à aprovação de contas intercalar de caráter semestral, e não às contas anuais, cuja periodicidade semestral é prescrita – alegadamente, mas não na verdade – pelo Aviso do Banco de Portugal n.º 1/2019. 28. O que, como se viu, não constitui omissão do dever de pronúncia. Vejamos em pormenor, 29. O Tribunal Constitucional, ao receber o recurso interposto pela AT, que tinha por objeto uma discussão relativa à violação do princípio de não retroatividade da lei fiscal, proferiu decisão no sentido de que, relevando o apuramento dos saldos passivos mensais como sendo os verdadeiros factos tributários, a entrada em vigor da Lei n.º 27-A/2020 em julho desse ano, incidindo sobre os saldos passivos do primeiro semestre, violaria o princípio da não retroatividade previsto no artigo 103.º, n.º 3 da Constituição. 30. Do Acórdão do Tribunal Constitucional que assim decidiu, a AT reclamou para a conferência do Tribunal Constitucional, argumentando, segundo o que agora diz no seu requerimento, que o Tribunal Constitucional ignorou e não decidiu sobre o argumento por si aduzido de que o momento de aprovação de contas relevante seria a aprovação de contas intercalares, prescrita pelo Banco de Portugal. 31. Ora, acontece que o Acórdão do Tribunal Constitucional debruça-se, efetivamente, sobre a questão da relevância dos saldos passivos mensais como factos tributários e o momento de aprovação de contas, e atende especificamente ao disposto no Aviso do Banco de Portugal n.º 1/2019: «[S]ó releva a obrigação de publicação de contas semestrais, que existe para instituições de crédito, empresas de investimento e instituições financeiras nos termos do referido aviso, que remete para os termos previstos no Código dos Valores Mobiliários (artigos 2.º, alínea a), e 7.º, n.º 2, do Aviso do Banco de Portugal n.º 1/2019, de 31 de janeiro). Essa obrigação, quando existente (...), devia ser cumprida tão cedo quanto possível e decorridos, no máximo, três meses após o termo do primeiro semestre do exercício, relativamente à atividade desse período (artigo 246.º, n.º 1, do Código dos Valores Mobiliários, na aludida redação, correspondente ao atual artigo 29.º-J, n.º 1, do referido código), o que significa que a publicação das contas semestrais “tão cedo quanto possível” podia ter ocorrido antes de 25/07/2020, da de entrada em vigor da Lei n.º27-A/2020, de 24 de julho.» 32. Justamente o que acima afirmámos: o Tribunal leu o argumento, considerou-o, valorou-o, e não o julgou suficiente para contrariar a evidente violação da lei constitucional em que incorre o regime jurídico do ASSB. 33. Ora, analisado o requerimento da AT, este pura e simplesmente ignora esta parte da decisão – ou por um simples lapso de atenção, ou por não convir às pretensões da AT. 34. Uma vez que a arguição da nulidade do Acórdão do Tribunal Constitucional por omissão do dever de pronúncia se deve, tão só, ao facto de este tribunal não ter considerado um dos argumentos apresentados pelo Requerente, e verificando-se que de facto o Tribunal considerou e respondeu a esse argumento, então tal arguição deve ser considerada improcedente. E ainda, III. DO EXCESSO DE PRONÚNCIA 35. Alega, ainda, a AT que terá havido excesso de pronúncia por parte do Venerando Tribunal, afirmando que «são afloradas questões no Acórdão que tão pouco são objeto de recurso», depois citando o Acórdão na parte em que aborda a questão da isenção de IVA que incide sobre as operações bancárias, e que a AT comummente alega ser o fundamento para a aplicação do ASSB sobre o setor bancário. 36. Isto ao abrigo do artigo 125.º, n.º 1, do CPPT e do artigo 615.º, n.ºs 1 e 4, do CPC. 37. Ora bem, também aqui se verifica a total inexistência de vício no Acórdão, pois o Tribunal Constitucional, ao contrário do que alega a AT, não decidiu de forma surpreendente ou extravasante em relação ao objeto do recurso. 38. Apesar do amplo excurso que a AT elabora em relação ao excesso de pronúncia e proibição de decisões-surpresa, verifica-se que o Tribunal Constitucional apenas mencionou a questão da compensação pelo ASSB da isenção de IVA sobre o setor bancário quando apreciava a natureza jurídica deste tributo – apreciação que se afigurava essencial para determinar a verificação de uma situação de retroatividade da lei fiscal – de forma meramente auxiliar e en passant, nunca proferindo uma decisão relacionada com o tema da isenção de IVA. 39. A conclusão acerca da natureza jurídica do ASSB – em causa uma distinção entre imposto e contribuição – passaria necessariamente, porque suscitado pelas partes, por avaliar e valorar os fundamentos do ASSB. 40. E, por isso, também nesta sede o presente requerimento se afigura profundamente equivocado e despropositado. 41. Decidiu o Tribunal Constitucional no Acórdão: «O estabelecimento da necessária conexão entre uma realidade e outra não é possível, desde logo, porque não há uma relação de contornos suficientemente definidos entre o regime do IVA no setor financeiro e o sistema de financiamento da Segurança Social. Ainda que essa conexão pudesse ser estabelecida – e não se vê como – seria impossível presumir uma qualquer prestação administrativa (ainda que presumida) que suportasse a bilateralidade do tributo.» 