194/2023

ACÓRDÃO Nº 936/2024 Processo n.º 194/2023 3.ª Secção Relator: Conselheiro Afonso Patrão Acordam na 3.ª Secção do Tribunal Constitucional: I. Relatório 1. Nos presentes autos, vindos do Tribunal Administrativo e Fiscal (TAF) do Funchal, em que é recorrente o Ministério Público, foi interposto recurso ao abrigo da alínea a) do n.º 1 do artigo 70.º da Lei n.º 28/82, de 15 de novembro (Lei do Tribunal Constitucional, referida adiante pela sigla “LTC”), da sentença proferida por aquele tribunal, datada de 17 de janeiro de 2023, sendo recorridas a A., S.A. e a AT – Autoridade Tributária e Aduaneira – Alfândega do Funchal. 2. A B., S.A. (atualmente designada A., S.A.) deduziu impugnação judicial contra a AT – Autoridade Tributária e Aduaneira – Alfândega do Funchal, tendo por objeto os atos de liquidação de taxas n.ºs 2014/0029664, 2014/0033955 e 2014/0038647, referentes aos meses de agosto, setembro e outubro de 2014, emitidos ao abrigo do Decreto Legislativo Regional n.º 8/2012/M, de 27 de abril, que criou a “ECOTAXA”, aplicável a embalagens não reutilizáveis produzidas/introduzidas no território da Região Autónoma da Madeira. Por sentença datada de 17 de janeiro de 2023, o Tribunal Administrativo e Fiscal do Funchal julgou a ação procedente, «desaplico[u] as normas contidas no Decreto Legislativo Regional n.º 8/2012/M, de 27 de abril, nomeadamente as constantes dos seus arts. 1.º e 3.º, por inconstitucionalidade» e declarou nulos os atos de liquidação impugnados. 3. Notificado desta decisão, o Ministério Público interpôs recurso obrigatório para o Tribunal Constitucional ao abrigo da alínea a) do n.º 1 do artigo 70.º da LTC, identificando como objeto do recurso as «normas constantes no Decreto Legislativo Regional n.º 8/2012/M, de 27 de abril, nomeadamente as constantes dos seus artigos 1.º e 3.º». Determinado o prosseguimento do recurso nos termos do disposto no n.º 5 do artigo 78.º-A da LTC, foi o recorrente notificado para apresentar alegações. 3.1. O Ministério Público apresentou alegações, pugnando pelo não provimento do recurso, de que se extraem as seguintes conclusões: «[...] 11. Em questão encontra-se o Decreto Legislativo Regional n.º 8/2012/M que cria e aprova o regime jurídico da taxa ambiental pela utilização de embalagens não reutilizáveis na Região Autónoma da Madeira, denominada de ECOTAXA. 12. Tal como se pode ler no seu Preâmbulo, foi o mesmo decretado ao abrigo do disposto da alínea a) do n.º 1 do artigo 227.º da Constituição da República Portuguesa e na alínea c) do n.º 1 do artigo 37.º e alíneas oo) e pp) do artigo 40.º do Estatuto Político-Administrativo da Região Autónoma da Madeira (EPARAM), aprovado pela Lei n.º 13/91, de 5 de junho, na redação e numeração da Lei n.º 130/99, de 21 de agosto, e da Lei n.º 12/2000, de 21 de junho. 13. Consta, igualmente, do Preâmbulo que com a sua aprovação, com incidência apenas nas embalagens não reutilizáveis, pretende-se criar um instrumento essencial para a redução da produção de resíduos, e respetivos custos de gestão, constituindo um incentivo ao consumo de bebidas embaladas em embalagem reutilizável, em detrimento das embaladas em embalagem não reutilizável, onerando estas últimas com uma contrapartida financeira. 14. O art. 37º, nº 1, alínea c) do EPRAM atribui à Assembleia Legislativa Regional competência para legislar, com respeito pelos princípios fundamentais das leis gerais da República, em matérias de interesse específico para a Região que não estejam reservadas à competência própria dos órgãos de soberania. 15. Por seu turno, as alíneas oo) e pp) do artigo 40.º, referem que para efeitos de definição dos poderes legislativos ou de iniciativa legislativa da Região, constituem matérias de interesse específico, designadamente, a defesa do ambiente e equilíbrio ecológico e a proteção da natureza e dos recursos naturais, bem como da sanidade pública, animal e vegetal. 16. Daqui resulta, desde logo, que o objetivo declarado do diploma em análise se reconduz à proteção ambiental da região autónoma. 17. E, para o efeito, o legislador regional criou aquilo que designa por uma taxa que incide sobre embalagens não reutilizáveis de cerveja e outras bebidas alcoólicas, exigível no momento da sua introdução no consumo – arts. 3º, 4º e 5º do Decreto Legislativo Regional. 18. Concorda-se no essencial com a análise efetuada e argumentação aduzida na douta sentença em recurso ao concluir que estamos perante um imposto e não uma taxa. 19. A taxa é um tipo de tributo que se caracteriza, nas palavras do Acórdão n.º 539/2015, por ser uma «prestação pecuniária e coativa, exigida por uma entidade pública, em contrapartida de prestação administrativa efetivamente provocada ou aproveitada pelo sujeito passivo, assumindo uma natureza sinalagmática.» A prestação administrativa em contrapartida da qual o respetivo beneficiário ou causador é tributado pode traduzir-se – lê-se aí – «na prestação de um serviço público, na utilização de um bem do domínio público ou na remoção de um obstáculo jurídico ao comportamento dos particulares (artigo 4.º, n.º 2, da Lei Geral Tributária).» (…) 27. Também no caso dos presentes autos, a compensação prevista pode ser cobrada ainda que não tenha como contra­partida a realização, ainda que futura, por parte da Região Autónoma, de nenhuma obra ou serviço que seja consequência direta ou indireta da introdução em consumo das embalagens não reutilizáveis. 28. Claro se torna, face a todo o exposto, que o tributo em análise não é uma taxa, sendo certo que, tal como também afirmado pelo Mmo. Juiz a quo, apresentando-se com uma total ausência de bilateralidade potencial, difusa ou genérica, também não é caracterizável como da contribuição financeira. 29. Efetivamente, e nas palavras do Acórdão n.º 539/2015 (sublinhados nossos), as contribuições distinguem-se especialmente das taxas porque não se dirigem à compensação de prestações efetivamente provocadas ou aproveitadas pelo sujeito passivo, mas à compensação de prestações que apenas presumivelmente são provocadas ou aproveitadas pelo sujeito passivo, correspondendo a uma relação de bilateralidade genérica. Preenchem esse requisito as situações em que a prestação poderá beneficiar potencialmente um grupo homogéneo ou um conjunto diferenciável de destinatários e aquelas em que a responsabilidade pelo financiamento de uma tarefa administrativa é imputável a um determinado grupo que mantém alguma proximidade com as finalidades que através dessa atividade se pretendem atingir (sobre estes aspetos, Sérgio Vasques, ob. cit., pág. 221, e Suzana Tavares da Silva, em “As taxas e a coerência do sistema tributário”, pág. 89-91, 2ª edição, Coimbra Editora). 30. Assim, mais não resta que concluir que o tributo previsto no Decreto Legislativo Regional nº8/2012/M, de 27 de abril, trata-se de um verdadeiro imposto, tal como concluído pelo Mmo. Juiz a quo. 31. Em questão, encontra-se o alcance do poder tributário próprio das Regiões Autónomas, introduzido na Constituição pela revisão constitucional de 1982 (então artigo 229.º, alínea f), da CRP). 32. Tal como se pode ler no Acórdão nº429/2020 (sublinhados nossos), a revisão de 1989 desdobrou as competências legislativas regionais em matéria fiscal, num «poder tributário próprio» e num «poder de adaptação» do sistema fiscal nacional às especificidades regionais (artigo 227.º, n.º 1, alínea i), da CRP). A expressão «poder tributário próprio» introduzida pela Revisão de 1982 foi objeto de interpretação restritiva pelo Tribunal Constitucional que, no essencial, entendia que o poder tributário só poderia ser feito no quadro de uma lei que expressamente o regulasse e apenas consentia a possibilidade de criação «ex novo» de impostos regionais (Acórdãos n.ºs 91/1984, 348/1986 e 267/1987). As dúvidas que se levantaram quanto ao sentido e alcance afirmado pela jurisprudência constitucional (TEIXEIRA RIBEIRO, “Criação de Impostos pelas Regiões Autónomas”, Revista de Legislação e Jurisprudência, ano 119 (1986), n.º 3743 e SOUSA FRANCO, “A Autonomia Tributárias das Regiões”, Comunicação de 1987, publicada nos Estudos de Direito Regional, Lex, 1997), desapareceram com a Revisão de 1989, ao introduzir expressamente a referência à possibilidade de adaptação do sistema fiscal nacional à Região no âmbito de uma lei-quadro da Assembleia da República (artigos 227.º, n.º 1, alínea i) e 232.º, n.º 1, da CRP). 33. Quanto à coexistência de um poder tributário regional com a reserva de competência legislativa da Assembleia da República na matéria de criação de impostos, continua o mesmo Acórdão: A Constituição constituiu um poder tributário regional, criando-o ex novo, sem que haja qualquer contradição ou incompatibilidade com a competência exclusiva da Assembleia da República para criar e regular imposto. Como referem GOMES CANOTILHO e VITAL MOREIRA, a norma constitucional «traduz uma exceção à competência legislativa exclusiva da AR nesta matéria (art.165.º-1/i)» (Constituição da República Portuguesa Anotada, 4.ª, Ed., Vol. II, pág. 674); ou como interpretou TEIXEIRA RIBEIRO, «deve ser entendida no contexto da Constituição, isto é, no contexto de um diploma que em certo passo, dizia e diz ainda, caber em exclusivo à Assembleia da República a criação de impostos e em outro passo diz atualmente disporem as Regiões Autónomas de poder tributário próprio; (…) assim não há dificuldade nenhuma em conciliar a atribuição à Assembleia da Republica de uma competência genérica para a criação de impostos (al. i) do art.168.º) com atribuição às Regiões Autónomas da competência para criar os impostos que a Assembleia da República lhes permita» (“Criação de Impostos Pelas Regiões Autónomas”, Estudos de Direito Regional, Lex, pág. 456 e 467). 34. E continua o mesmo aresto, no que se refere à forma como tal poder tributário pode ser exercido: Portanto, os termos em que as Regiões Autónomas podem adaptar o sistema fiscal nacional às especificidades regionais são definidos pela lei que expressamente se autoqualifica como lei-quadro, para efeitos fiscais. O Título VI da LFRA, referente ao poder tributário próprio e à adaptação do sistema fiscal nacional, divide as competências tributárias das Regiões em competências normativas (artigos 57.º a 60.º) e competências administrativas (artigos 61.º a 65.º), definindo o enquadramento geral em que tais competências devem ser exercidas (artigos 55.º e 56.º). Por seu turno, o n.º 2 do artigo 56.º distingue as duas grandes áreas de competência normativa instituídas pela alínea i), do n.º 1, do artigo 227.º, da CRP: o poder de criar e regular impostos, vigentes apenas nas Regiões Autónomas, definindo a respetiva «incidência, a taxa, a liquidação e a cobrança, os benefícios fiscais e as garantias dos contribuintes» (alínea a) do n.º 2); e o poder de adaptar os impostos de âmbito nacional às especificidades regionais «em matéria de incidência, taxa, benefícios fiscais e garantias dos contribuintes» (alínea b) do n.º 2). Estes preceitos consagram, a nosso ver, um genérico direito de criação de impostos regionais e um genérico direito de adaptação dos impostos nacionais de que as restantes normas para que remetem («nos termos da presente lei», «nos termos dos artigos seguintes» [alíneas a) e b) do n.º 2 do artigo 56.º da LFRA] constituem especificações e formas particulares de exercício das competências legislativas neles previstas. 35. Entendeu, assim, este Tribunal que a Lei das Finanças das Regiões Autónomas – Lei Orgânica nº1/2007, de 19 de fevereiro (atualmente Lei Orgânica nº2/2013, de 2 de setembro) se trata da Lei habilitante para a criação de impostos regionais a que alude o art.227º, nº1 al. i) da Constituição. 36. Não temos porque divergir deste entendimento, nem no que se refere à forma de conciliar a reserva legislativa da AR para a criação de impostos, determinada pelo art.165º, nº 1 al. i), com o art. 227.º, n.º 1 al. i), nem no que se refere a entender que a Lei das Finanças das Regiões Autónomas – Lei Orgânica n.º 1/2007, de 19 de fevereiro (atualmente Lei Orgânica n.º2 /2013, de 2 de setembro) se trata da Lei habilitante para a criação de impostos regionais a que alude o art. 227.º, n.º 1 al. i) da Constituição. 37. Pese embora a noção de poder tributário possa não ser pacífica, a verdade é que não há porque entender que o poder tributário a que alude o art. 227.º, n.º 1 al. i) não há de incluir o poder de criar impostos. Poder tributário é poder de tributar, e poder de tributar é poder de criar certas receitas coativas que são as taxas e os impostos. É poder, por isso, de submeter e subtrair os indivíduos e as empresas ao pagamento dessas receitas – Teixeira Ribeiro, A Criação de impostos pelas regiões Autónomas, p.455. 38. O art. 227.º n.º 1 al. i) da Constituição ao viabilizar às Regiões Autónomas o exercício do poder tributário, próprio está a conferi-lhes a possibilidade de criar impostos, nos termos da lei. A norma constitucional «traduz uma exceção à competência legislativa exclusiva da AR nesta matéria (art.165.º-1/i)» GOMES CANOTILHO e VITAL MOREIRA (Constituição da República Portuguesa Anotada, 4.ª, Ed., Vol. II, pág. 674. 39. No que se refere à conciliação deste entendimento com o princípio da legalidade imposto no art.103.º n.º 3 da Constituição, admitindo expressamente um sentido alargado de lei, Ana Paula Dourado e Paulo Marques, em anotação ao art. 103.º n.º 2, Constituição Portuguesa Anotada, Jorge Miranda/Rui Medeiros, Volume II: O art.103º nº2 da CRP, enumera os elementos dos impostos que devem ser definidos por lei da Assembleia da República, autorização legislativa e decreto-lei autorizado, e decreto legislativo regional. E, ainda: O princípio da legalidade fiscal exige que todas as leis em sentido formal (leis parlamentares ou decretos-leis autorizados ou até decretos-legislativos regionais) sejam suficientemente determinadas de modo a que os particulares possam entender e prever as actuações da administração tributária. E também: Em relação ao grau de determinação legislativa exigido pelo art. 103, n.º 2 da CRP, podemos dizer esquematicamente que quanto às normas de determinação do na e do quantum do imposto, cabe à lei formal (lei parlamentar, decreto-lei autorizado ou decreto legislativo regional) estabelecer diretamente o regime para os casos típicos (casos padrão ou paradigmas) a que se dirige (o núcleo – determinado/cobrindo casos típicos – do conceito deve ser maior do que a auréola – indeterminada/cobrindo casos atípicos). 40. De igual forma, e como entendido pelo supra citado Acórdão nº 429/2020, afigura-se-nos que a Lei de Finanças das Regiões Autónomas, no caso a Lei Orgânica n.º 1/2007, se trata da lei habilitante, a que se refere aquela norma constitucional, para a criação de impostos regionais. 41. Decorre da Lei das Finanças das Regiões Autónomas que as Assembleias Legislativas das Regiões Autónomas, mediante decreto legislativo regional, podem criar impostos, com as seguintes limitações: a) Vigentes apenas na respetiva Região Autónoma; b) Observem os princípios consagrados naquela Lei Orgânica; c) Não incidam sobre matéria objeto da incidência prevista para qualquer dos impostos de âmbito nacional, ainda que isenta ou não sujeita, ou, nela não constando, possa ser suscetível de integrar essa incidência; d) Da sua aplicação não resultem entraves à troca de bens e serviços entre os diferentes pontos do território nacional. 