42. Depois analisando de forma meramente auxiliar o regime da isenção de IVA sobre as operações financeiras. 43. Assinale-se que a ora Requerida, nas suas contra-alegações de recurso, por exemplo no artigo 11.º, suscita precisamente a questão de, alegadamente, o ASSB visar compensar a isenção de IVA do setor bancário. 44. Mas mais surpreendente: a própria AT, nas suas alegações de recurso, suscita esse tema, mais concretamente nos artigos 8, 9 e 21 a 56, discorre de forma exaustiva sobre o propósito de compensação da isenção do IVA por parte do ASSB. 45. E, posto isto, cabe concluir: a) Não há excesso de pronúncia, na medida em que o Tribunal Constitucional apenas aborda a questão aflorada de forma auxiliar, como um passo lógico do seu raciocínio de conclusão acerca da natureza jurídica do ASSB; b) Ainda que esta mesma questão houvesse influído na decisão do Tribunal Constitucional, ela foi suscitada por ambas as partes, respetivamente, nas suas alegações e contra-alegações de recurso para o mesmo Tribunal Constitucional. 46. E, por isso, não ocorreu qualquer excesso de pronúncia por parte do Tribunal Constitucional no Acórdão 149/2024. IV. DA LITIGÂNCIA DE MÁ FÉ 47. Após todo o exposto supra, cabe concluir inequivocamente que a presente arguição da nulidade não mais é do que uma tentativa de protelar o processo e adiar o inadiável. 48. A AT invoca duas nulidades em relação ao Acórdão 149/2024: a) Omissão de pronúncia quanto ao argumento aduzido segundo o qual o facto tributário para efeitos do ASSB a liquidar sobre os saldos passivos mensais do 1.º semestre de 2020 se reportaria à aprovação de contas intercalares nos termos do Aviso do BdP n.º 1/2019; b) Excesso de pronúncia, por o Tribunal Constitucional ter, na sua decisão, mencionado a problemática do propósito do ASSB, que será, na tese da própria AT, o de compensar a isenção de IVA sobre as operações financeiras. 49. Ora, a Requerida demonstrou à saciedade que: a) Quanto à alegada omissão de pronúncia, esta não ocorreu de forma alguma, pois, em primeiro lugar, o Tribunal não é obrigado a abordar todos os argumentos individualmente aduzidos pelas partes, como acima se explanou, e, sobretudo, porque o Tribunal Constitucional abordou diretamente o argumento em causa, tendo decidido que o mesmo não era procedente e que não afetava o juízo de inconstitucionalidade com base na proibição de retroatividade da lei fiscal (v. citação no capítulo II, e as páginas 38 e 39 do Acórdão). b) Quanto ao alegado excesso de pronúncia, também não se compreende como pode a AT ter vindo alegar esta nulidade, porquanto o Tribunal Constitucional não proferiu qualquer decisão relativa ao tema da compensação pelo ASSB da isenção do IVA, e apenas mencionou o tema como um passo lógico do seu raciocínio jurídico; mais sendo de ressaltar que, ainda que assim não tivesse sido, ambas as partes, nas suas alegações e contra-alegações de recurso para o Tribunal Constitucional, respetivamente, afloraram o tema, e a própria AT dedicou um total de 37 artigos das suas alegações a explicar os fundamentos e o propósito do ASSB, mais concretamente o de compensar essa isenção de IVA sobre o setor bancário. 50. E, assim, evidente que não se pode considerar, com o devido respeito, que a arguição de tal nulidade tenha sido feita em consciência. 51. Bem pelo contrário: dúvidas não sobram de que o Requerente, com este seu requerimento, litiga, manifestamente, de má fé. 52. Dispõe o artigo 542.º, n.º 2, al. a) e d) do CPC da seguinte forma: "2 – Diz-se litigante de má fé quem, com dolo ou negligência grave: Tiver deduzido pretensão ou oposição cuja falta de fundamento não devia ignorar; (...) d) Tiver feito do processo ou dos meios processuais um uso manifestamente reprovável, com o fim de conseguir um objetivo ilegal, impedir a descoberta da verdade, entorpecer a ação da justiça ou protelar, sem fundamento sério, o trânsito em julgado da decisão.” 53. Ou seja, a litigância de má fé tanto pode assumir uma dimensão substantiva – no caso de uma das partes apresentar uma pretensão cuja falta de fundamento não devia ignorar – como também pode assumir uma dimensão processual, relevando para aqui a forma como as partes utilizaram os meios processuais ao seu dispor. 54. Sobre esta segunda dimensão, veja-se o recente acórdão do Supremo Tribunal de Justiça, de 13.07.2021, que interpreta do seguinte modo o conceito de litigância de má fé: «II – A litigância processual exige responsabilidade, probidade e prudência, não sendo aceitável ou admissível a utilização desenfreada e sem critério de todos os meios e expedientes de que a parte se lembre para a prossecução e obtenção dos fins que a possam favorecer. III – A lei apenas admite o exercício das faculdades processuais que assentem, em termos razoáveis, na realidade revelada objetivamente nos autos; proíbe, por sua vez, o uso dos meios processuais que se fundam naquilo que nunca aconteceu, e de que a parte, atuando com a prudência e diligência medianas e exigíveis, disso poderia e deveria perfeitamente aperceber-se, não atirando para os articulados pretensões assentes unicamente no que é aparente ou ilusório.» Voltando ao caso em análise, 55. E um exercício ilegítimo da faculdade processual de arguir vícios das decisões arguir a nulidade do Acórdão do Tribunal Constitucional, por omissão do dever de pronúncia, e no próprio requerimento omitir ardilosamente que esse Acórdão se pronunciou concretamente sobre as questões colocadas. 56. Uma vez que a AT vem arguir a nulidade por omissão de pronúncia do Acórdão do Tribunal Constitucional, quando este tribunal se pronuncia sobre tal questão – o que permite concluir que o Requerente bem sabe da falta de fundamento da arguição de nulidade -, e ainda por excesso de pronúncia, quando o Tribunal Constitucional apenas abordou en passant um tema aflorado por ambas as partes, e aliado a isto, apresenta tal arguição de nulidades com o único propósito de, sem fundamento sério, protelar o trânsito em julgado da decisão do Tribunal Constitucional, assim arrastando este processo que dura há mais de 15 anos, deve, ao abrigo do artigo 542.º, n.º 1 e 2, al. a) e d) do CPC (aplicável ex vi artigos 69.º e 84.º, n.º 6, da LTC), a AT ser condenada em multa, por litigância de má fé. Nestes termos e nos demais de Direito que V. Exas doutamente suprirão, deve o pedido de reforma do Acórdão e a arguição de nulidades suscitados pela AT ser consideradas improcedentes. Deve ainda, em face da sua conduta processual, o presente Tribunal condenar o Requerente em litigância de má fé, no termos e para os efeitos do artigo 542.º, n.º 2, al. a) e d) do CPC, aplicável ex vi artigos 69.º e 84.º, n.º 6, da LTC. […]”. 1.2.5. Notificada para, querendo, se pronunciar quanto ao requerimento referido em 1.2.3., supra, a recorrida A. veio dizer o seguinte: “[…] 1. No requerimento por si apresentado, a AT vem solicitar a junção aos autos da decisão arbitral proferida no processo n.º 609/2022-T, que refere ter versado “sobre matéria idêntica à discutida nos presentes autos”. 2. A latere, não pode deixar de referir-se que a AT parece estar a tentar influir (ainda que sem chances de sucesso) numa suposta apreciação do mérito da pronúncia deste douto Tribunal Constitucional a respeito da inconstitucionalidade que aqui se discute, sendo que, como é bom de ver, a reforma de Acórdão n.º 149/2024 por si requerida/arguição de nulidades subsidiariamente suscitada não tem e jamais poderá ter esse alcance. 3. De qualquer forma, a verdade é que não existe qualquer coincidência entre os argumentos jurídicos utilizados como obter dieta das decisões jurisprudenciais tratadas nessa Decisão arbitral e no presente processo. VEJAMOS: 4. Na decisão arbitral recorrida o Tribunal arbitral considerou procedente o vício invocado pela ora Recorrida de inconstitucionalidade do regime do ASSB por violação do princípio da não retroatividade da lei fiscal. 5. Nas palavras da referida decisão arbitral e em consequência disso mesmo, ficou «assim prejudicado o conhecimento das restantes questões suscitadas pela requerente, relativamente à inconstitucionalidade ainda das normas legais do ASSB por violação do princípio constitucional da igualdade, bem como da ilegalidade do diploma que aprovou o ASSB por violação do Direito da União Europeia, em particular a violação do direito de estabelecimento, previsto no artigo 49º do Tratado Sobre o Funcionamento da União Europeia, como, por fim, a da ilegalidade, por violação do determinado na Diretiva 2014/59/EU, transposta pela Lei n.º 230-A/2015, de 26 de março» (realce nosso). 6. Assim, a pronúncia do Tribunal recorrido cingiu-se à apreciação do vício de inconstitucionalidade por violação do princípio da não retroatividade da lei fiscal. 7. Nem poderia ser de outra forma... como parece a Fazenda insinuar. 8. Simetricamente, também o Acórdão do Tribunal Constitucional cuja reforma a AT veio requerer (Acórdão n.º 149/2024) se pronunciou apenas quanto à inconstitucionalidade por violação desse mesmo princípio (ainda que para tanto tenha procedido – e bem, face à diferente conformação do princípio da proibição retroativa da lei fiscal que a jurisprudência constitucional considera face ao tipo de tributo sob escrutínio – à qualificação jurídica do ASSB). 9. Sucede, porém, que na decisão arbitral que a AT pretende ver junta aos presentes autos não foi sequer objeto de decisão – uma vez que não foi sequer alegado – o vício que determinou a anulação da liquidação sub judice e cuja reapreciação a Recorrente solicitou a este Venerando Tribunal Constitucional. 10. Ou seja, camufladamente está a Fazenda a pretender apresentar um recurso sobre os fundamentos materiais utilizados no Acórdão do Tribunal Constitucional a reboque da tal Decisão Arbitral. 11. Outra coisa, aliás, não se compreenderia, posto que a decisão arbitral agora junta pela AT versa sobre o ASSB referente ao segundo semestre de 2020, não se colocando, assim, o vício aqui em causa, i.e., nem foi arguido, nem o Tribunal se pronunciou sobre qualquer vício de inconstitucionalidade por violação do princípio da não retroatividade da lei fiscal. 12. Daqui resulta que a decisão arbitral junta pela AT não se pronuncia sequer sobre a matéria que está em causa nos presentes autos. Acresce que, por outro lado, a matéria sobre a qual a referida decisão se pronuncia é absolutamente omissa nos presentes autos. 