42. Entendeu o Mmo. Juiz a quo, como vimos, que a Assembleia Legislativa Regional da Madeira extravasou esta competência porque: a. A designada ECOTAXA cria um entrave e uma distorção à troca de bens e serviços entre os diferentes pontos do território nacional, pela simples razão de que a introdução dos mesmos bens (bebidas alcoólicas embaladas em embalagens não reutilizáveis) nos diferentes pontos do território nacional não se encontra sujeita ao pagamento do tributo ECOTAXA ou equivalente. b. A incidência objetiva da ECOTAXA coincide parcialmente com a do imposto sobre o álcool e as bebidas alcoólicas (IABA), cf. Código dos Impostos Especiais sobre o Consumo, daqui resultando uma dupla incidência tributária relativamente as bebidas alcoólicas. 43. No que se refere ao segundo argumento, discordamos da posição assumida pelo Mmo. Juiz a quo, uma vez que, pese embora a incidência subjetiva deste imposto possa ser idêntica ao IABA, a verdade é que diferem na incidência objetiva, incidindo o IABA sobre bebidas alcoólicas e a ECOTAXA sobre as respetivas embalagens no caso de não serem reutilizáveis. 44. Já quanto ao argumento apresentado em primeiro lugar, é por nós secundado, acrescentando, apenas que, de facto, a ECOTAXA poderá ter como consequência que os operadores económicos deixem de vender os seus produtos naquela região autónoma atendendo ao imposto que terão que pagar pelas embalagens não reutilizáveis que utilizem. 45. Acresce que, tendo em conta que a ECOTAXA é exigível no momento da introdução em consumo das embalagens – art. 5º do DRL em causa – e o que é considerado «introdução em consumo» no art. 9.º do DL n.º 73/2010, de 21 de junho, aplicável por força do art.2.º, al. b) do diploma ora em análise, pode, na realidade, a ECOTAXA ser exigível, por exemplo, aquando da armazenagem do produto em causa, a qual pode ter lugar em território que não o da Região Autónoma da Madeira. 46. Não se encontra, assim, também preenchido o primeiro requisito para que a Assembleia Legislativa Regional da Região Autónoma da Madeira pudesse ter criado o imposto em causa. 47. O mesmo é dizer que o DRL em causa, não foi criado nos termos da lei, como impõe o art. 227.º n.º 1 al. i) da Constituição. 48. Pelo que mais não resta que concluir que, tendo o imposto em análise sido criado pela Região Autónoma da Madeira não respeitando os limites para o efeito determinados, nomeadamente, pelo art.227º nº1 al. i) da Constituição, invadiu a esfera de competência reservada da Assembleia da República, nos termos do art.165º, nº1, al. i), tratando-se de matéria que só por Lei ou Decreto-Lei autorizado poderia ser legislada. 49. Assim, o Decreto Legislativo Regional nº8/2012/M, de 27 de abril, padece de inconstitucionalidade orgânica e formal por violação dos arts.161°, alíneas c) e d) e art.198°, nº 1, alínea b), e 165.º nº 1, alínea i), todos da Constituição da República Portuguesa». 3.2. A recorrida Fazenda Pública (AT – Alfândega do Funchal) contra-alegou, militando pelo provimento do recurso, terminando com as seguintes conclusões: «(…) 8. O art. 227.º, al. i) da CRP, sobre os poderes das Regiões Autónomas, estabelece que estas exercem poder tributário próprio, nos termos da lei, e têm o poder de adaptar o sistema fiscal nacional às especificidades regionais, nos termos de lei-quadro da Assembleia da República. 9. A alínea f) do n.º 1 do art. 37.º do Estatuto Político-Administrativo da Região Autónoma da Madeira (EPARAM), aprovado pela Lei n.º 13/91, de 5 de junho, na redação e numeração da Lei n.º 130/99, de 21 de agosto, e alterado pela Lei n.º 12/2000, de 21 de junho, atribui competência à Assembleia Legislativa Regional, no exercício de funções legislativas, para exercer poder tributário próprio e adaptar o sistema fiscal nacional à Região nos termos do Estatuto e da lei. 10. As competências tributárias atribuídas aos órgãos de governo próprio da RAM exercem-se no respeito pelos limites constitucionais, no quadro do EPARAM e da lei, tendo em conta que o sistema fiscal regional deve adaptar-se às especificidades regionais, quer podendo criar impostos apenas vigentes na Região quer adaptando os impostos de âmbito nacional às especificidades regionais [art. 134.º, al. b) do EPARAM]. (…) 12. A competência legislativa regional, em matéria fiscal, é exercida pela Assembleia Legislativa Regional, mediante decreto legislativo, e compreende o poder de criar e regular impostos, vigentes apenas na Região, definindo a respetiva incidência, a taxa, os benefícios fiscais e as garantias dos contribuintes nos termos do Estatuto [art. 135.º, al. a) do EPARAM]. 13. A Lei das Finanças Regiões Autónomas (LFRA), aprovada pela Lei Orgânica n.º 1/2007, de 19 de fevereiro e alterada pela Lei Orgânica n.º 1/2010 de 29 de março, e vigente à data da aprovação do DLR n.º 8/2012/M, determina que as competências tributárias dos órgãos das regiões autónomas observam o princípio da flexibilidade, no sentido de que os sistemas fiscais regionais devem adaptar-se às especificidades regionais, quer podendo criar impostos vigentes apenas nas regiões autónomas quer adaptando os impostos de âmbito nacional às especificidades regionais [cf. art. 52.º, alínea f) da Lei Orgânica n.º 1/2007, atual art. 55.º, alínea f) da LFRA aprovada pela Lei Orgânica n.º 2/2013, de 2 de setembro, e que revogou a Lei Orgânica n.º 1/2007]. (...) 17. A ecotaxa é um mecanismo fiscal de promoção e incentivo à alteração de comportamentos, com vista à proteção do ambiente e dos recursos naturais na Região Autónoma da Madeira, numa estratégia de responsabilidade social que importa promover. 18. A ecotaxa incide sobre os operadores económicos, sujeitos passivos do imposto sobre o álcool e bebidas alcoólicas (IABA), sejam eles regionais, nacionais, comunitários ou de Estados não membros da UE, que introduzam no consumo cerveja e outras bebidas alcoólicas em embalagens não reutilizáveis, que se destinam ao consumo na Região Autónoma da Madeira. 19. Não é desrazoável chamar a contribuir pela via fiscal quem poderia utilizar embalagens reutilizáveis em vez de embalagens não reutilizáveis, sem o pagamento da ecotaxa, mas opta por não o fazer, descurando o seu papel de intervenção social, na vertente de redução da produção de resíduos e salvaguarda do ambiente, que é de todos. 20. O art. 66.º, n.º 2, al. h) da CRP estabelece que, no quadro de um desenvolvimento sustentável, incumbe ao Estado assegurar que a política fiscal compatibilize desenvolvimento com proteção do ambiente e qualidade de vida, de modo a garantir o direito ao ambiente. 21. O afastamento geográfico da Região Autónoma da Madeira e os custos que lhe estão associados, em comparação com o território continental, existem para todos os produtos e para todos os operadores regionais, nacionais e internacionais. Não se vê assim que a ecotaxa constitua um entrave ao abastecimento da Região Autónoma da Madeira. O legislador regional está consciente de que nas suas opções deverá ponderar as soluções mais adequadas à realidade regional, respeitando o quadro legal aplicável. Acrescente-se que a ecotaxa está em vigor desde 1 de maio de 2012 não havendo registo de que tenha constituído qualquer entrave a esse abastecimento. 22. Alega ainda o Ministério Público que "tendo em conta que a ECOTAXA é exigível no momento da introdução no consumo das embalagens - art.º 5º do DLR em causa - e o que é considerado «introdução em consumo» no art. 9.º do DL n.º 73/2010, de 21 de Junho, aplicável por força do art. 2.º, al. b) do diploma ora em análise, pode, na realidade, a ECOTAXA ser exigível, por exemplo, aquando da armazenagem do produto em causa, a qual pode ter lugar em território que não o da Região Autónoma da Madeira.", mas não tem razão. 23. A al. b) do art. 2.º do DLR n.º 8/2012/M remete o conceito de «introdução no consumo» para o conceito constante do art. 9.º do CIEC, mas com as necessárias adaptações. O que significa que o conceito de “introdução no consumo” se refere sempre à introdução no consumo na Região Autónoma da Madeira, não abrangendo o restante território português. 24. Para efeitos de aplicação do CIEC existem três espaços fiscais no território nacional: Portugal Continental, a Região Autónoma dos Açores e a Região Autónoma da Madeira. Regra geral, os produtos sujeitos a impostos especiais de consumo circulam entre estes três espaços fiscais em regime de suspensão de imposto, conforme resulta dos artigos 60.º, n.º 8 e 85.º, n.º 1, al. b) do CIEC. 25. Os produtos sujeitos a impostos especiais no consumo, neste caso o IABA, são armazenados em entreposto fiscal, em regime de suspensão do imposto, como consta do art. 9.º, 21.º, 26.º e 27.º do CIEC, não havendo lugar também à liquidação de ecotaxa. 26. A ecotaxa é exigível no momento da introdução em consumo das embalagens não reutilizáveis, devendo ser declarada em simultâneo e no mesmo documento de formalização utilizado para o IABA, isto é, na declaração de introdução no consumo (DIC), conforme dispõe o n.º 1 do art. 10.º do CIEC (cf. art. 5.º DLR n.º 8/2012/M). 27. A ecotaxa é liquidada e paga em simultâneo e nos mesmos termos que os legalmente previstos para liquidação e pagamento do IABA. O apuramento, a liquidação e o controlo do pagamento da ecotaxa compete à entidade legalmente responsável pela liquidação do IABA na Região Autónoma da Madeira, a Alfândega do Funchal. 28. A criação da ecotaxa nos termos definidos pelo legislador regional não configura qualquer violação da Constituição da República Portuguesa, nomeadamente aos seus artigos 103.º, 165.º, n.º 1, al. i) e 227.º, bem como ao art. 54.º da LFRA, pelo que as liquidações objeto de impugnação devem assim ser mantidas por conformes à lei, revogando-se a douta sentença, com os devidos efeitos legais». 3.3. A recorrida A., S.A. juntou aos autos um parecer jurídico e apresentou contra-alegações, contendo, em síntese, as seguintes conclusões: A) Das conclusões explanadas na sua douta peça de Alegações, o MINISTÉRIO PÚBLICO junto deste TRIBUNAL CONSTITUCIONAL reafirma o entendimento expresso na douta sentença sob recurso, segundo o qual, o Decreto Legislativo Regional n°8/2012/M, de 27 de abril, padece de inconstitucionalidade orgânica e formal por violação dos arts. 161.º, alíneas c) e d) e art. 198.º, n.º 1, alínea b), e 165.º n.º 1, alínea i), todos da Constituição da República Portuguesa, terminando por pedir ao Tribunal ad quem o consequente julgamento de inconstitucionalidade do Decreto Legislativo Regional n.º 8/2012/M, de 27 de abril. B) A Impugnante A. não pode concordar mais com a posição assim manifestada pelo Ministério Público, já que, conforme se retira dos autos, foi ela própria a suscitar, ab initio, entre outros atropelos à Constituição da República por efeito daquele diploma, tais vícios de inconstitucionalidade orgânica. C) Louva-se o Exmo. Sr. Procurador-Geral Adjunto que tal subscreveu, tanto pela posição tomada, como por quanto, de Jurisprudência e Doutrina, acrescentou à já de si bem fundamentada decisão judicial de 1.ª instância - linha de reforço que, com toda a humildade, aqui se prossegue, na esteira da autorizada Doutrina do Professor Doutor José Casalta Nabais, que subscreveu o Douto Parecer aqui junto. D) “A ECOTAXA é um imposto, e um imposto fiscal, criado e disciplinado como um adicionamento ao IABA, que se apresenta inequivocamente afetado de inconstitucionalidades, orgânica e material, e de ilegalidades por violação do EPARAM, da LFRA e de gerais da República”. E) “Tendo em conta o sentido e alcance profundos da distinção entre impostos e tributos bilaterais (taxas e contribuições financeiras), designadamente em termos de legitimidade, de justiça, de administração e destino das receitas, não há a menor hesitação em qualificar a ECOTAXA como um imposto." F) Aquilo a que se deu nomen iuris de "ECOTAXA" é: "objectivamente, uma prestação pecuniária, unilateral, definitiva e coactiva; subjectivamente, uma prestação exigida a detentores de capacidade contributiva, a favor de entidades que exerçam funções públicas; e em termos teleológicos, exigida para a realização destas funções, desde que não tenham carácter sancionatório." - cfr. cit. Parecer. G) Não é mais do que um "imposto especial sobre o consumo de cerveja e outras bebidas alcoólicas contidas em embalagens não reutilizáveis consumidas na Região Autónoma da Madeira, em relação ao qual não se vislumbra o menor sinal ou índice de bilateralidade, individual ou grupal, própria das taxas e contribuições financeiras". H) A ECOTAXA não é um imposto ambiental: "fazendo o teste à ECOTAXA através da aplicação das características ou notas dos impostos ambientais [que a Doutrina costuma apontar - cfr. Parecer] (...), torna-se evidente a total ausência de qualquer dessas notas típicas, pois: 1) não tem uma função extrafiscal, mas estritamente fiscal de obtenção de receitas públicas para RAM; 2) o critério e a medida da tributação não se pauta pelo princípio estrutural do direito ambiental - princípio do poluidor pagador - mas pelo estrito princípio da capacidade contributiva nos termos em que este é critério e medida da tributação e opera em sede dos impostos sobre o consumo; 3) não se vislumbra qualquer alternativa viável para os consumidores das bebidas em causa para a qual possam deslocar a correspondente procura; 4) a sua receita não é objeto de qualquer consignação e, muito menos, de uma consignação a específicas despesas de política ambiental da RAM, pois é uma receita geral; 5) a tributação concretizada na ECOTAXA verifica-se exatamente no terminus da cadeia produção - comercialização - consumo (downstream)." I) E "não se argumente com o facto de a ECOTAXA incidir, nos termos do disposto no artigo 4.º do Decreto-Legislativo Regional n.º 8/2012/M, mediante uma taxa específica, sobre cada uma das embalagens não reutilizáveis em função da correspondente capacidade. Pois, para além de esta ser uma técnica de tributação como outra qualquer, com longa tradição, de resto, em determinados impostos, o certo é que a incidência directa sobre as embalagens não consegue ocultar que, o imposto não só não visa (nem consegue) impedir o uso destas como é seu real objectivo obter receitas fiscais junto dos consumidores das bebidas que essas embalagens contêm. Por isso, apresenta-se como um imposto indirecto, como qualquer outro imposto sobre o consumo. Realidade cuja demonstração, se necessidade houvesse, encontramos em todo o seu esplendor na previsão da sua repercussão dos sujeitos passivos para os contribuintes que o legislador regional não se coibiu de expressamente regular no artigo 7.º, embora considerando-a facultativa, porquanto, como se estabelece no n.