13. Com efeito, como a própria AT evidencia, a decisão arbitral n.º 609/2022-T pronunciou-se (apenas) sobre i) a violação do direito europeu, ii) a violação do princípio da igualdade e iii) a violação dos princípios da não consignação e especificação – cujo conhecimento, como vimos, ficou prejudicado na decisão arbitral objeto de recurso, e que não foi sequer equacionado no Acórdão do Tribunal Constitucional proferido nos presentes autos. 14. Tal como se acaba de expor é inegável que é falso que a decisão arbitral proferida no processo n.º 609/2022-T se tenha pronunciado sobre «matéria idêntica à discutida nos presentes autos». 15. Por este motivo, não existe fundamento para a junção da decisão aos presentes autos, expressando a Recorrida a sua oposição à mesma. Entendendo este Tribunal poder ser junta a referida decisão, deve esta ser ignorada, à luz de ser absolutamente estranha ao thema decidendum no presente processo, e sobretudo, à reforma requerida/arguição de nulidades suscitada pela AT, 16. Reforma e nulidades essas que, aliás, são desprovidas de qualquer fundamento legal. 17. Face ao exposto, e salvo melhor opinião, deve este douto Tribunal Constitucional ordenar o desentranhamento da decisão arbitral junta pela Fazenda Pública. […]”. 1.2.7. Notificada para, querendo, se pronunciar quanto ao pedido de condenação como litigante de má fé, a AT veio dizer o seguinte: “[…] [Notificada] para se pronunciar, querendo, quanto ao pedido de condenação como litigante de má fé, apresentado pela recorrida vem esclarecer que não corresponde à verdade o que a Recorrida ali afirma, que este processo “…dura há mais de 15 anos…”. ([sic.] cfr ponto 56 do douto requerimento). Com efeito, o processo foi instaurado no CAAD a 25 de agosto de 2021. Quanto ao demais, a Autoridade Tributária e Aduaneira rejeita a imputação de litigância de má fé, tendo sempre agido no respeito pela contraparte processual e no âmbito das atribuições do Estado de prossecução do interesse público. Com efeito, a Recorrente mantém o seu entendimento de que se verificou a omissão de pronúncia no acórdão 149/2024 relativamente à questão suscitada nas alegações de recurso, em concreto a de que a alínea a) do artigo 21.º da Lei n.º 27-A/2020 estabelece a forma de “cálculo” da base de incidência do ASSB, com referência à média semestral dos saldos finais de cada mês que tenham correspondência, – não nas contas do ano seguinte, como se verifica no ASSB incidente sobre as contas anuais (artigo 4.º n.º 4 do regime) – mas nas contas relativas ao primeiro semestre de 2020, «tal como publicadas em cumprimento da obrigação estabelecida no Aviso do Banco de Portugal n.º 1/2019, de 31 de janeiro, que atualiza o enquadramento normativo do Banco de Portugal sobre os elementos de prestação de contas.» Ao contrário do que a Recorrida afirma no ponto 31. no pedido de condenação em litigância de má fé, o Tribunal Constitucional não ponderou a questão das contas semestrais tal como resultam do Aviso do Banco de Portugal, enquanto facto tributário tal como estabelecido pela alínea a) do n.º 1 do artigo 21.º da Lei n.º 27-A/2020. Repare-se que a Recorrida, na citação que faz do acórdão, trunca o início do parágrafo que situa a análise das contas semestrais, no n.º 2 do artigo 21.º da Lei n.º 27-A/2020, que trata da incidência do ASSB de 2020 quando não exista publicação de contas semestrais: «Sublinhe-se, ainda, que não está em causa, nos presentes autos, a recusa da norma prevista no n.º 2 do artigo 21.º da Lei n.º 27-A/2020, de 24 de julho, que disciplina a obrigação de pagamento na ausência da publicação das contas semestrais nos termos do Aviso do Banco de Portugal n.º 1/2019, de 31 de janeiro.» Que o acórdão 149/2024 não ponderou que o ASSB do primeiro semestre de 2020 incide os saldos que constam das contas semestrais, tendo analisado apenas a verificação do facto tributário revelado na aprovação das contas anuais, resulta claramente do seguinte excerto: «Afirmar, como faz a AT, que a ''formação do facto tributário do ASSB relativo ao primeiro semestre de 2020, não se prescinde dessas 'complexas operações de avaliação' nem se pode deixar de ter em conta os 'ajustamentos posteriores à data de balanço; que se verificam com o apuramento e aprovação das contas, quando essas contas apenas podem ser aprovadas em 2021, após o encerramento do exercício anual (cfr. artigo 65.º do Código das Sociedades Comerciais), e o imposto tem de ser liquidado em dezembro de 2020 é um contrassenso.» (negrito nosso) Ainda ao contrário do que afirmou a Recorrida, não se trata aqui da não consideração de um mero argumento, mas de uma verdadeira questão, a qual, é convicção da Recorrente, a ter sido considerada, resultaria numa decisão de sentido inversão à proferida. […]”. Cumpre apreciar e decidir. II – Fundamentação 2. Há, no essencial, três questões a apreciar: i) a nulidade do Acórdão n.º 149/2024 (a AT apresenta a sua pretensão como “pedido de reforma” e, “subsidiariamente”, como arguição de nulidade, mas o requerimento contém unicamente fundamentos de nulidade, pelo que se apreciará nesses termos); ii) a relevância processual da decisão do CAAD junta pela AT (sem prejuízo de esta matéria não carecer de pronúncia do Tribunal – cfr. item 2.2., infra); e iii) qualificação da atuação processual da AT como litigante de má fé. [Nulidade do Acórdão n.º 149/2024] 2.1. A AT imputa ao Acórdão n.º 149/2024, essencialmente, dois vícios – uma “omissão de pronúncia” e um “excesso de pronúncia”. Antes de serem separadamente apreciados, importa, desde já, sublinhar – como preliminar correção de equívocos que a AT manifesta quanto ao que constitui o objeto do processo – que, no recurso que deu origem aos presentes autos, que foi interposto ao abrigo da alínea a) do n.º 1 do artigo 70.º da LTC, cabia ao Tribunal Constitucional apreciar a inconstitucionalidade da norma que o tribunal recorrido recusou aplicar: a norma contida nos artigos 18.º e 21.º, n.º 1, alíneas a), b) e c), da Lei n.º 27-A/2020, de 24 de julho, no segmento em que se estabelecem as regras de liquidação e pagamento do adicional de solidariedade sobre o setor bancário, previsto no regime que consta do Anexo VI à referida lei, relativo ao ano 2020. E cabia-lhe fazê-lo apreciando os fundamentos da recusa, por um lado, e os fundamentos das partes, nas alegações, sem prejuízo de poder recorrer a fundamentos próprios, não invocados pelas partes (cfr. artigo 79.º-C da LTC). Com esta delimitação abstrata em mente, verifiquemos a sua aplicação ao caso. [Nulidade por omissão de pronúncia] 2.1.1. Sustenta a AT que o Tribunal “parece ignorar a existência de contas intercalares obrigatoriamente enviadas ao Banco de Portugal, tal como rege o art.º 7.º do Aviso do Banco de Portugal n.º 1/2019, e a sua relação com a base de incidência do ASSB relativa ao semestre em questão nos presentes autos, e que por esse motivo assenta num erro material” (cfr. pontos A. a Z. do requerimento de arguição de nulidade). E insistiu a AT, em resposta ao pedido de condenação como litigante de má fé: “[…] Com efeito, a Recorrente mantém o seu entendimento de que se verificou a omissão de pronúncia no acórdão 149/2024 relativamente à questão suscitada nas alegações de recurso, em concreto a de que a alínea a) do artigo 21.º da Lei n.º 27-A/2020 estabelece a forma de “cálculo” da base de incidência do ASSB, com referência à média semestral dos saldos finais de cada mês que tenham correspondência, – não nas contas do ano seguinte, como se verifica no ASSB incidente sobre as contas anuais (artigo 4.º n.º 4 do regime) – mas nas contas relativas ao primeiro semestre de 2020, «tal como publicadas em cumprimento da obrigação estabelecida no Aviso do Banco de Portugal n.º 1/2019, de 31 de janeiro, que atualiza o enquadramento normativo do Banco de Portugal sobre os elementos de prestação de contas.» Ao contrário do que a Recorrida afirma no ponto 31. no pedido de condenação em litigância de má fé, o Tribunal Constitucional não ponderou a questão das contas semestrais tal como resultam do Aviso do Banco de Portugal, enquanto facto tributário tal como estabelecido pela alínea a) do n.º 1 do artigo 21.º da Lei n.º 27-A/2020. Repare-se que a Recorrida, na citação que faz do acórdão, trunca o início do parágrafo que situa a análise das contas semestrais, no n.º 2 do artigo 21.º da Lei n.º 27-A/2020, que trata da incidência do ASSB de 2020 quando não exista publicação de contas semestrais: «Sublinhe-se, ainda, que não está em causa, nos presentes autos, a recusa da norma prevista no n.º 2 do artigo 21.º da Lei n.º 27-A/2020, de 24 de julho, que disciplina a obrigação de pagamento na ausência da publicação das contas semestrais nos termos do Aviso do Banco de Portugal n.º 1/2019, de 31 de janeiro.» Que o acórdão 149/2024 não ponderou que o ASSB do primeiro semestre de 2020 incide os saldos que constam das contas semestrais, tendo analisado apenas a verificação do facto tributário revelado na aprovação das contas anuais, resulta claramente do seguinte excerto: «Afirmar, como faz a AT, que a ''formação do facto tributário do ASSB relativo ao primeiro semestre de 2020, não se prescinde dessas 'complexas operações de avaliação' nem se pode deixar de ter em conta os 'ajustamentos posteriores à data de balanço; que se verificam com o apuramento e aprovação das contas, quando essas contas apenas podem ser aprovadas em 2021, após o encerramento do exercício anual (cfr. artigo 65.º do Código das Sociedades Comerciais), e o imposto tem de ser liquidado em dezembro de 2020 é um contrassenso.» (negrito nosso) […]”. Como resulta do próprio requerimento da AT, o Tribunal apreciou a questão, rejeitando expressamente a qualificação jurídica do tributo pretendida pela AT: “[…] 2.5 Recordemos, antes de mais, que a norma transitória sub judice prevê que a base de incidência prevista no Regime do ASSB, no caso do adicional de solidariedade devido em 2020, é calculada por referência à média semestral dos saldos finais de cada mês, que tenham correspondência nas contas relativas ao primeiro semestre de 2020 publicadas em cumprimento da obrigação estabelecida no Aviso do Banco de Portugal n.º 1/2019, de 31 de janeiro, que atualiza o enquadramento normativo do Banco de Portugal sobre os elementos de prestação de contas. Considerando que o ASSB foi criado pela Lei n.