º1 deste preceito, as taxas previstas da ECOTAXA "podem ser objeto de repercussão pelos sujeitos passivos, somando-se às tarifas e prestações financeiras que cobrem aos seus clientes e ou utentes." -sic, cit. Parecer. J) Compaginando o acabado de expor com quanto se disse, nomeadamente, em 57 e 70 a 78 da petição de impugnação dos autos, eis porque, com a devida vénia, dissentimos da conclusão 43 da douta peça de Alegações do MP e se corrobora no vertido na sentença, insistindo-se na afirmação de que, mediante a ECOTAXA, ocorre dupla incidência tributária sobre as bebidas alcoólicas. K) Acresce que, o DLR nº 8/2012/M apresenta a ECOTAXA como um "imposto acessório em sentido amplo do IABA, porquanto, embora a sua existência não esteja dependente deste, pois é um imposto autónomo da RAM, o recorte da sua incidência, bem como a sua liquidação e cobrança estão dependentes do imposto nacional IABA, em relação ao qual constitui um adicionamento." - cfr. arts. 3°, 52 e 99 do referido diploma regional. L) A ECOTAXA não visa reduzir ou eliminar a capacidade de poluir, mas sim, atingir a capacidade de pagar impostos dos produtores e embaladores e respetivos consumidores de cerveja e bebidas alcoólicas, que sejam consumidas na RAM e com o único objetivo de obter receitas fiscais. M) "Em suma, a ECOTAXA não passa de um vulgar imposto especial sobre o consumo de cerveja e bebidas alcoólicas contidas em embalagens não reutilizáveis e destinadas ao consumo na RAM, sem qualquer natureza ambiental, justamente como o é o IABA, de que é um adicionamento." N) "Tendo em conta a natureza de um imposto especial sobre o consumo de natureza fiscal, afigura-se simples concluir que a ECOTAXA padece, de um lado, de inconstitucionalidades, tanto orgânicas como materiais, e, de outro, de diversas ilegalidades.” O) A criação de um imposto como a ECOTAXA viola, desde logo, os preceitos que reservam o poder de criar impostos e de disciplinar os seus elementos essenciais aos órgãos legislativos da República, em observância do princípio constitucional da legalidade fiscal, nas duas conhecidas dimensões constantes do artigo 165.º, n.º 1, alínea i), e do artigo 103.º, n.º 2 da Constituição da República. P) A ECOTAXA também viola os preceitos que excluem o poder tributário exercido na criação da ECOTAXA da esfera das Regiões Autónomas, pois não se insere no poder tributário próprio a exercer nos termos da lei, nem configura qualquer adaptação do sistema fiscal nacional às especificidades regionais, nos termos de lei-quadro da Assembleia da República, como previsto na alínea i) do n.º 1 do artigo 227.º. Q) De resto, esse poder tributário, segundo o disposto na alínea b) do n.º 1 deste preceito constitucional, nem a Assembleia da República pode autorizar a RAM a exercer, porquanto a ECOTAXA não constitui qualquer medida de natureza ambiental - não obstante a pretensão de o legislador regional a tentar fazer passar por tal. - cfr. cit. Parecer. R) Conclusões doutrinais que sancionam na íntegra as inconstitucionalidades orgânicas de que padece o DLR nº 8/2012/M, oportunamente suscitadas nos autos pela Impugnante. Prosseguindo na linha de autorizada Doutrina: S) "A ECOTAXA comporta uma discriminação fiscal para os seus sujeitos passivos, de resto com diversas manifestações, sem que se vislumbre qualquer fundamento, designadamente assente em alguma específica manifestação de capacidade contributiva, violando assim o princípio da igualdade fiscal, constante do n.º 2 do artigo 13.º e do n.º 3 do artigo 103 da Constituição.'' T) "E para afastar a violação do princípio da igualdade fiscal pela ECOTAXA de nada serve a convocação do princípio do poluidor pagador, uma vez que, para além deste princípio autónomo ter por domínio de aplicação preferente o dos tributos bilaterais, a sua eventual aplicação como princípio auxiliar ou coadjuvante do princípio da capacidade contributiva falha redondamente no caso." U) "Pelo que na ECOTAXA, cujo real objectivo e efectivo resultado é a obtenção de receitas fiscais, temos um imposto suportado em manifestações da capacidade contributiva de que a capacidade de poluir poderá ser, quando muito, uma componente indirecta ou indiciária, pelo que, embora o imposto esteja reportado às embalagens não reutilizáveis, é a capacidade contributiva assente na produção e embalagem das bebidas a visada.” V) "Não é a capacidade de poluir que a ECOTAXA visa reduzir ou eliminar, mas antes atingir a capacidade de pagar impostos dos produtores, embaladores ou consumidores (consoante a repercussão económica do tributo ocorra ou não) de cerveja e bebidas alcoólicas, relativamente ao consumo destas na RAM, obtendo assim tantas receitas fiscais quanto as que sejam possível.” - cfr. cit. Parecer. W) O Decreto Legislativo Regional n.º 8/2012/M briga, ainda, com as disposições do EPARAM, seja com as incorretamente invocadas para a sua aprovação - alínea c) do n.º 1 do artigo 37.º e as alíneas oo) e pp) do artigo 40.º, respeitantes à política ambiental regional, sejam as verdadeiramente utilizadas - a alínea f) do n.º 1 do artigo 37.º e alínea ff) do artigo 40.º, concernentes ao poder tributário da RAM. X) E viola também a LFRA vigente ao tempo, designadamente a alínea f) do seu artigo 52.º, e o seu artigo 54.º - relativo aos “impostos vigentes apenas nas Regiões Autónomas” - ao dispor, no seu n.º 1 que as Assembleias Legislativas das Regiões Autónomas, mediante decreto legislativo regional, podem criar impostos vigentes apenas na respetiva Região Autónoma desde que os mesmos observem os princípios consagrados na presente lei e não incidam sobre matéria objeto da incidência prevista para qualquer dos impostos de âmbito nacional. Y) Além dessas, a ECOTAXA viola ainda leis gerais da República; por um lado, as leis que disciplinam a tributação do consumo, mais especificamente o Código do IABA, imposto este sobre o qual a RAM criou e atrelou um imposto "parasita" e, por outro, as leis nacionais relativas ao SIGRE: sistema de gestão em que a Recorrente, por ter aderido ao sistema integrado, também participa, suportando os custos correspondentes às embalagens não reutilizáveis, através de contrato com a entidade gestora do Sistema - a Sociedade Ponto Verde. Z) Sociedade esta que, como vimos e resulta da Matéria de Facto Provada, tem um contrato, à data com a C., S.A. (Ponto 4) para efeitos de, por esta via contratual, serem remunerados pela SPV os municípios da RAM pelas atividades de recolha, triagem e entrega dos respetivos resíduos. AA) Por conseguinte, todos os produtores e embaladores (como a aqui recorrente) que aderiram ao sistema integrado de gestão de embalagens não reutilizáveis, pagam deste modo pelas embalagens de cerveja e bebidas alcoólicas não reutilizáveis destinadas ao consumo na RAM. BB) Não há lugar a qualquer regionalização que, de algum modo, permitisse replicar em termos gerais ou em termos parciais na RAM o SIGRE, sendo este, portanto, um sistema integralmente nacional com aplicação por igual em todo o território nacional, incluindo aquela Região. CC) Pelo que, ainda que a ECOTAXA fosse de considerar uma medida ambiental, que de todo não é nem pode ser, ainda assim, nessa absolutamente hipotética situação, seria juridicamente inaceitável por ser uma visível duplicação de encargos, sem qualquer fundamento bastante, para os sujeitos passivos do imposto em causa. DD) Faz-se notar que todas estas ilegalidades constituem ilegalidades qualificadas cujo conhecimento cabe ao Tribunal Constitucional, segundo os artigos 112.º, n.º 3, 280.º, n.º 2, e 281.º, n.º 1, alíneas b), c) e d), da Constituição, em termos idênticos aos do controlo da constitucionalidade. ATENTO TODO O EXPOSTO: EE) deve o Decreto Legislativo Regional nº 8/2012/M de 27 de abril: a) ser julgado como padecendo de inconstitucionalidade orgânica, desde logo, por violação dos preceitos que reservam o poder de criar impostos e de disciplinar os seus elementos essenciais aos órgãos legislativos da República, em observância do princípio constitucional da legalidade fiscal, nas duas conhecidas dimensões constantes do artigo 165.º, n.º 1, alínea i), e do artigo 103.º, n.º 2 da CRP; b) ser julgado como padecendo de inconstitucionalidade orgânica, também por violação dos preceitos que excluem o poder tributário exercido na criação da ECOTAXA da esfera das Regiões Autónomas, pois b1) não se insere no poder tributário próprio a exercer nos termos da lei; b2) não configura qualquer adaptação do sistema fiscal nacional às especificidades regionais, nos termos de lei-quadro da Assembleia da República, como previsto na alínea i) do n.º 1 do artigo 227.º da CRP; e ser julgado como padecendo de inconstitucionalidade orgânica, também por violação dos preceitos, nomeadamente o previsto na alínea b) do n.º 1 do referido art. 227.º da CRP, que não permite à Assembleia da República autorizar a RAM a exercer poder tributário, porquanto a ECOTAXA não constitui qualquer medida de natureza ambiental». 4. Nos termos do disposto no n.º 2 do artigo 79.º-B da LTC, foi discutido o memorando apresentado pelo relator quanto à definição do objeto do recurso e à utilidade da sua apreciação. Fixada a orientação do Tribunal, cumpre agora decidir de acordo com o que ali se deliberou. II. Fundamentação A. Da admissibilidade do recurso 5. O presente recurso foi interposto pelo Ministério Público ao abrigo da alínea a) do n.º 1 do artigo 70.º da LTC, identificando-se como seu objeto «(...)[as] normas constantes no Decreto Legislativo Regional n.º 8/2012/M, de 27 de abril, nomeadamente as constantes dos seus artigos 1.º e 3.º», cuja aplicação foi recusada pelo tribunal a quo «com fundamento em inconstitucionalidade orgânica, designadamente por violação do disposto nos artigos 103.º, n.º 2 e artigo 165.º, n.º 1, al. i), todos da Constituição da República Portuguesa». Para sustentar a recusa aplicativa das «normas constantes no Decreto Legislativo Regional n.º 8/2012/M, de 27 de abril» e declarar a «nulidade dos atos de liquidação impugnados», o tribunal a quo qualificou a ECOTAXA na categoria de imposto; e, depois, considerou existir um vício de ilegalidade qualificada, por se violarem «os condicionalismos previstos no art. 47.º, n.º 1, da Lei Orgânica n.º 1/2007, de 19 de Fevereiro», que consubstancia uma lei de valor reforçado – a Lei das Finanças das Regiões Autónomas (LFRA) – e, simultaneamente, um vício de inconstitucionalidade orgânica, «por violação do disposto nos artigos 103.º, n.º 2 e artigo 165.º, n.º 1, al. i), todos da Constituição da República Portuguesa» ao que acresce «um vício de natureza formal que pode ser imputado por o ato que suporta a norma não revestir a forma de Lei ou de Decreto-Lei autorizado, de que também dependeria a respetiva conformidade constitucional. Cf. art. 161.º, alíneas c) e d) e art. 198.º, n.º 1, alínea b), e 165.º n.º 1, alínea i), todos da Constituição da República Portuguesa». Na parte que releva, pode ler-se na sentença recorrida (fls. 287): «A Assembleia Legislativa da Região Autónoma da Madeira ao criar um imposto sob a denominação de ECOTAXA, através do Decreto Legislativo Regional n.º 8/2012/M, de 27 de Abril, extravasa a norma de competência ao tempo em vigor, cf. art. 47.º da Lei Orgânica n.º 1/2007, de 19 de Fevereiro. Desde logo, porque a cobrança da designada ECOTAXA cria um entrave e uma distorção à troca de bens e serviços entre os diferentes pontos do território nacional, pela simples razão de que a introdução dos mesmos bens (bebidas alcoólicas embaladas em embalagens não reutilizáveis) nos diferentes pontos do território nacional não se encontra sujeita ao pagamento do tributo ECOTAXA ou equivalente. Resulta ainda que a incidência objectiva da ECOTAXA coincide parcialmente com a do imposto sobre o álcool e as bebidas alcoólicas (IABA), cf. Código dos Impostos Especiais sobre o Consumo, daqui resultando uma dupla incidência tributária relativamente às bebidas alcoólicas. O Decreto Legislativo Regional n.º 8/2012/M, de 27 de Abril, ao não respeitar os condicionalismos previstos no art. 47.º, n.º 1, da Lei Orgânica n.º 1/2007, de 19 de Fevereiro, viola uma lei de valor reforçado. Cf. art. 112.º, n.º 3 da Constituição da República Portuguesa. O que é fundamento de ilegalidade das respectivas normas, conducente à respectiva desaplicação e consequente invalidade dos actos de liquidação praticados ao abrigo das mesmas. Por outro lado, perante as limitações constitucionais e legais do poder tributário próprio das Regiões Autónomas, v.g. quanto à competência para criar impostos, a criação do tributo designado por ECOTAXA violou igualmente a Constituição da República Portuguesa, designadamente o princípio da legalidade tributária em matéria de impostos, invadindo a competência da Assembleia da República, nesta matéria. A violação da norma de competência constitucional para a criação de impostos traduz-se numa inconstitucionalidade orgânica do acto legislativo – Decreto Legislativo Regional n.º 8/2012/M, de 27 de Abril. A Assembleia Legislativa da Região Autónoma da Madeira produziu um diploma em matéria reservada à Assembleia da República dando causa à inconstitucionalidade orgânica das normas introduzidas no ordenamento jurídico pelo Decreto Legislativo Regional n.º 8/2012/M, de 27 de Abril. Existe ainda um vício de natureza formal que pode ser imputado por o acto que suporta a norma não revestir a forma de Lei ou de Decreto-Lei autorizado, de que também dependeria a respetiva conformidade constitucional. Cf. art. 161.º, alíneas c) e d) e art. 198.º, n.º 1, alínea b), e 165.º, n.º 1, alínea i), todos da Constituição da República Portuguesa. O que gera um desvalor do próprio acto jurídico-público por inconstitucionalidade orgânica e formal, e a invalidade por nulidade dos actos administrativos de liquidação do imposto praticados pela Administração Fiscal ao abrigo desse mesmo acto legislativo. [...]. Assim, face a todo o exposto desaplico as normas contidas no Decreto Legislativo Regional n.º 8/2012/M, de 27 de Abril, nomeadamente as constantes dos seus arts. 1.º e 3.º, por inconstitucionalidade. Consequentemente, declaro a nulidade dos atos de liquidação impugnados». Importa, pois, definir o objeto do recurso e, determinar com precisão os termos e a extensão dos poderes cognitivos do Tribunal e determinar se há utilidade na apreciação do recurso. 6. O Ministério Público identifica como objeto do recurso as «normas constantes no Decreto Legislativo Regional n.º 8/2012/M, de 27 de abril, nomeadamente as constantes dos seus artigos 1.º e 3.º», cuja aplicação foi recusada «com fundamento em inconstitucionalidade orgânica, designadamente por violação do disposto nos artigos 103.º, n.º 2 e artigo 165.º, n.º 1, al. i), todos da Constituição da República Portuguesa». Nos termos do artigo 280.º da Constituição e do artigo 70.º da LTC, compete ao Tribunal Constitucional apreciar a inconstitucionalidade ou ilegalidade das normas que os demais tribunais apliquem ou recusem aplicar nos feitos submetidos a julgamento. Podendo a questão de constitucionalidade respeitar à interpretação ou sentido extraído pelo tribunal da causa de uma dada norma (ou, até, de um bloco normativo constituído por vários preceitos ou normas textuais), incumbe ao recorrente indicar esse exato sentido normativo, enunciando o seu conteúdo e identificando os referentes textuais de que é extraído, de tal modo a que o Tribunal Constitucional, se o recurso vier a ser provido, possa enunciá‑lo na sua decisão em ordem a permitir ao tribunal a quo proceder à reforma da decisão recorrida em conformidade. Todavia, nos casos em que a questão enunciada respeite a um vício de inconstitucionalidade orgânica ou formal – por exemplo quando a matéria regulada (toda ela) é da competência legislativa de determinado órgão ou há vícios associados à norma habilitante – a jurisprudência constitucional tende a admitir que o recorrente possa reportar a questão de constitucionalidade globalmente a todo um diploma. É com fundamento nesta jurisprudência, e no facto de os presentes autos se reportarem a uma questão de constitucionalidade suscitada pelo Ministério Público quanto a um vício de inconstitucionalidade orgânica – na medida em que «(...) "a Assembleia Legislativa da Região Autónoma da Madeira produziu um diploma em matéria reservada à Assembleia da República (...)» – e, em consequência, a um vício de inconstitucionalidade formal – «(...) por o ato que suporta a norma não revestir a forma de Lei ou de Decreto-Lei autorizado (...)”», que se pode concluir pela idoneidade de objeto normativo do presente recurso. 