º 27-A/2020, de 24 de julho, que entrou em vigor em 25/07/2020, salta à vista que os factos tributários principais se situam no passado relativamente à publicação e entrada em vigor daquele diploma. A recorrida AT invoca que “[…] o que releva na formação do facto tributário sujeito a ASSB é o momento do apuramento e aprovação das contas e não o «facto material de contabilisticamente ser apurada a existência de passivo»” e que “[…] a formação do facto tributário no ASSB só se verifica com o apuramento e aprovação das contas”. O argumento, porém, não convence. Poderia, eventualmente, relevar se o imposto não tivesse de ser pago ainda no ano 2020, até 15 de dezembro (artigo 21.º, n.º 1, alínea b), da Lei n.º 27-A/2020, de 24 de julho), o que implica, naturalmente, que o facto tributário se encontre totalmente verificado. Não vale, pois, para esta hipótese, designadamente, a jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo (referida no Acórdão n.º 268/2021, ao apreciar a questão prévia da utilidade do recurso), relativa à Contribuição sobre o Setor Bancário. Afirmar, como faz a AT, que a “formação do facto tributário do ASSB relativo ao primeiro semestre de 2020, não se prescinde dessas ‘complexas operações de avaliação’ nem se pode deixar de ter em conta os ‘ajustamentos posteriores à data de balanço’, que se verificam com o apuramento e aprovação das contas”, quando essas contas apenas podem ser aprovadas em 2021, após o encerramento do exercício anual (cfr. artigo 65.º do Código das Sociedades Comerciais), e o imposto tem de ser liquidado em dezembro de 2020 é um contrassenso. Ao situar a liquidação ainda em 2020, o legislador não pode invocar um facto tributário ainda em formação, porque a liquidação, enquanto ao final que determina o montante de imposto a pagar, pressupõe necessariamente um facto tributário já formado. De todo o modo, é impossível ao contribuinte certificar as contas mediante um ato que ainda não praticou. Na verdade, a norma transitória contida no artigo 21.º, n.º 1, alínea a), Lei n.º 27-A/2020, de 24 de julho, é incompatível com a previsão do regime do ASSB que a AT usa na sua argumentação, porque o artigo 4.º, n.º 4, daquele regime estabelece a base de incidência “[…] por referência à média anual dos saldos finais de cada mês, que tenham correspondência nas contas anuais do próprio ano a que respeita o adicional, tal como aprovadas no ano seguinte”, o que se mostra simplesmente inconciliável com os prazos previstos na norma transitória. Aliás, se assim não fosse, a norma transitória seria inútil. Sublinhe-se, ainda, que não está em causa, nos presentes autos, a recusa da norma prevista no n.º 2 do artigo 21.º da Lei n.º 27-A/2020, de 24 de julho, que disciplina a obrigação de pagamento na ausência da publicação das contas semestrais nos termos do Aviso do Banco de Portugal n.º 1/2019, de 31 de janeiro. Assim sendo, só releva a obrigação de publicação de contas semestrais, que existe para instituições de crédito, empresas de investimento e instituições financeiras nos termos do referido aviso, que remete para os termos previstos no Código dos Valores Mobiliários (artigos 2.º, alínea a), e 7.º, n.º 2, do Aviso do Banco de Portugal n.º 1/2019, de 31 de janeiro). Essa obrigação, quando existente (cfr. artigos 246.º, n.º 1, e 244.º, n.º 1, do Código dos Valores Mobiliários, na redação, aqui relevante, decorrente do Decreto-Lei n.º 22/2016, de 3 de junho), devia ser cumprida tão cedo quanto possível e decorridos, no máximo, três meses após o termo do primeiro semestre do exercício, relativamente à atividade desse período (artigo 246.º, n.º 1, do Código dos Valores Mobiliários, na aludida redação, correspondente ao atual artigo 29.º-J, n.º 1, do referido código), o que significa que a publicação das contas semestrais “tão cedo quanto possível” podia ter ocorrido antes de 25/07/2020, data de entrada em vigor da Lei n.º 27-A/2020, de 24 de julho. Em suma, é apenas o apuramento contabilístico do saldo médio do primeiro semestre de 2020 – e não o seu reflexo nas contas anuais – que releva para a incidência do imposto, pelo que a respetiva tributação por lei entrada em vigor em 25/07/2020 só pode ter-se como irremediavelmente retroativa e, consequentemente, violadora do disposto no artigo 103.º, n.º 3, da Constituição. […]” (sublinhados acrescentados). É por demais evidente que aquela questão foi apreciada, nada mais restando ao Tribunal Constitucional do que apontar o óbvio: quando o Tribunal opta por uma aplicação do direito incompatível com aquela que uma das partes defende, não incorre em omissão de pronúncia ao não expressar o seu oposto. Ao afirmar um enquadramento jurídico, o Tribunal não tem de negar o seu contrário. O tribunal que condena o arguido não incorre em omissão de pronúncia por não se pronunciar quanto à sua absolvição. O tribunal que dá como estabelecida a paternidade não incorre em omissão de pronúncia quanto à questão de o réu não ser o pai. Do mesmo modo, se o Tribunal Constitucional modelou o facto tributário em termos incompatíveis com os que foram sustentados pela AT, não incorre em omissão de pronúncia ao não “apreciar” o contrário dos seus próprios fundamentos. Muito menos quando, como é o caso, cuidou de explicitar as razões da rejeição do entendimento da AT, como resulta dos excertos sublinhados supra. Mas, ainda que o tribunal tivesse errado na aplicação do direito, esse erro em caso algum configuraria uma nulidade por omissão de pronúncia, sendo simplesmente inatacável, por se tratar de decisão definitiva. Aliás, o único lapso em que incorreu o Tribunal – que não é aquele que a recorrida AT aponta – não teria qualquer consequência no sentido da decisão, como foi, recentemente, afirmado no Acórdão n.º 469/2024 desta 1.ª secção, que se pronunciou sobre objeto idêntico. Com efeito, aí se disse o seguinte: “[…] Importa, todavia, ressalvar que a fonte da obrigação de prestar contas merece uma revisão corretiva, uma vez que, para a generalidade das instituições de crédito, empresas de investimento e instituições financeiras, essa obrigação decorre do artigo 4.º, n.º 3, do Aviso do Banco de Portugal n.º 1/2019, correção que, ademais, não só não implica qualquer alteração da conclusão alcançada no Acórdão n.º 149/2024, como aprofunda as razões de censura jurídico-constitucional. Não altera, na medida em que, à semelhança do artigo 7.º, n.º 2, do Aviso do Banco de Portugal n.º 1/2019, conjugado com os artigos 246.º, n.º 1, e 244.º, n.º 1, do Código dos Valores Mobiliários, na redação do Decreto-Lei n.º 22/2016, de 3 de junho (que previa um prazo de três meses após o termo do primeiro semestre para apresentação de contas), o artigo 4.º, n.º 3, do referido Aviso prevê um prazo de 90 dias após o termo do 2.º trimestre para apresentação de contas – ou seja, em ambos os casos o prazo estava em curso quando entrou em vigor a Lei n.º 27-A/2020, de 24 de julho, tornando-a potencialmente aplicável a sujeitos que já tivessem apresentado as suas contas (é este um resultado abstrato da norma), contas essas que não constituem, sequer, as contas finais anuais. Razões de censura que se agravam porque uma parte desses saldos médios (os do 1.º trimestre) já se encontrariam, então, há muito consolidados porque as contas respetivas já haviam sido apresentadas até ao final de maio de 2020 (cfr. artigo 4.º, n.º 3, do Aviso do Banco de Portugal n.º 1/2019). Assim, aderindo aos fundamentos transcritos (com a correção assinalada no parágrafo anterior), resta, pois, concluir pela improcedência do recurso quanto ao juízo de inconstitucionalidade da norma contida nos artigos 21.º, n.º 1, alínea a), da Lei n.º 27-A/2020, de 24 de julho, no segmento que se refere ao cálculo do imposto relativo ao primeiro semestre de 2020. […]”. Em suma, como justamente aponta a recorrida, “o Tribunal leu o argumento, considerou-o, valorou-o, e não o julgou suficiente para contrariar a evidente violação da lei constitucional em que incorre o regime jurídico do ASSB”. Tanto basta para indeferir, por manifestamente improcedente, a arguição de nulidade do Acórdão n.º 149/2024 por omissão de pronúncia. [Nulidade por excesso de pronúncia] 2.1.2. Sustenta a AT que, as considerações do seguinte excerto do Acórdão n.º 149/2024 configuram excesso de pronúncia: “[…] Em segundo lugar, e independentemente da incidência de Imposto do Selo, a "isenção de IVA aplicável à generalidade dos serviços e operações financeiras” dificilmente pode ser vista como um benefício para as entidades do setor financeiro, uma vez que, na generalidade das hipóteses contempladas, se trata de uma isenção incompleta, que, como tal, não confere direito à dedução ("[... ] no caso das isenções incompletas (que limitam o direito à dedução), a despesa fiscal apenas se traduz no valor acrescentado da última operação da cadeia de valor, por contraposição às isenções completas (que conferem direito à dedução), em que a despesa contempla todo o valor acrescentado gerado ao longo da respetiva cadeia”. […]”. Para a AT, assim resultou extravasado o objeto do recurso e, de todo o modo, nunca poderia o Tribunal fazer uso deste fundamento sem previamente ouvir a recorrida AT. Tal arguição enferma de dois grandes equívocos: um quanto ao objeto do recurso; outro quanto ao sentido do dever de observar o contraditório. Quanto ao objeto do recurso, afigura-se evidente que o mesmo se reconduz à norma cuja aplicação foi recusada pelo tribunal recorrido – ela foi apreciada nos seus precisos termos, pelo que em caso algum poderia ocorrer omissão de pronúncia. Poderia o Tribunal estar cingido aos fundamentos de inconstitucionalidade invocados pelas partes, mas o disposto no artigo 79.º-C da LTC mostra, inequivocamente, que assim não é. Tanto bastaria – e basta – para julgar improcedente a arguição de nulidade por excesso de pronúncia. Não deixará, todavia, de se referir que o Tribunal deve observar o contraditório quanto a questões com que as partes não contem. Ora, o “benefício” da isenção de IVA não é uma questão a apreciar – questão será a qualificação jurídica do tributo, que foi discutida nas alegações e, antes disso, na decisão recorrida. O Tribunal não tem de ouvir as partes sobre esse argumento, como não teve de as ouvir i) sobre o regime fiscal das operações financeiras ser complexo e cobrir um conjunto heterogéneo de atos dificilmente reconduzíveis a características comuns que permitam o reconhecimento da tal prestação presumida, ou ii) sobre a modelação de isenções de