7. Importa agora determinar se há utilidade na apreciação do presente recurso. 7.1. O recurso vem interposto somente ao abrigo da alínea a) do n.º 1 do artigo 70.º da LTC — que prevê caber recurso para o Tribunal Constitucional de decisões «que recusem a aplicação de qualquer norma, com fundamento em inconstitucionalidade» — e não ao abrigo de qualquer das alíneas do mesmo preceito que legitimam a apreciação da ilegalidade. Simplesmente, como se lê no excerto transcrito da decisão recorrida, são dois os vícios imputados às normas sindicadas e que fundamentaram a sua recusa aplicativa: inconstitucionalidade orgânica e ilegalidade qualificada (por violação de lei com valor reforçado), tendo-se considerado na decisão recorrida que o «Decreto Legislativo Regional n.º 8/2012/M, de 27 de Abril, ao não respeitar os condicionalismos previstos no art. 47.º, n.º 1, da Lei Orgânica n.º 1/2007, de 19 de Fevereiro, viola uma lei de valor reforçado». Nessa medida, importa saber se e em que medida pode o Tribunal Constitucional pronunciar-se. Com efeito, sendo dois os vícios assacados às normas sob fiscalização (ilegalidade e inconstitucionalidade) e tendo o presente recurso sido interposto exclusivamente ao abrigo da alínea a) do n.º 1 do artigo 70.º da LTC — isto é, versando apenas sobre o vício de inconstitucionalidade — põe-se o problema de saber se uma eventual procedência do recurso interposto ao abrigo daquela alínea seria apta a provocar a reforma da decisão recorrida ou se, diferentemente, a recusa aplicativa das normas sindicadas sempre se manteria com base no outro fundamento que suportou a decisão de desaplicação. Dito de outro modo: põe-se a questão de saber se o juízo de inconstitucionalidade constituiu o pressuposto lógico da desaplicação das normas a fiscalizar; ou se sempre se concluiria pela sua desaplicação (e consequente declaração de nulidade dos atos de liquidação) com fundamento na contradição com lei com valor reforçado. 7.2. Uma vez que o tribunal a quo fundamentou a recusa aplicativa das normas a fiscalizar simultaneamente na sua inconstitucionalidade e ilegalidade, a utilidade da apreciação do presente recurso depende de se concluir que a apreciação da constitucionalidade das normas sindicadas — único juízo que foi pedido ao Tribunal Constitucional — envolve incindivelmente uma apreciação da sua legalidade, por se tratar de um único problema jurídico-constitucional. De outro modo — isto é, caso os vícios de ilegalidade e inconstitucionalidade declarados pelo tribunal a quo constituam vícios autónomos —, ter-se-á de concluir pela inutilidade do recurso: porque apenas foi pedida ao Tribunal Constitucional a apreciação da inconstitucionalidade das normas (mas não da sua ilegalidade), o vício de ilegalidade sempre legitimaria por si só a manutenção da recusa aplicativa, ainda que o recurso tivesse provimento. A resposta a este problema — a qualificação dos vícios de inconstitucionalidade orgânica e a ilegalidade qualificada como fundamentos autónomos ou como um único problema jurídico-constitucional —depende da caracterização do poder tributário das regiões autónomas e da dilucidação da natureza da relação estabelecida entre as normas constitucionais (designadamente, a contida na alínea i) do n.º 1 do artigo 227.º da Constituição) e das normas da LFRA. Na decisão recorrida, qualificou-se o tributo ECOTAXA como um imposto (i) e, de seguida, concluiu-se que a Constituição apenas permite às regiões autónomas a criação de impostos nos termos fixados pela LFRA (ii). Nessa medida, o vício de inconstitucionalidade orgânica ali declarado decorreu da consideração de que a Assembleia Legislativa da Região Autónoma da Madeira (ALRAM) legislou para além da competência fixada na Constituição, por ter emanado normas que violavam a LFRA. Isto é, na economia da decisão recorrida, o vício de inconstitucionalidade orgânica decorre da violação dos limites fixados na lei para o poder tributário regional, entendendo a violação da lei como o pressuposto do vício de inconstitucionalidade. 7.3. O Tribunal Constitucional já se pronunciou sobre a relação entre a atribuição constitucional de poder tributário às regiões autónomas e sua relação com a LFRA. No Acórdão n.º 429/2020, tirado em plenário, disse-se o seguinte: «A revisão constitucional de 1982 introduziu o poder tributário próprio das Regiões Autónomas (então artigo 229.º, alínea f), da CRP); e a revisão de 1989 desdobrou as competências legislativas regionais em matéria fiscal, num «poder tributário próprio» e num «poder de adaptação» do sistema fiscal nacional às especificidades regionais (artigo 227.º, n.º 1, alínea i), da CRP). A expressão «poder tributário próprio» introduzida pela Revisão de 1982 foi objeto de interpretação restritiva pelo Tribunal Constitucional que, no essencial, entendia que o poder tributário só poderia ser feito no quadro de uma lei que expressamente o regulasse e apenas consentia a possibilidade de criação «ex novo» de impostos regionais (Acórdãos n.ºs 91/1984, 348/1986 e 267/1987). As dúvidas que se levantaram quanto ao sentido e alcance afirmado pela jurisprudência constitucional (TEIXEIRA RIBEIRO, “Criação de Impostos pelas Regiões Autónomas”, Revista de Legislação e Jurisprudência, ano 119 (1986), n.º 3743 e SOUSA FRANCO, “A Autonomia Tributárias das Regiões”, Comunicação de 1987, publicada nos Estudos de Direito Regional, Lex, 1997), desapareceram com a Revisão de 1989, ao introduzir expressamente a referência à possibilidade de adaptação do sistema fiscal nacional à Região no âmbito de uma lei-quadro da Assembleia da República (artigos 227.º, n.º 1, alínea i) e 232.º, n.º 1, da CRP). A Constituição constituiu um poder tributário regional, criando-o ex novo, sem que haja qualquer contradição ou incompatibilidade com a competência exclusiva da Assembleia da República para criar e regular imposto. Como referem GOMES CANOTILHO e VITAL MOREIRA, a norma constitucional «traduz uma exceção à competência legislativa exclusiva da AR nesta matéria (art.165.º-1/i)» (Constituição da República Portuguesa Anotada, 4.ª Ed., Vol. II, pág. 674); ou como interpretou TEIXEIRA RIBEIRO, «deve ser entendida no contexto da Constituição, isto é, no contexto de um diploma que em certo passo, dizia e diz ainda, caber em exclusivo à Assembleia da República a criação de impostos e em outro passo diz atualmente disporem as Regiões Autónomas de poder tributário próprio; (…) assim não há dificuldade nenhuma em conciliar a atribuição à Assembleia da Republica de uma competência genérica para a criação de impostos (al. i) do art.168.º) com atribuição às Regiões Autónomas da competência para criar os impostos que a Assembleia da República lhes permita» (“Criação de Impostos Pelas Regiões Autónomas”, Estudos de Direito Regional, Lex, pág. 456 e 467). Todavia, a Constituição não traçou minimamente os limites ou contornos do quadro em que o poder tributário autonómico regional pode ser exercido, ficando assim por inteiro para a lei comum a concretização do «poder tributário próprio», e para uma lei-quadro a fixação mais ou menos pormenorizada do regime jurídico global de regras e princípios carecidos de ulteriores concretizações do «poder de adaptação» do sistema fiscal nacional às especificidades regionais. (…) Por opção do legislador constituinte, o poder de adaptação do sistema fiscal nacional às especificidades regionais está subordinado ou condicionado a prévia lei-quadro da AR [alínea t), do artigo 164.º, da Constituição da República Portuguesa], que assim funciona como lei parâmetro daquele poder. A intervenção legislativa que desenhou o quadro de normação regional, consubstanciado em lei-quadro da Assembleia da República, no que se refere à adaptação regional do sistema fiscal nacional, ou seja, à regionalização de impostos nacionais, é constituída pela Lei das Finanças das Regiões Autónomas aprovada pela Lei Orgânica n.º 2/2013, de 2 de setembro (LFRA), em cujo artigo 69.º se prescreve que «constitui, em matéria fiscal, a lei-quadro a que se referem a Constituição e os Estatutos Político-Administrativos das Regiões Autónomas dos Açores e da Madeira». Assim, a LFRA é a fonte reguladora do modo de exercício do específico poder autonómico de adaptar o sistema fiscal nacional às especificidades regionais. O que tem implicações no sistema de articulação jurídico-financeira entre a República e as regiões, como se afirmou no Acórdão n.º 467/14: por um lado, «Constituindo o poder de adaptar o sistema fiscal nacional às especificidades regionais uma expressão da autonomia financeira das regiões, e sendo a Lei das Finanças Regionais, de acordo com a CRP, o local próprio para a regulação das relações financeiras entre a República e as regiões, será ainda nesta última lei que se há de encontrar o regime a que deve obedecer a região, sempre que queira fazer uso da competência - que a Constituição lhe atribui - para adequar às suas especificidades os impostos nacionais»; por outro, «Em jurisprudência constante, tem este Tribunal dito (Acórdãos n.ºs 567/2004, 11/2007, 581/2007 e 238/2008, nomeadamente) que, em matérias a diversos títulos atinentes às relações financeiras entre Estado e regiões, as normas constantes dos estatutos político-administrativos das regiões não prevalecem sobre as leis da república que, aprovadas sob forma própria, sejam emitidas pela Assembleia da República ao abrigo da competência exclusiva que o artigo 164.º, alínea t), da Constituição lhe atribui». Portanto, os termos em que as Regiões Autónomas podem adaptar o sistema fiscal nacional às especificidades regionais são definidos pela lei que expressamente se autoqualifica como lei-quadro, para efeitos fiscais. O Título VI da LFRA, referente ao poder tributário próprio e à adaptação do sistema fiscal nacional, divide as competências tributárias das Regiões em competências normativas (artigos 57.º a 60.º) e competências administrativas (artigos 61.º a 65.º), definindo o enquadramento geral em que tais competências devem ser exercidas (artigos 55.º e 56.º). Por seu turno, o n.º 2 do artigo 56.º distingue as duas grandes áreas de competência normativa instituídas pela alínea i), do n.º 1, do artigo 227.º, da CRP: o poder de criar e regular impostos, vigentes apenas nas Regiões Autónomas, definindo a respetiva «incidência, a taxa, a liquidação e a cobrança, os benefícios fiscais e as garantias dos contribuintes» (alínea a) do n.º 2); e o poder de adaptar os impostos de âmbito nacional às especificidades regionais «em matéria de incidência, taxa, benefícios fiscais e garantias dos contribuintes» (alínea b) do n.º 2). Estes preceitos consagram, a nosso ver, um genérico direito de criação de impostos regionais e um genérico direito de adaptação dos impostos nacionais de que as restantes normas para que remetem («nos termos da presente lei», «nos termos dos artigos seguintes» [alíneas a) e b) do n.º 2 do artigo 56.º da LFRA] constituem especificações e formas particulares de exercício das competências legislativas neles previstas». Assim, resulta da jurisprudência do Tribunal Constitucional que, nos termos da alínea i) do n.º 1 do artigo 227.º da Constituição, as regiões autónomas têm poder tributário próprio, mas apenas nos termos da lei; e têm ainda, autonomamente, o poder de adaptar o sistema fiscal nacional às especificidades regionais, nos termos de lei-quadro da Assembleia da República. No presente recurso, discute-se o poder tributário próprio — o poder genérico de criar e regular impostos vigentes nas regiões autónomas, definindo a incidência, taxa, liquidação e cobrança, benefícios fiscais e garantias dos contribuintes. Trata-se, pois de um poder tributário condicionado aos termos da lei — sendo que, nos presentes autos, esta lei se refere à Lei Orgânica n.º 2/2013, de 2 de setembro, que aprova a LFRA, com especial destaque para o seu Título VI, que regula o «Poder tributário próprio e adaptação do sistema fiscal nacional». Com efeito, «enquanto o poder tributário do estado se configura como poder originário primário com origem e limites exclusivamente determinados ou determináveis a partir da constituição, a ser exercido através de leis estaduais que têm nesta o seu directo e exclusivo parâmetro de validade, o poder tributário das comunidades menores revela-se sempre um poder originário subprimário, de segundo grau, subordinado ou condicionado, pois os limites ou contornos do quadro em que pode ser exercido constam, em maior ou menor medida, da lei, sendo o mesmo efetivado através de normas subprimárias ou de segundo grau» (cfr. Casalta Nabais, O Dever Fundamental de Pagar Impostos, Almedina, 2012, p. 287). Nessa medida, a determinação do respeito pelo quadro constitucional em sede de competência para a criação de impostos regionais — o que configura uma questão de inconstitucionalidade — está incindivelmente ligada ao respeito pelos termos da lei a que se refere a alínea i) do n.º 1 do artigo 227.º da Constituição: os impostos criados «nos termos da lei» são da competência constitucionalmente atribuída às regiões autónomas; já a criação de um imposto para além dos termos da lei gerará uma inconstitucionalidade orgânica, por ter sido invadida a reserva de competência da Assembleia da República (alínea i) do n.º 1 do artigo 165.º da Constituição). Com efeito, a alínea i) do n.º 1 do artigo 227.º da Constituição atribui às regiões autónomas poder tributário próprio nos termos da lei — assim derrogando a reserva relativa de competência da Assembleia da República para criar impostos (alínea i) do n.º 1 do artigo 165.º da Constituição). Como se disse no Acórdão n.º 429/2020, é dentro dos limites da lei a que se refere a alínea i) do n.º 1 do artigo 227.º da Constituição (a LFRA) que ocorre uma exceção à reserva de competência da Assembleia da República. Ultrapassados tais limites, apenas a Assembleia da República pode exercer poder tributário. Trata-se, pois, de algo muito próximo de uma autorização legislativa: a competência legislativa da região autónoma está constitucionalmente subordinada aos termos que forem fixados pela Lei das Finanças das Regiões Autónomas — tal como a competência legislativa do Governo nas matérias enumeradas no artigo 165.º da Constituição está limitada aos termos que forem fixados na lei de autorização. Ultrapassadas as condições da Lei, invade-se a competência reservada ao Parlamento. A norma constitucional da alínea i) do n.º 1 do artigo 227.º da Constituição «traduz uma exceção à competência legislativa exclusiva da AR nesta matéria (art. 165.º-1/i)» (Gomes Canotilho e Vital Moreira, Constituição da República Portuguesa Anotada, 4.ª Ed., Vol. II, 2010, pág. 674); assim, ela «deve ser entendida no contexto da Constituição, isto é, no contexto de um diploma que em certo passo, dizia e diz ainda, caber em exclusivo à Assembleia da República a criação de impostos e em outro passo diz atualmente disporem as Regiões Autónomas de poder tributário próprio; (…) assim não há dificuldade nenhuma em conciliar a atribuição à Assembleia da República de uma competência genérica para a criação de impostos (al. i) do art. 168.