operações financeiras não estar na total disponibilidade do legislador nacional ou, ainda, iii) sobre não se verificar bilateralidade genérica ou difusa. Se assim fosse, em todos os processos o tribunal teria de apresentar às partes um projeto final de acórdão, para que estas se pudessem pronunciar sobre todo o percurso argumentativo. Está bom de ver que não se trata de um entendimento razoável do direito ao contraditório – as partes puderam discutir a questão da qualificação do tributo com toda a latitude argumentativa. Por sua vez, o Tribunal também fez uso dos argumentos que entendeu serem pertinentes. Improcede, pois, a arguição de nulidade por excesso de pronúncia. [Decisão junta pela AT] 2.2. A AT juntou uma decisão do CAAD que, em determinados pontos da sua fundamentação, adotou um entendimento oposto ao do Tribunal no Acórdão n.º 149/2024. Esgotado o poder jurisdicional do Tribunal com a prolação do Acórdão n.º 149/2024, a junção dessa decisão não se reveste de qualquer utilidade [nem ela se mostra, só por si, reveladora de acerto ou desacerto, muito menos justificativo de reforma, refletindo apenas flutuações jurisprudenciais conhecidas – basta pensar, a título de exemplo, que o subscritor da decisão junta pela AT tanto afirmou legitimamente a posição de não inconstitucionalidade em decisão singular, como ficou vencido quanto à mesma, em decisão coletiva proferida em outro processo do CAAD (processo n.º 325/2023-T, que deu origem ao processo n.º 382/2024, desta secção)]. Não se afigura necessário o desentranhamento da peça processual, bastando afirmar a sua irrelevância. Uma vez que a AT nada pediu, limitando-se a “dar conhecimento” da decisão, o Tribunal não se pronunciará autonomamente no dispositivo da presente decisão. [Condenação como litigante de má fé] 2.3. A recorrida A. pede a condenação da AT como litigante de má fé. Como se pode ler no Acórdão n.º 761/2019: “[…] De acordo com o n.º 1 do artigo 542.º do Código de Processo Civil (“CPC”), «tendo litigado de má fé, a parte será condenada em multa e numa indemnização à parte contrária, se esta a pedir». Segundo o n.º 2 do mesmo artigo, «diz-se litigante de má fé quem, com dolo ou negligência grave: a) tiver deduzido pretensão ou oposição cuja falta de fundamento não devia ignorar; b) tiver alterado a verdade dos factos ou omitido factos relevantes para a decisão da causa; c) tiver praticado omissão grave do dever de cooperação; d) tiver feito do processo ou dos meios processuais um uso manifestamente reprovável, com o fim de conseguir um objetivo ilegal, impedir a descoberta da verdade, entorpecer a ação da justiça ou protelar, sem fundamento sério, o trânsito em julgado da decisão». Como refere Alberto dos Reis, citando o relatório apresentado pelo Ministro da Justiça à Comissão Revisora do Código de Processo Civil, «A simples proposição de ação ou contestação, embora sem fundamento, não constitui dolo, porque a incerteza da lei, a dificuldade de apurar os factos e de os interpretar, podem levar as consciências mais honestas a afirmar um direito que não possuem ou a impugnar uma obrigação que não devessem cumprir; é preciso que o autor faça um pedido a que conscientemente sabe não ter direito, e que o réu contradiga uma obrigação que conscientemente sabe que deve cumprir» (v. Autor cit., Código de Processo Civil Anotado, Vol. II, 3.ª Edição 1948, Reimpressão, Coimbra Editora, 2005, p. 263). É corrente distinguir má fé material (ou substancial) e má fé instrumental. O critério distintivo, segundo Alberto dos Reis (Código de Proc. Civil Anotado, cit., pp. 263-264), «não pode ser senão este: o dolo substancial diz respeito ao fundo da causa, ou melhor, à relação jurídica material ou de direito substantivo; o dolo instrumental diz respeito à relação jurídica processual. No 1.º caso, o litigante usa de dolo ou má fé para obter decisão de mérito que não corresponde à verdade e à justiça. (...). No 2.º caso, a parte procura sobretudo cansar e moer o seu adversário, ou somente pelo espírito de fazer mal, ou na expectativa condenável de o desmoralizar, de o enfraquecer, de o levar a uma transação injusta». […]”. As pretensões da AT são, efetivamente, manifestamente improcedentes. Mas, mesmo em caso de improcedência manifesta, o Tribunal tem entendido que a litigância de má fé decorrerá da “escolha consciente e deliberada da dedução de incidentes pós-decisórios, como mero expediente para atingir finalidades alheias à sua teleologia” (Acórdão n.º 159/2024). Não é esse (ainda) o caso deste (primeiro) incidente pós-decisório, não se excluindo que o possa vir a ser no caso de se reiterarem incidentes da mesma natureza, razão pela qual não se justifica (por ora) a condenação da AT. III – Decisão 3. Em face do exposto, decide-se indeferir as arguições de nulidade dirigidas pela recorrida AT ao Acórdão n.º 149/2024. 3.1. Custas a cargo da recorrida AT, fixando-se a taxa de justiça em 15 Unidades de Conta (artigo 7.º do Decreto-Lei n.º 303/98, de 7 de outubro, ponderados os critérios constantes do artigo 9.º, n.º 1, do mesmo diploma). Lisboa, 2 de julho de 2024 - José Teles Pereira - Gonçalo Almeida Ribeiro - Rui Guerra da Fonseca - Maria Benedita Urbano - José João Abrantes