º) com atribuição às Regiões Autónomas da competência para criar os impostos que a Assembleia da República lhes permita» (Teixeira Ribeiro, “Criação de Impostos Pelas Regiões Autónomas”, Estudos de Direito Regional, Lex, 1997, pág. 456 e 467), nos mesmos exatos termos que ocorrem nas autorizações legislativas. Ora, «a violação, por exemplo, por norma constante de decreto-lei da lei da respetiva autorização legislativa ou do estipulado em lei de bases vai implicar a concomitante inconstitucionalidade orgânica, decorrente da intromissão no âmbito da reserva de competência legislativa da Assembleia da República» (Lopes do Rego, Os Recursos de Fiscalização Concreta na Lei e na Jurisprudência do Tribunal Constitucional, Coimbra, Almedina, 2010, p. 125-126). A transgressão dos termos da lei que conformam a competência o órgão legiferante «lesará o princípio da competência, pois perpetrará uma incursão num domínio de uma matéria reservada a outro órgão, pelo facto de a matéria regulada não se encontrar coberta pela lei de autorização que circunscreveu o âmbito material onde o órgão delegado poderia legislar», implicando uma inconstitucionalidade orgânica (cfr. Blanco de Morais, Curso de Direito Constitucional, Tomo I, Almedina, 2024, p. 273). 7.4. Desta forma, a apreciação da questão de saber se e em que medida foi ultrapassado o regime orgânico da Constituição, dando sentido útil ao recurso de inconstitucionalidade interposto, implica incindivelmente o confronto com a LFRA. A transgressão da LFRA constitui o pressuposto do juízo de inconstitucionalidade orgânica constante da decisão recorrida, já que, para além dos limites ali fixados, a criação de impostos cabe apenas à Assembleia da República. É, de resto, deste exato modo que este Tribunal vem apreciando o vício de excesso de autorização legislativa — o lugar paralelo face ao poder tributário regional exercido para além dos limites da LFRA). A jurisprudência constitucional — não sendo unívoca —, vem qualificando o vício gerado pela ultrapassagem dos limites da autorização como um vício de inconstitucionalidade (cfr., entre outros, Acórdãos n.ºs 426/1998, 375/1999, 398/2020), em linha com a proposta doutrinal de Gomes Canotilho e Vital Moreira (Constituição…, cit., vol. II, p. 341) e, especificamente quanto ao poder legislativo das regiões, de Blanco de Morais (A autonomia legislativa regional, AAFDL, 1993, pp. 523-524 e 586). Nessa medida, nada obsta ao conhecimento do recurso de constitucionalidade interposto nos presentes autos: o vício de inconstitucionalidade que o Tribunal Constitucional é chamado a apreciar depende de o imposto regional estar regulado nos termos da lei. Nessa medida, o vício de ilegalidade por violação de lei reforçado (LFRA) constitui somente o pressuposto do juízo de inconstitucionalidade orgânica, tratando-se de uma única questão jurídico-constitucional. 8. Tendo por base as considerações precedentes, o objeto do recurso (as normas cuja aplicação foi recusada com fundamento em inconstitucionalidade enquanto pressuposto lógico da declaração de nulidade dos atos de liquidação impugnados) são as normas dos artigos 1.º e 3.º do Decreto Legislativo Regional n.º 8/2012/M, de 27 de abril. O tribunal a quo decidiu desaplicá-las com fundamento na sua «inconstitucionalidade orgânica, designadamente por violação do disposto nos artigos 103.º, n.º 2 e artigo 165.º, n.º 1, al. i), todos da Constituição da República Portuguesa»; e, quanto à norma do artigo 3.º (na parte em que determina que a ECOTAXA incide subjetivamente sobre operadores económicos sujeitos passivos do IABA), por entender existir uma dupla tributação. Ademais, importa recordar que o recurso vem interposto somente ao abrigo da alínea a) do n.º 1 do artigo 70.º da LTC — que prevê caber recurso para o Tribunal Constitucional de decisões «que recusem a aplicação de qualquer norma, com fundamento em inconstitucionalidade» — e não ao abrigo de qualquer das alíneas do mesmo preceito que legitimam a apreciação da ilegalidade. Neste sentido, o Tribunal confrontará as normas objeto do recurso com a LFRA com o exclusivo propósito de determinar se e em que medida foi ultrapassado o regime orgânico da Constituição. 9. Nas suas contra-alegações, a recorrida A., S.A. invoca ainda a violação, pelas normas fiscalizadas, de disposições do Estatuto Político-Administrativo da Região Autónoma da Madeira (EPARAM) e de «leis gerais da República; por um lado, as leis que disciplinam a tributação do consumo, mais especificamente o Código do IABA, imposto este sobre o qual a RAM criou e atrelou um imposto "parasita" e, por outro, as leis nacionais relativas ao SIGRE: sistema de gestão em que a Recorrente, por ter aderido ao sistema integrado, também participa, suportando os custos correspondentes às embalagens não reutilizáveis, através de contrato com a entidade gestora do Sistema - a Sociedade Ponto Verde». Trata-se de questões que não podem ser apreciadas no presente recurso, que apenas foi interposto pelo Ministério Público e exclusivamente com fundamento na alínea a) do n.º 1 do artigo 70.º. Nessa medida, não tendo sido pedida ao Tribunal Constitucional a apreciação da legalidade das normas sindicadas, tais questões não podem ser apreciadas no presente recurso. B. Do mérito do recurso. 10. Como decorre do teor da decisão recorrida, subjaz à questão de constitucionalidade uma primeira controvérsia relativa à natureza jurídica da ECOTAXA. A autonomização das três categorias de tributos – imposto, taxa e contribuição financeira – assume um relevo fundamental, seja quanto aos princípios da legalidade, da tipicidade e da reserva de lei parlamentar (pelas diferentes imposições que decorrem do artigo 165.º, n.º 1, alínea i), da Constituição); seja porque as exigências decorrentes do princípio da igualdade tributária — que se materializam sob a veste de critérios de repartição — apresentam diferentes configurações, idealmente adequadas à sua estrutura e finalidade. A distinção entre as três categorias tributárias parte da consideração simultânea de um critério finalístico a par de um critério estrutural ou do pressuposto e da finalidade do tributo (cfr. Cardoso da Costa, “Ainda a distinção entre «taxa» e «imposto» na jurisprudência constitucional”, Homenagem a José Guilherme Xavier de Basto, Coimbra Editora, 2006, p. 549; e Sérgio Vasques, “A Contribuição Extraordinária sobre o Sector Energético”, Fiscalidade da Energia, 2017, Almedina, pp. 230 e 231, respetivamente). A este propósito, escreveu-se no Acórdão n.º 344/2019: «7…[A] qualificação de um tributo como imposto, por contraposição ao conceito constitucional de taxa, reside na análise do seu pressuposto e da respetiva finalidade: “o imposto constitui uma prestação pecuniária, coativa e unilateral, exigida com o propósito de angariação de receitas que se destinam à satisfação das necessidades financeiras do Estado e de outras entidades públicas, e que, por isso, tem apenas a contrapartida genérica do funcionamento dos serviços estaduais”; diversamente, “a taxa constitui uma prestação pecuniária e coativa, exigida por uma entidade pública, em contrapartida de prestação administrativa efetivamente provocada ou aproveitada pelo sujeito passivo, assumindo uma natureza sinalagmática” (Acórdãos n.ºs 365/2008, 177/2010, 152/2013, 539/2015, 320/2016, 848/2017, 418/2017, 367/2018, 379/18 e 7/2019). O critério distintivo dos tributos reside assim na natureza unilateral ou bilateral do pressuposto do qual depende a formação da obrigação tributária e na finalidade indeterminada ou determinada das prestações a que se destina a receita com ela angariada: enquanto o pressuposto do imposto – o facto tributário – respeita exclusivamente ao sujeito passivo, não lhe correspondendo qualquer contrapartida específica da administração pública, o pressuposto da taxa ou da contribuição integra uma relação do sujeito passivo com a administração pública, correspondendo sempre à contraprestação de uma certa atividade pública que especialmente lhe é dirigida; enquanto o propósito do imposto é angariar receita destinada ao financiamento de prestações públicas indeterminadas, provendo indistintamente às necessidades financeiras da comunidade, em cumprimento de um dever geral de solidariedade, a taxa destina-se a angariar receita para compensar o custo ou valor das prestações públicas determinadas, provocadas ou aproveitadas pelo sujeito passivo. […] Uma terceira categoria de tributos públicos que foi reconhecida e autonomizada pela revisão constitucional de 1997, dando cobertura a um conjunto de tributos parafiscais que se situam num ponto intermédio entre a taxa e o imposto, é formada pelas contribuições financeiras a favor das entidades públicas (artigo 165.º, n.º 1, alínea i). A autonomização dessa espécie tributária levou o Tribunal Constitucional a reconhecer, pela primeira vez, a existência de uma tripartição nas categorias jurídico-fiscais, ao reconduzir a taxa de regulação e supervisão da Entidade Reguladora para a Comunicação Social (ESC) a uma contribuição financeira a favor dessa entidade (Acórdãos nºs 365/08, 613/08 e 261/09). Em rigor, esta categoria de tributos, não obstante pretender concretizar uma troca entre o Estado e o contribuinte, sem envolver uma prestação efetiva, não tem estrutura unilateral como o imposto nem estrutura bilateral como a taxa.» A qualificação jurídica da ECOTAXA depende da análise do regime jurídico concreto que se encontre legalmente definido, sendo irrelevante o nomen iuris atribuído pelo legislador ou a qualificação expressa do tributo como constituindo a contrapartida de uma prestação utilizada pelo sujeito passivo (cfr., por exemplo, Acórdãos n.ºs 365/2008, 539/2015, 848/2017 e 344/2019). 10.1. O Decreto Legislativo Regional n.º 8/2012/M, de 27 de abril, aprovado pela Assembleia Legislativa da Região Autónoma da Madeira, cria e aprova o regime jurídico da taxa ambiental pela utilização de embalagens não reutilizáveis na Região Autónoma da Madeira, denominada de ECOTAXA (artigo 1.º). Como explicitado no preâmbulo do decreto legislativo regional, «[a] introdução de tributos sobre os artigos geradores de resíduos procurando motivar a sua redução e encorajar a reutilização em detrimento da reciclagem, constitui uma estratégia de responsabilidade social que importa promover. Recentemente, assistiu-se a uma alteração do sistema tributário vigente, passando-se de uma visão puramente economicista para uma fiscalidade ao serviço do ambiente e do desenvolvimento sustentável». Fazendo apelo ao quadro legal constituído pela Diretiva Resíduos (Diretiva n.º 2008/98/CE, do Parlamento Europeu e do Conselho, de 19 de novembro de 2008), pela Lei de Bases do Ambiente (Lei n.º 11/87, de 7 de abril), e pelos Plano Estratégico de Resíduos da Região Autónoma da Madeira (Despacho n.º 1/99, publicado no Jornal Oficial, 2.ª série, de 13 de julho) e Plano Regional da Política de Ambiental (Resolução n.º 809/2000, publicada no Jornal Oficial, n.º 51, 2.ª série), reitera o legislador regional, tomando por referência o direito fundamental consagrado no artigo 66.º da Constituição – «direito a um ambiente de vida humano, sadio e ecologicamente equilibrado e o dever de o defender, nomeadamente, através da promoção da integração de objetivos ambientais nas várias políticas de âmbito setorial» –, que compete ao Estado assegurar que a política fiscal compatibilize desenvolvimento com proteção do ambiente e qualidade de vida. Ora, no caso concreto da «Região Autónoma da Madeira, assim como as restantes Regiões Ultraperiféricas, apresentam dimensões e especificidades que acentuam as dificuldades no problema de gestão dos resíduos, designadamente os elevados custos com o transporte, a orografia acentuada, a dependência do exterior, a distância que as separa do território continental. Sublinhe-se que estas especificidades implicam custos acrescidos elevadíssimos para serem cumpridos, com as mesmas exigências que as regiões continentais, na gestão dos resíduos em geral, e da sua recolha seletiva, transporte, tratamento e destino final, os quais têm sido suportados pelo erário público e pelo consumidor final.». Deste modo, esclarece o legislador regional que, com a aprovação da ECOTAXA — com incidência apenas sobre as embalagens não reutilizáveis —, se pretendeu «criar um instrumento essencial para a redução da produção de resíduos, e respetivos custos de gestão, constituindo um incentivo ao consumo de bebidas embaladas em embalagem reutilizável, em detrimento das embaladas em embalagem não reutilizável, onerando estas últimas com uma contrapartida financeira». 10.2. A incidência subjetiva e objetiva do tributo é definida nos termos do n.º 1 do artigo 3.º, ali se prevendo que os operadores económicos, sujeitos passivos do imposto sobre o álcool e as bebidas alcoólicas (IABA), estão obrigados ao pagamento de uma taxa, designada de ECOTAXA, pelas embalagens não reutilizáveis que contenham cerveja e outras bebidas alcoólicas que se destinem ao consumo na Região Autónoma da Madeira (ressalvadas as exceções do n.º 2). Para efeitos do presente tributo, entende-se por «embalagem» e «reutilização» os conceitos constantes do Decreto-Lei n.º 366-A/97, de 20 de dezembro, e da Portaria n.º 29-B/98, de 15 de janeiro, com as respetivas alterações e adaptações à Região Autónoma da Madeira (artigo 2.º). A ECOTAXA é exigível no momento da introdução em consumo das embalagens, liquidada e paga em simultâneo e nos mesmos termos que os legalmente previstos para liquidação e pagamento do IABA, sem prejuízo das necessárias adaptações (artigo 5.º). Entende-se por «introdução em consumo», o conceito constante do artigo 9.º do Decreto-Lei n.º 73/2010, de 21 de junho, que aprova o Código dos Impostos Especiais de Consumo (CIEC), com as necessárias adaptações (artigo 2.º). Nos termos do artigo 4.º, os montantes devidos a título de ECOTAXA são fixados da seguinte forma: «a) (euro) 0,10 por embalagem individual com capacidade igual ou inferior a 0,20 l; b) (euro) 0,15 por embalagem individual com capacidade superior a 0,20 l e igual ou inferior a 0,50 l; c) (euro) 0,20 por embalagem individual com capacidade superior a 0,50 l e igual ou inferior a 1 l; e d) (euro) 0,30 por embalagem individual com capacidade superior a 1 l.». Prevê-se ainda, no artigo 7.º, que os montantes resultantes da ECOTAXA podem ser repercutidos pelos sujeitos passivos, somando-se às tarifas e prestações financeiras que cobrem aos seus clientes e ou utentes, devendo ser, contudo, desagregados e identificados de forma rigorosa na fatura apresentada. Por último, no artigo 8.º, estabelece-se que «os montantes gerados pela cobrança da ECOTAXA constituem receita própria da Região Autónoma da Madeira». 10.3. Atendendo às características intrínsecas e extrínsecas do regime da ECOTAXA, não se desvela a existência de uma qualquer contraprestação, específica ou generalizada, contra o seu pagamento, que permita reconhecer neste tributo uma índole bilateral ou grupal. Diga-se, aliás, que a própria recorrida Fazenda Pública reconhece a qualificação da ECOTAXA na categoria de imposto, seja por remeter para a jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo (cfr. conclusão 3), seja ao referir-se, por diversas vezes, ao sistema fiscal e ao poder tributário própria das regiões autónomas (cfr. conclusões 8 a 13), seja ainda ao invocar explicitamente como norma habilitante o artigo 54.º da Lei das Finanças das Regiões Autónomas (LFRA), aprovada pela Lei Orgânica n.º 1/2007, de 19 de fevereiro, alterada pela Lei Orgânica n.º 1/2010, de 29 de março, que regula as condicionantes para aprovação de “impostos vigentes apenas nas Regiões Autónomas” e ao designar a ECOTAXA como um “mecanismo fiscal de promoção e incentivo à alteração de comportamentos, com vista à proteção do ambiente e dos recursos naturais na Região Autónoma da Madeira” (cfr. conclusões 14 e 17). De facto, assim é. Perscrutado o regime jurídico, verifica-se que a ECOTAXA se perfila como uma prestação coativa, pecuniária, e unilateral, portanto, um imposto: o sujeito ativo do tributo ECOTAXA é a Região Autónoma da Madeira, que não tem qualquer intervenção direta no sistema de gestão de resíduos de embalagens. Acresce referir que o tributo em causa, embora incida sobre os operadores económicos (sujeitos passivos do IABA) pelas embalagens não reutilizáveis que contenham cerveja e outras bebidas alcoólicas que se destinem ao consumo na Região Autónoma da Madeira, é repercutido sobre os clientes e utentes destes. Por outro lado, a receita cobrada não se encontra consignada, não estando, por isso, afeta à cobertura de determinada despesa. Verifica-se, pois, que o valor liquidado a título de ECOTAXA não constitui contraprestação de qualquer serviço prestado na área do ambiente de que o operador económico seja causador ou beneficiário ou a remoção de um qualquer obstáculo jurídico: a liquidação da ECOTAXA depende apenas da introdução no consumo de certos produtos, não implicando a realização de qualquer prestação pública efetiva ou sequer presumida, o que desde logo arreda a sua classificação como taxa. Tal como ficou escrito no Acórdão n.º 745/2023, desta 3.ª Secção, «não pode qualificar-se como taxa o tributo que, embora vise “compensar o impacto ambiental negativo de uma atividade”, não se apresente como a contrapartida dos custos provocados ou dos benefícios proporcionados por uma prestação administrativa individualizável e efetivamente causada ou aproveitada pelos sujeitos passivos». Do mesmo modo, não se acha na ECOTAXA uma bilateralidade genérica, visando compensar uma prestação administrativa a um presumível beneficiário ou causador por força da sua pertença a um grupo de operadores económicos. Com efeito, ainda que a sua incidência subjetiva aparente uma certa “responsabilidade de grupo” dos operadores económicos que introduzem no consumo certa categoria de produtos em embalagens não reutilizáveis , sendo nessa medida responsáveis por um determinado custo ambiental (cfr. Filipe Vasconcelos Fernandes, As Contribuições Financeiras no Sistema Fiscal Português, Uma Introdução, Gestlegal, 2020, p. 85), não se assume que esses operadores são causadores desses custos ambientais ou os diretos ou presumidos beneficiários das boas práticas ambientais. Tanto mais que a lei admite a repercussão da ECOTAXA nos clientes dos operadores económicos (cfr. artigo 7.º do Decreto Legislativo Regional n.º 8/2012/M), justamente porque está pressuposta uma ideia de corresponsabilidade. Do mesmo modo, toda a comunidade usufrui de um bom ambiente. Adicionalmente, deve sublinhar-se que o valor da receita obtida com a ECOTAXA não está consignado a qualquer fundo ou despesa específica. Dúvidas não há, pois, de que a ECOTAXA constitui um imposto regional, enquanto tributo de natureza unilateral. 10.4. De resto, é justamente deste modo que foi qualificado o tributo ECOTAXA pela sentença recorrida (fls. 285-285v) e na jurisprudência do Tribunal Constitucional, nos Acórdãos proferidos pela 2.ª Secção (Acórdãos n.ºs 534/2024 e 613/2024) e pela 1.ª Secção (Acórdãos n.ºs 668/2024, 669/24, 670/24 e 671/2024). Na jurisprudência do Tribunal Constitucional, a ECOTAXA foi qualificada como «um verdadeiro imposto ambiental», um tributo de finalidade extrafiscal, uma vez que «não se integra propriamente no sistema público de captação de receitas, mas que constitui essencialmente um instrumento de política ambiental definida pelos órgãos da RAM ao serviço do modelo de proteção do meio ecológico» (Acórdão n.º 534/2024). Pode ler-se no referido Acórdão n.º 534/2024: «No preâmbulo ao Decreto-Legislativo Regional n.º 8/2012/M, de 27 de abril, afirma-se expressamente que o lançamento da Ecotaxa não serve objetivos de captação de receita, antes dirige-se a incentivar a utilização de recursos técnicos de embalamento amigos do sistema ecológico pela priorização de embalagens reutilizáveis na distribuição de mercadorias ao consumidor: “A introdução de tributos sobre os artigos geradores de resíduos procurando motivar a sua redução e encorajar a reutilização em detrimento da reciclagem, constitui uma estratégia de responsabilidade social que importa promover. (…) A Diretiva n.º 2008/98/CE, do Parlamento Europeu e do Conselho, de 19 de novembro de 2008, Diretiva Resíduos, estabelece medidas de proteção do ambiente e da saúde humana, prevenindo ou reduzindo os impactos adversos decorrentes da geração e gestão de resíduos, diminuindo os impactos gerais da utilização dos recursos e melhorando a eficiência dessa utilização. A Diretiva Resíduos estabelece uma hierarquia dos resíduos: a) prevenção e redução; b) preparação para a reutilização; c) reciclagem; d) outros tipos de valorização, por exemplo a valorização energética; e e) eliminação. Incentiva a reutilização, nomeadamente através da utilização de medidas educativas, económicas, logísticas ou outras. Estabelece que o objetivo principal de qualquer política em matéria de resíduos deverá consistir em minimizar o impacto negativo da produção e gestão de resíduos na saúde humana e no ambiente. A política no domínio dos resíduos deverá igualmente ter por objetivo reduzir a utilização de recursos e propiciar a aplicação prática da hierarquia de resíduos. (…) A Região Autónoma da Madeira, assim como as restantes Regiões Ultraperiféricas, apresentam dimensões e especificidades que acentuam as dificuldades no problema de gestão dos resíduos, designadamente os elevados custos com o transporte, a orografia acentuada, a dependência do exterior, a distância que as separa do território continental. (…) Com a aprovação do presente diploma, com incidência apenas nas embalagens não reutilizáveis, pretende-se criar um instrumento essencial para a redução da produção de resíduos, e respetivos custos de gestão, constituindo um incentivo ao consumo de bebidas embaladas em embalagem reutilizável, em detrimento das embaladas em embalagem não reutilizável, onerando estas últimas com uma contrapartida financeira.” Estamos, portanto, perante um tributo que não se integra propriamente no sistema público de captação de receitas, mas que constitui essencialmente um instrumento de política ambiental definida pelos órgãos da RAM ao serviço do modelo de proteção do meio ecológico. A implementação de quadros normativos de Direito tributário como instrumentos de política ambiental, colocados, como tal, ao serviço de objetivos extrafiscais, se desloca as medidas legislativas da fiscalidade para outro campo da atividade pública (a regulação administrativa), possui cobertura constitucional expressa (cfr. artigo 66.º, n.ºs 1 e 2, alínea h), da Constituição da República Portuguesa) e é um fenómeno difundido, consensual e de reconhecida utilidade: “Com efeito, desde que se tomou consciência de que o homem não podia continuar a destruir com a sua actuação o ambiente, cujas consequências terríveis como o efeito estufa, as chuvas ácidas e os buracos na camada do ozono bem o demonstram, tornou-se patente que o direito, todo o direito, não podia deixar de dar o seu contributo para a causa da protecção do meio ambiente. É certo que esse empenhamento do direito com a causa ambiental levou, um pouco por toda a parte, a falar de um novo ramo do direito - o direito do ambiente ou direito ambiental. (…) Mobilizando todos os ramos de direito, a tutela do ambiente serve-se de diversos meios ou instrumentos em relação aos quais se impõe dar notícia, ainda que sumária, a fim de podermos ajuizar do lugar desempenhado pelos instrumentos tributários, mais especificamente pelos tributos com fins de protecção do meio ambiente, no quadro dessa tutela. Pois, hoje em dia, é mais ou menos consensual a aceitação do importante papel que o direito tributário pode ter em sede da tutela do ambiente como meio ou instrumento dessa tutela. (…) Finalmente, temos os meios indirectos de tutela do ambiente em que sobressaem os instrumentos mobilizados de outros ramos de direito diferentes do direito administrativo, direito em que, em rigor, se localizam os instrumentos de protecção ambiental até agora referenciados. Entre esses meios indirectos de tutela, podemos mencionar os designados por instrumentos económicos em que temos tanto o clássico instituto da responsabilidade civil que naturalmente se alargou aos danos ambientais, como os mais modernos instrumentos económicos como são os subsídios e as subvenções do direito financeiro, os tributos ambientais e os benefícios fiscais ambientais do direito tributário, etc. Aos quais se juntaram, mais recentemente, os instrumentos disponibilizados pelo próprio mercado (o mercado de emissões). Pelo que cá temos os instrumentos tributários como meios ao serviço da protecção do meio ambiente ou, por outras palavras, cá temos o chamado direito tributário ambiental. Assim tanto os tributos ambientais, impostos ou taxas ecológicas, como os benefícios fiscais ambientais se localizam nos referidos instrumentos económicos. O que se inscreve num quadro mais amplo. Com efeito, quando nos situamos em patamares de afectação do meio ambiente que se entende que não devem ser sancionados penalmente, há, em rigor, duas possibilidades de determinar, condicionando ou orientando os comportamentos ecológicos dos agentes económicos: ou os agentes poluidores pagam para poluir, obtendo do estado ou comprando no mercado autorizações ou licenças de poluição16 ou pagando tributos ambientais; ou os contribuintes em geral lhes pagam para não poluírem subsidiando directamente certas actividades ou a utilização de determinadas tecnologias amigas do ambiente ou beneficiando-as em sede dos tributos sobretudo no respeitante a impostos. O que significa, como se está a ver, que o direito tributário pode ser chamado a actuar, o que de resto vem acontecendo em geral, através de cada uma dessas duas vias de acção ecológica: de um lado, através dos tributos ambientais; de outro lado, mediante benefícios fiscais. Ora, como é fácil de ver, os tributos ambientais concretizam justamente aquela ideia de fazer pagar os danos ambientais aos que os provocam, aos próprios poluidores, pondo-os a pagar tributos que assim os oneram.” (J. CASALTA NABAIS, Tributos com Fins Ambientais, ICJP, CIDP, 2008, pp. 1-7) “(…) nem a Constituição nem a lei obstam à existência de impostos ou, mais em geral, de tributos ambientais. Mais, tanto a Constituição como a lei se mostram abertas à utilização dos instrumentos fiscais com o objectivo de tutela do ambiente. Assim, no sentido de que, em sede constitucional, não há qualquer entrave ao estabelecimento de tais impostos ou tributos, podemos apontar tanto a disciplina constitucional dos impostos como a disciplina constitucional relativa ao ambiente. Pois, de um lado e em geral vai a abertura constitucional à utilização extrafiscal das normas fiscais e, portanto, à utilização dos impostos com finalidades extrafiscais. O que resulta, como já dissemos, do entendimento constitucional dos impostos e do sistema fiscal decorrente dos arts. 103º e 104º da Constituição. De outro lado, vai a tutela constitucional do ambiente, para a prossecução da qual a Constituição convoca a política fiscal. Pois o art. 66º da Constituição, subordinado á epígrafe “ambiente e qualidade de vida”, prescreve, no seu nº 2, que «[p]ara assegurar o direito ao ambiente, no quadro de um desenvolvimento sustentável, incumbe ao Estado, por meio de organismos próprios e com o envolvimento e participação dos cidadãos: ...h) [a]ssegurar que a política fiscal compatibilize desenvolvimento económico com protecção do ambiente e qualidade de vida». Mas também a lei vai pelo mesmo caminho. Para o que podemos mencionar a já referida Lei de Bases do Ambiente, em que por duas vezes convoca o instrumento fiscal para a tutela ambiental. Fá-lo, por um lado, no art. 24º, subordinado à epígrafe “resíduos e efluentes”, em cujo nº 1 dispõe que «[o]s resíduos sólidos poderão ser reutilizados como fontes de matérias-primas e energia, procurando-se eliminar os tóxicos pela adopção das seguintes medidas: ...c) [d]a aplicação de instrumentos fiscais e financeiros que incentivem a reciclagem e reutilização de resíduos e efluentes». De outro lado, temos o art. 27º, subordinado à epígrafe «instrumentos”, em cujo nº 1 se dispõe que “[s]ão instrumentos da política de ambiente e do ordenamento do território: ...r) [a] fixação de taxas a aplicar pela utilização de recursos naturais e componentes ambientais, bem como pela rejeição de efluentes».” (J. CASALTA NABAIS, Direito fiscal e tutela do ambiente em Portugal, isg.pt, ISG, p. 18) Considerando que o imposto ambiental subalterniza o princípio da capacidade contributiva em favor da eficiência do sistema de impacto ambiental no plano do princípio poluidor-pagador, Casalta Nabais conclui que, por esta razão, se entende garantida a legitimidade constitucional dos impostos ambientais, verificando a sua proporcionalidade na sua tripla aceção de necessidade, adequação e caráter não excessivo (R. SARAIVA, A Política Fiscal Ambiental, in e-publica, Vol. 7, n.º 2, Setembro 2020 (189-218), p. 211). Se a recorrente discorda frontalmente que a Ecotaxa possa ser qualificada nestes termos, ou seja, como um imposto ambiental, é de assinalar que, em linha com o escopo de proteção do ambiente, o programa normativo define a base de tributação sem levar em conta os rendimentos do sujeito passivo, suas receitas ou o património que titula, mas antes a forma como, no âmbito da respetiva atividade operacional, as embalagens que utiliza são introduzidas no consumo e a respetiva aptidão própria para importarem a geração de resíduos. No plano financeiro, a norma de incidência é absolutamente insensível ao preço pelo qual o produto é colocado no mercado ou ao valor acrescentado que o agente económico introduz na cadeia de trocas e que é expressão da sua margem de lucro. Já no plano económico, o desenho do tributo não leva em conta em nenhuma medida o volume de negócios do operador, bruto ou apurado em função dos ativos colocados (turnover), nem os incrementos patrimoniais obtidos da atividade. Ainda que a receita da Ecotaxa tenda a crescer em função do número de embalagens de produto colocadas no mercado pelo agente económico, o facto de adotar como facto tributário essencial a natureza dessa embalagem e o respetivo impacto ecológico que representa na geração de resíduos, porque não é associável à receita gerada pelas transações realizadas pelo sujeito passivo, porque é insensível aos seus ganhos líquidos ou ao seu stock de ativos acumulado, temos que o tributo não está orientado por capacidade contributiva. Esta observação apenas ganha melhor expressão e densidade quando se examine o seu regime de incidência em maior pormenor. Descobrindo a sua ótica radical e como já dissemos, o RJEcotaxa limita a incidência a embalagens que sejam impassíveis de reutilização, ou seja, as que não possam ser envolvidas numa “operação pela qual uma embalagem, concebida e projetada para cumprir, durante o seu ciclo de vida, um número mínimo de viagens ou rotações, é enchida de novo, com ou sem apoio de produtos auxiliares presentes no mercado que permitam o novo enchimento da própria embalagem, ou reutilizada para o mesmo fim para que foi concebida” (artigo 2.º, n.º 1, alínea b), do Decreto-Lei n.º 366-A/97, de 20 de dezembro, ex vi artigo 2.º, alínea a), do RJEcotaxa). A reutilização de produtos integra-se, a par da prevenção, na primeira linha da defesa do ambiente no âmbito da política de gestão de resíduos definida pela Diretiva 2008/98/CE do Parlamento Europeu e do Conselho de 19 de novembro de 2009, em detrimento, por exemplo, da reciclagem ou da eliminação (cfr. artigo 4.º, n.º 1, alíneas a), b) e c) do diploma), que são objetivos secundarizados. Gerando um sobrecusto por via fiscal baseado no acondicionamento do produto por não-reutilizáveis, a Ecotaxa representa uma ingerência nas políticas de gestão dos operadores do setor (sujeitos passivos), estimulando a utilização de embalagens que possam ser recuperadas e reintegradas nos circuitos produtivos. A reutilização significa menor necessidade de produção de novos contentores de bebidas, reduzindo a procura empresarial sobre opções que promovam a drenagem de recursos naturais para assistir à necessidade de fabrico de novos dispositivos de acondicionamento de produtos, pelo que associa ao tributo o escopo de defesa ambiental. É dizer, a Ecotaxa constitui uma medida de Direito público dirigida a encarecer a embalagem não-reutilizável, tornando-a menos atraente para agentes económicos no interior da programática geral de maximização de ganhos, já que implicará um agravamento dos seus custos fixos. Por essa via, abranda-se a procura desse tipo de embalagens e reduz-se a necessidade de novos processos de extração e transformação de matérias primas ao serviço do embalamento de produtos. Esta é uma dimensão cardinal da Ecotaxa e com grande efeito prático, já que embalagens reutilizáveis incorporam materiais mais caros para garantir melhor desempenho, são envolvidas em processos de fabrico mais dispendiosos que os contentores descartáveis e por vezes são o resultado de processos de investigação e desenvolvimento em fase de retorno do investimento (royalties), tudo isto tornando-os comparativamente mais caros. A elevação do preço de depósitos descartáveis por via tributária (repricing) ampliará, por isso, a competitividade das embalagens reutilizáveis face às que se esgotem numa única utilização: a política de gestão dos distribuidores de bebidas alcoólicas que atenda apenas a custos fixos, quando seja assim, não colocará óbices à introdução de processos de embalamento baseados em invólucros com ciclos de vida mais longos. Acresce que, tornando o produto mais atrativo através de carga fiscal, isto significa também que se abre uma oportunidade no mercado a operadores que pretendam desenvolver novas soluções de embalamento reutilizáveis, oferecendo melhores perspetivas de retorno a investidores neste setor de produto. Por outro lado, ao permitir a transferência do encargo inerente ao tributo para o consumidor final (artigo 7.º, n.º 1, do RJEcotaxa), o Legislador criou também condições para moderar a procura de produtos embalados neste tipo de invólucros pelas bases de consumo. Caso o operador escolha aliviar-se do ónus fiscal repassando-o para os seus clientes, a agravação do preço final poderá importar alterações no comportamento do público, que tenderá a escolher opções mais económicas, designadamente as que não importem sobrecustos com fonte tributária. Caso não existam alternativas no mercado, isto poderá significar a redução de procura de bebidas alcoólicas (embaladas em descartáveis), tornando menos problemática a perspetiva de acumulação de resíduos com esta fonte, mas pode também significar a transição para produtos já no mercado que utilizem outros sistemas (v. g., o vetusto preço de depósito, reembolsável com a devolução do vasilhame reutilizável), como importará a abertura do mercado a novas iniciativas de investimento para produtos alcoólicos que utilizem embalagens reutilizáveis, como assinalámos já. Acresce que, procurando maximizar a eficiência do tributo na realização daquele escopo de proteção ambiental, o Legislador introduziu também um mecanismo secundário destinado a permitir ao sujeito passivo e aos consumidores (quando exista repercussão) realizarem uma certa gestão do sobrecusto tributário e do fator poluente das embalagens que utilizam ou consomem. O artigo 4.º, alíneas a) a d), do RJEcotaxa estabelece um elenco regressivo de taxação variável em função do volume de bebida embalada. Embalagens mais pequenas (até 0,2 l), face ao ónus fiscal estabelecido (€ 0,10), representam um encargo tributário maior (€ 0,5/litro) do que as embalagens de maior capacidade (> 1 l), em que se denota uma redução expressiva (€ 0,297/litro). Se, por exemplo, o distribuidor colocar no mercado uma bebida ao preço de € 2,00/l que lhe assegure uma margem de lucro de € 1,20 por cada litro vendido, a venda de dez litros (lucro de € 12,00) em 50 embalagens não-reutilizáveis de 20 cls significará um custo acrescido de € 5,0, absorvendo 41,67% do seu ganho operacional. Caso distribua o produto em cinco embalagens não-reutilizáveis de 2 ls, o custo tributário ficará em € 1,5, desfalcando apenas 12,5% do ganho líquido. Assim, sem prejudicar a afirmação de que o recurso a embalagens reutilizáveis permitirá eliminar o encargo tributário do sujeito passivo (e seus clientes) na sua totalidade, a fixação de escalões em lógica regressiva permite obter um efeito mais rápido, este de contingentação do número de embalagens (não-reutilizáveis) em circulação pela promoção do uso das que possuam maior volumetria, evitando dispersão de resíduos e facilitando a sua recolha e eliminação. Está bom de ver, o tributo está estruturado para garantir ao sujeito passivo ações de evitação fiscal, ou seja, a implementação de comportamentos (lícitos) aptos a reduzir ou eliminar a carga tributária da Ecotaxa: recorrendo a embalagens reutilizáveis ou, em alternativa, diminuindo o número de embalagens não-reutilizáveis em circulação (pelo aumento da capacidade das que circulem no mercado), o encargo será eliminado ou relativizado, sem com isso criar condicionantes ao volume de negócio (litragem de bebida vendida) do agente económico, em qualquer um dos casos gerando ganhos ambientais relevantes para a gestão de resíduos e abrandando a necessidade de produção de novos depósitos destinados a embalamento. O mesmo se diga no que respeita a consumidores finais, caso opere o mecanismo de repercussão previsto no artigo 7.º, n.º 1, do RJEcotaxa: a escolha de embalagens (não-reutilizáveis) de maior capacidade significará maior poupança na aquisição do produto e melhor gestão da economia doméstica pela obtenção de ganhos de escala, promovendo esta opção. Adquire também aqui relevo a norma injuntiva da desagregação do encargo tributário do valor de preço na fatura entregue ao consumidor aquando da aquisição (artigo 7.º, n.º 2, do RJEcotaxa): a documentação da despesa incorrida pela operação nos termos definidos pelo diploma pretende alertar o consumidor para a existência de um sobrecusto que lhe está a ser imputado e que lhe é possível evitar, assim reduzindo o efeito de «anestesia fiscal» usualmente associável aos impostos indiretos. Por aqui se conclui que a Ecotaxa subalternatiza o princípio da capacidade contributiva em favor da aceleração da eficiência do sistema no que tange a limitação do impacto ambiental (C. BAPTISTA LOBO, Finanças e Fiscalidade do Ambiente e da Energia, Almedina, 2019, p. 237), de tal forma que a sua performance enquanto instrumento de política legislativa e regulatória representará perda (ou anulação) de receita tributária. Este é, precisamente, um dos atributos mais característicos dos (verdadeiros) impostos extrafiscais, a sua natureza de «destructive taxes» ou «impostos suicidas» (CASALTA NABAIS, Direito fiscal e tutela…, p. 25), pois que estão dirigidos, precisamente, a dissuadir a verificação do facto gerador do imposto ou a compelir a comportamentos que promovem a redução da receita, tal como aqui se observa: “os tributos ambientais em sentido próprio, justamente porque constituem tributos extrafiscais [–] em que está ausente uma predominante função colectora ou arrecadadora, não visando, por isso, em primeira linha obter receitas [–], proporcionam uma receita que, em princípio, diminui na razão inversa da eficácia desses instrumentos de política ambiental” (J. CASALTA NABAIS, Tributos com Fins…, p. 19)(…)». É esta a jurisprudência que importa aqui reiterar, qualificando-se a ECOTAXA como verdadeiro tributo ambiental. 11. Em face desta qualificação, importa agora tomar posição sobre a questão de inconstitucionalidade orgânica. Como se concluiu no Acórdão n.º 429/2020, o «poder tributário próprio, nos termos da lei» que é atribuído às regiões autónomas pela alínea i) do n.º 1 do artigo 227.º da Constituição integra a competência para criar e regular impostos vigentes nas regiões autónomas e para definir a incidência, taxa, liquidação e cobrança, os benefícios fiscais e as garantias dos contribuintes. Trata-se, porém, de poder condicionado aos termos da lei — a LFRA, merecendo especial relevância as disposições constantes dos artigos 45.º, 46.º, n.º 2 e 47.º: «Artigo 45.º Princípios gerais As competências tributárias dos órgãos regionais observam os limites constitucionais e estatutários e ainda os seguintes princípios: a) O princípio da coerência entre o sistema fiscal nacional e os sistemas fiscais regionais; b) O princípio da legalidade, nos termos da Constituição; c) O princípio da igualdade entre as Regiões Autónomas; d) O princípio da solidariedade nacional, nos termos do artigo 7.º da presente lei; e) O princípio da flexibilidade, no sentido de que os sistemas fiscais regionais devem adaptar-se às especificidades regionais, quer podendo criar impostos vigentes apenas nas regiões autónomas, quer adaptando os impostos de âmbito nacional às especificidades regionais; f) O princípio da suficiência, no sentido de que as cobranças tributárias regionais, em princípio, visam a cobertura das despesas públicas regionais; g) O princípio da eficiência funcional dos sistemas fiscais regionais, no sentido de que a estruturação dos sistemas fiscais regionais deve incentivar o investimento nas Regiões Autónomas e assegurar o desenvolvimento económico e social respetivo. Artigo 46.º Competências tributárias […] 2 - A competência legislativa regional, em matéria fiscal, é exercida pelas Assembleias Legislativas das Regiões Autónomas, mediante decreto legislativo, e compreende os seguintes poderes: a) O poder de criar e regular impostos, vigentes apenas nas Regiões Autónomas respetivas, definindo a respetiva incidência, a taxa, a liquidação, a cobrança, os benefícios fiscais e as garantias dos contribuintes, nos termos da presente lei; b) O poder de adaptar os impostos de âmbito nacional às especificidades regionais, em matéria de incidência, taxa, benefícios fiscais e garantias dos contribuintes, dentro dos limites fixados na lei e nos termos dos artigos seguintes. […] Artigo 47.º Impostos vigentes apenas nas regiões autónomas 1 - As Assembleias Legislativas, mediante decreto legislativo regional, podem criar impostos vigentes apenas na respetiva Região Autónoma, desde que os mesmos observem os princípios consagrados na presente lei, não incidam sobre matéria objeto da incidência prevista para qualquer dos impostos de âmbito nacional, ainda que isenta ou não sujeita, ou, nela não constando, possa ser suscetível de integrar essa incidência e da sua aplicação não resultem entraves à troca de bens e serviços entre os diferentes pontos do território nacional. 2 - Os impostos referidos no número anterior caducam no caso de serem posteriormente criados outros semelhantes de âmbito nacional. 3 - A competência a que se refere o n.º 1 compreende, entre outros, o poder de criar e regular contribuições de melhoria vigentes apenas nas regiões autónomas, para tributar aumentos de valor dos imóveis decorrentes de obras e de investimentos públicos regionais e, bem assim, criar e regular outras contribuições especiais tendentes a compensar as maiores despesas regionais decorrentes de atividades privadas desgastantes ou agressoras dos bens públicos ou do ambiente regional.» Deste modo, no domínio dos impostos regionais, a ALRAM pode, através de decreto legislativo regional, criar e disciplinar impostos ex novo, conquanto vigorem apenas na respetiva região autónoma; respeitem os princípios consagrados naquela LFRA (cfr. artigo 45.º); não incidam sobre matéria objeto da incidência prevista para qualquer dos impostos de âmbito nacional, ainda que isenta ou não sujeita, ou, nela não constando, possa ser suscetível de integrar essa incidência; e da sua aplicação não resultem entraves à troca de bens e serviços entre os diferentes pontos do território nacional. O tribunal a quo, para sustentar a conclusão de que a ECOTAXA viola «os condicionalismos previstos no art. 47.º, n.º 1, da Lei Orgânica n.º 1/2007, de 19 de Fevereiro» considerou que da sua aplicação resultam entraves à troca de bens e serviços entre os diferentes pontos do território nacional e, ainda, que se verifica quanto à incidência objetiva uma coincidência parcial com o IABA (fls. 287). Ora, independentemente da questão de saber se os tributos fiscais se inserem na reserva de competência estabelecida para os impostos, impõe-se a conclusão de que a ALRAM não transgrediu os “termos da lei” a que se refere a alínea i) do n.º 1 do artigo 227.º da Constituição. Razão pela qual não pode confirmar-se o juízo de inconstitucionalidade orgânica formulado pelo tribunal a quo. Vejamos. 11.1 Quanto ao primeiro fundamento – da sua aplicação resultam entraves à troca de bens e serviços entre os diferentes pontos do território nacional – cumpre reconhecer que as exigências previstas no artigo 47.º da LFRA decorrem do próprio direito da União Europeia que, no quadro das liberdades económicas, estabeleceu a livre circulação de bens e serviços. Não obstante o especial tratamento reconhecido às regiões ultraperiféricas (como é o caso Região Autónoma da Madeira) por força do princípio da solidariedade — acolhido quer pelo direito europeu quer pelo direito nacional português —, tal não significa que estes territórios constituam exclaves fiscais. A Região Autónoma da Madeira integra o território político e aduaneiro da União Europeia e integra também o território fiscal para efeitos de aplicação do regime dos Impostos Especiais de Consumo, nos termos do artigo 5.º da Diretiva n.º 2008/118/CE, e do Imposto sobre o Valor Acrescentado, nos termos dos artigos 5.º e 6.º da Diretiva n.º 2006/112/CE. É precisamente este quadro europeu que justifica o limite ao exercício de poder tributário próprio previsto no artigo 47.º da LFRA, na parte em que estabelece que do seu exercício não podem resultar entraves à troca de bens e serviços entre os diferentes pontos do território nacional. (cfr. Sérgio Vasques, Manual de Direito Fiscal, 2.ª edição, Almedina, 2018, p. 174; Sérgio Vasques/Tânia Carvalhais Pereira, Os impostos especiais de consumo, Almedina, 2023, p. 173). Ora, como se viu supra, o n.º 1 do artigo 3.º do Decreto Legislativo Regional n.º 8/2012/M, de 27 de abril, estabelece como sujeitos passivos da ECOTAXA os «operadores económicos, sujeitos passivos do imposto sobre o álcool e as bebidas alcoólicas (IABA)» e determina que estes, sem prejuízo da possibilidade de repercutirem o valor do imposto nos consumidores, «estão obrigados ao pagamento de uma taxa pelas embalagens não reutilizáveis que contenham cerveja e outras bebidas alcoólicas que se destinem ao consumo na Região Autónoma da Madeira, ressalvadas as exceções do n.º 2». Nessa medida, enquanto verdadeiro tributo ambiental, finalisticamente orientado para «motivar a (…) redução e encorajar a reutilização em detrimento da reciclagem» dos «artigos geradores de resíduos» a ECOTAXA é alheia à origem da produção das referidas embalagens — que não apresenta, naturalmente, qualquer correlação com os fins ambientais visados. Diferentemente, a ECOTAXA tem por facto gerador de imposto «introdução em consumo» de embalagens insuscetíveis de reutilização, qualquer que tenha sido o local da sua produção. Desta forma, o regime criado pelo Decreto Legislativo Regional n.º 8/2012/M, de 27 de abril, não faz qualquer diferenciação entre produtos originários da Região Autónoma da Madeira e produtos originários de qualquer outro ponto do território nacional, onerando-os em termos iguais em função das suas características objetivas. Neste sentido, conclui-se que a ECOTAXA não consubstancia qualquer entrave à troca de bens e serviços entre os diferentes pontos do território nacional e, por isso, não viola o artigo 47.º, n.º 1, da LFRA. Razão pela qual nunca poderia concluir-se pela transgressão, por este motivo, do regime de competência delineado na Constituição quanto aos impostos regionais. 11.2. Quanto ao segundo fundamento mobilizado pelo tribunal a quo – «a incidência objectiva da ECOTAXA coincide parcialmente com a do imposto sobre o álcool e as bebidas alcoólicas (IABA), cf. Código dos Impostos Especiais sobre o Consumo, daqui resultando uma dupla incidência tributária relativamente às bebidas alcoólicas» – importa, desde logo, recuperar que a condição de conformidade imposta pela LFRA (artigo 47.º, n.º 1) é que os impostos criados a partir do poder tributário próprio da Região Autónoma da Madeira «não incidam sobre matéria objeto da incidência prevista para qualquer dos impostos de âmbito nacional, ainda que isenta ou não sujeita, ou, nela não constando, possa ser suscetível de integrar essa incidência». Isto é, o poder tributário próprio está condicionado a uma proibição de cumulação, efetiva ou potencial, de impostos regionais e impostos de âmbito nacional. Não é o que se passa entre a ECOTAXA e o IABA. Como supra se verificou, o n.º 1 do artigo 3.º do regime da ECOTAXA estabelece, simultaneamente, a incidência subjetiva e a incidência objetiva do imposto. Com efeito, quanto à incidência subjetiva prevê-se naquele preceito que os «operadores económicos, sujeitos passivos do imposto sobre o álcool e as bebidas alcoólicas (IABA), estão obrigados ao pagamento de uma taxa, designada de ECOTAXA». Por seu turno, quanto à incidência objetiva, determina aquele n.º 1 do artigo 3.º que o imposto incidirá sobre as «embalagens não reutilizáveis que contenham cerveja e outras bebidas alcoólicas que se destinem ao consumo na Região Autónoma da Madeira». Nessa medida, a ECOTAXA, não obstante ser um imposto dependente do IABA — na medida em que neste conceito tem cabimento qualquer «imposto que esteja dependente de outro imposto (…) seja no referente à sua incidência ou sua liquidação e cobrança», não configura um imposto acessório. Para o ser, a sua dependência respeitaria à própria existência do próprio imposto — o que não é o caso da ECOTAXA, não obstante remeter para o IABA alguns dos seus elementos fundamentais (cfr. Casalta Nabais, “STA — Acórdão de 22-03-2023 (A falsa natureza de imposto ambiental da ECOTAXA)”, Revista de Legislação e de Jurisprudência, Ano 152.º, n.º 4040, pp. 333-365). Por outro lado, quanto à incidência objetiva, a ECOTAXA incide sobre as «embalagens não reutilizáveis que contenham cerveja e outras bebidas alcoólicas que se destinem ao consumo na Região Autónoma da Madeira». Já o IABA, nos termos do n.º 1 artigo 66.º do CIEC, «incide sobre a cerveja, os vinhos, outras bebidas fermentadas, os produtos intermédios e as bebidas espirituosas, genericamente designadas por bebidas alcoólicas, e sobre o álcool etílico, genericamente designado por álcool». Ora, as diferentes incidências objetivas, que se justificam por estarmos perante dois impostos com finalidades diferentes, excluem qualquer tipo de coincidência entre a incidência objetiva da ECOTAXA e do IABA. Nessa medida, também não pode dar-se por procedente o segundo fundamento de inconstitucionalidade invocado na decisão recorrida, não se verificando a sobreposição com outro imposto nacional. Razão pela qual, independentemente da questão de saber qual o regime constitucional competencial dos tributos ambientais, nunca se poderia concluir pela violação, por este motivo, do disposto na alínea i) do n.º 1 do artigo 227.º da Constituição. 12. O precedente juízo de conformidade constitucional quanto ao regime orgânico não impede este Tribunal de apreciar a inconstitucionalidade material das normas sindicadas. Pelo contrário, nos termos do artigo 79.º-C da LTC, «O Tribunal só pode julgar inconstitucional ou ilegal a norma que a decisão recorrida, conforme os casos, tenha aplicado ou a que haja recusado aplicação», embora possa «fazê-lo com fundamento na violação de normas ou princípios constitucionais ou legais diversos daqueles cuja violação foi invocada». Nessa medida, importa apreciar a conformidade constitucional da norma do artigo 3.º do Decreto Legislativo Regional n.º 8/2012/M, de 27 de abril, na parte em que determina que a ECOTAXA incide exclusivamente sobre operadores económicos sujeitos passivos do IABA. 12.1. A prévia qualificação jurídica da ECOTAXA como tributo ambiental, ao serviço de objetivos extrafiscais – concretamente «motivar a (…) redução e encorajar a reutilização em detrimento da reciclagem» dos «artigos geradores de resíduos» – implica reconhecer que o juízo de conformidade constitucional se deve pautar à luz dos critérios estabelecidos pela constituição económica não pela constituição fiscal. Na verdade, «a extrafiscalidade, justamente porque se integra no direito económico e não no direito tributário e, por conseguinte, se apresenta dominado por ideias tais como as de flexibilidade e selecção, não é, nem pode ser, objecto dos exigentes limites constitucionais próprios do direito tributário. Compreende-se, assim, que a sua disciplina não se paute tanto pela constituição tributária, mas mais pela constituição económica» (Casalta Nabais, “Tributos com Fins Ambientais”, ICJP, CIDP, 2008, p. 11, disponível na internet via https://www.icjp.pt/sites/default/files/media/722-1115.pdf). Sem prejuízo do que antecede, a operacionalização da extrafiscalidade por via da sua flexibilização e consequente recondução ao direito económico não tem por significado a atribuição ao legislador de arbitrariedade na conformação dos tributos, devendo este observar determinados limites materiais de constitucionalidade. Com efeito, a convocação de fins extrafiscais não desonera os tributos – que representam sempre uma não negligenciável agressão à igualdade tributária – do cumprimento, em especial, de exigências de proporcionalidade e de igualdade, na dimensão da proibição do arbítrio. Por outra palavras, «as medidas de intervenção económico-social, em que a extrafiscalidade se concretiza, (…) [têm] por limites materiais os princípios da proibição do excesso, na medida em que restrinjam posições jusfundamentais dos particulares (sejam estes contribuintes, beneficiários ou terceiros, mormente concorrentes) ou afectem outros valores constitucionais, e da proibição do arbítrio» (Casalta Nabais, “Tributos com Fins…”, cit., p. 11). Nessa medida, importa verificar a conformidade constitucional da norma do artigo 3.º do Decreto Legislativo Regional n.º 8/2012/M, de 27 de abril, que determina a incidência subjetiva da ECOTAXA, com as exigências decorrentes do artigo 13.º da Constituição. Trata-se de comando que proíbe qualquer forma arbitrária de discriminação e se apresenta como princípio negativo de controlo: «nem aquilo que é fundamentalmente igual deve ser tratado como desigual, nem aquilo que é essencialmente desigual deve arbitrariamente ser tratado por igual» (cfr. Gomes Canotilho e Vital Moreira, Constituição da República Portuguesa Anotada, 4.ª Ed., Vol. II, 2010, pág. 339). Neste sentido, as diferenciações de tratamento, para cumprirem as exigências constitucionais de igualdade, devem basear-se numa distinção objetiva de situações e ter um fim legítimo segundo o ordenamento constitucional positivo. No Acórdão n.º 636/2024 sintetizaram-se os termos desse controlo pelo Tribunal Constitucional: «(…) Com efeito, o controlo jurisdicional do princípio da igualdade obedece, essencialmente, a um critério negativo, censurando somente as distinções que não obedeçam a motivos racionais de diferenciação. Como se disse no Acórdão n.º 270/2009, recuperado no Acórdão n.º 157/2018: «Nesta ordem de considerações tem-se entendido que a vinculação jurídico-material do legislador ao princípio da igualdade não elimina a liberdade de conformação legislativa, pertencendo-lhe, dentro dos limites constitucionais, definir ou qualificar as situações de facto ou as relações da vida que hão-de funcionar como elementos de referência a tratar igual ou desigualmente. E, assim, aos tribunais, na apreciação daquele princípio, não compete verdadeiramente «substituírem-se» ao legislador, ponderando a situação como se estivessem no lugar dele e impondo a sua própria ideia do que seria, no caso, a solução «razoável», «justa» e «oportuna» (do que seria a solução ideal do caso); compete-lhes, sim «afastar aquelas soluções legais de todo o ponto insuscetíveis de se credenciarem racionalmente» (acórdão da Comissão Constitucional, n.º 458, Apêndice ao Diário da República, de 23 de Agosto de 1983, pág. 120, também citado no acórdão do Tribunal Constitucional n.º 750/95, que vimos acompanhando). À luz das considerações precedentes pode dizer-se que a caracterização de uma medida legislativa como inconstitucional, por ofensiva do princípio da igualdade dependerá, em última análise, da ausência de fundamento material suficiente, isto é, de falta de razoabilidade e consonância com o sistema jurídico (nestes precisos termos o acórdão do Tribunal Constitucional n.º 370/2007)». (…) Assim, o controlo negativo (ou de dimensão mínima) da proibição do arbítrio analisa-se num reconhecimento de adequação racional entre a diferenciação estabelecida pela norma e a respetiva justificação: «os Tribunais Constitucionais não avaliam, aqui, o grau de qualidade das políticas legislativas: tudo quanto fazem — tudo quanto devem fazer — se resume à certificação da manifesta inexistência de qualquer política racional, ou de qualquer razão que, decorrente da lei, seja como tal intersubjectivamente compreendida» (Maria Lúcia Amaral, “O princípio…”, cit., p. 43). Ou, dito de outro modo: o controlo do Tribunal Constitucional «não deve, por isso, traduzir-se numa “segunda decisão primária” sobre a mesma matéria, isto é, num reexame ou reapreciação do «caso» com abstração do que entretanto foi decidido. A sensibilidade de tal controlo é ainda maior quando feito por tribunais em relação às concretizações da igualdade pelo legislador democrático, já que, como resulta da própria estrutura normativa daquele princípio, contende necessariamente com escolhas e a definição de fins primários que gozam de uma legitimidade política acrescida» (Pedro Machete, “O controlo do princípio…”, cit., p. 475)». É a esta luz que importa saber em que medida as diferenciações estabelecidas na norma de incidência assentam em motivo racional e razoável. Caso assim não seja, deve censurar-se a regra, por arbitrária. 12.2. Atentemos na norma do artigo 3.º do Decreto Legislativo Regional n.º 8/2012/M, de 27 de abril, na parte em que determina que a ECOTAXA incide exclusivamente sobre operadores económicos sujeitos passivos do IABA. O Decreto Legislativo Regional n.º 8/2012/M, de 27 de abril, institui a ECOTAXA como imposto ambiental, finalisticamente orientado para «motivar a (…) redução e encorajar a reutilização em detrimento da reciclagem» dos «artigos geradores de resíduos». Como esclarece o próprio o legislador regional, com a aprovação da ECOTAXA (com incidência apenas sobre as embalagens não reutilizáveis), «cri[ou-se] um instrumento essencial para a redução da produção de resíduos, e respetivos custos de gestão, constituindo um incentivo ao consumo de bebidas embaladas em embalagem reutilizável, em detrimento das embaladas em embalagem não reutilizável». Com o estabelecimento do quadro teleológico indicado, o próprio legislador regional delimitou, tanto negativamente como positivamente, o recorte potencial da norma conformadora da incidência (objetiva e subjetiva) da ECOTAXA. Deste modo, a incidência da ECOTAXA nunca poderia deixar de englobar todos os agentes que contribuem ativamente para a geração de resíduos sob a forma de embalagens não reutilizáveis — independentemente da eventual permissão ou proibição de repercussão do imposto nos consumidores. Não é o que acontece. O artigo 3.º, n.º 1, do Decreto Legislativo Regional n.º 8/2012/M, de 27 de abril, ao determinar que a ECOTAXA incide (subjetivamente), e em termos exclusivos, sobre os «operadores económicos, sujeitos passivos do imposto sobre o álcool e as bebidas alcoólicas (IABA)» desvia-se, sem que se deslinde fundamento racional ou razoável, do seu elemento finalístico, ao excluir todos os agentes que, não sendo sujeitos passivos do IABA, contribuem ativamente para a geração de resíduos sob a forma de embalagens não reutilizáveis. Por outro lado, o n.º 2 do artigo 3.º do Decreto Legislativo Regional n.º 8/2012/M, de 27 de abril, exceciona da incidência da ECOTAXA «a) Os produtos intermédios na aceção da alínea f) do n.º 2 do artigo 66.º do CIEC; b) Os vinhos tranquilos na aceção da alínea b) do n.º 2 do artigo 66.º do CIEC; [e] c) Os produtos referidos no n.º 4 do artigo 78.º do CIEC». Ora, todas estas exceções, estabelecidas por remissão para o CIEC, descaracterizam o nexo próprio estabelecido entre o elemento finalístico do ECOTAXA e a norma que determina a sua incidência. Como se disse, se a ECOTAXA tem por objetivo «motivar a (…) redução e encorajar a reutilização em detrimento da reciclagem» dos «artigos geradores de resíduos», tanto a sua incidência como o seu regime de isenções deve ser erigido em função das características próprias das embalagens e não do tipo de produto que consta do seu interior, cujas características e tipos de consumo, que pode ou não ser nocivo para a saúde, pouco relevam para os concretos fins extrafiscais preconizados pela ECOTAXA – a redução da produção de resíduos e respetivos custos de gestão. Desta forma, impõe-se a conclusão de que a norma de incidência contida no artigo 3.º, n.º 1, do Decreto Legislativo Regional n.º 8/2012/M, de 27 de abril, procede a uma discriminação constitucionalmente proibida, na parte em que determina que a ECOTAXA incide exclusivamente sobre operadores económicos sujeitos passivos do IABA, em violação do artigo 13.º da Constituição. III. Decisão Nestes termos e com estes fundamentos, decide-se: a) Julgar inconstitucional, por violação do artigo 13.º da Constituição, a norma do artigo 3.º do Decreto Legislativo Regional n.º 8/2012/M, de 27 de abril, na parte em que determina que a ECOTAXA incide exclusivamente sobre operadores económicos sujeitos passivos do IABA; b) Não tomar conhecimento quanto às questões de ilegalidade enunciadas pela recorrida A., S.A.; e, em consequência c) Negar provimento ao recurso. Sem custas. Lisboa, 19 de dezembro de 2024 - Afonso Patrão - João Carlos Loureiro - Carlos Medeiros de Carvalho - Joana Fernandes Costa - José João Abrantes